常设机构原则是国际税收的基础概念,对跨国企业营业利润在来源国与居民国间进行分配,是平衡来源国与居民国税收利益的杠杆。常设机构原则包含定性和定量两个关键步骤。常设机构认定规则确定某营业场所是否构成常设机构,是进一步进行定量研究判断利润归属的前提。在传统商业模式下,国际社会对常设机构的一般定义达成共识。典型的场所型常设机构需满足营业场所、固定性、持续性和经营性要件。但传统的场所型常设机构认定规则在数字经济时代下出现了规制失灵的现象。印度花商案是互联网广告模式挑战实体存在规则的典型案例。传统意义上的常设机构强调与来源地有物理联系的实体存在,但当下通过互联网即可通过虚拟存在开展经营业务。随着信息技术的发展,企业通过线上完成的利润创造环节越来越多,非居民企业可以通过网站或其他数字方式远程与客户互动,无需设立实体存在即可进行运营管理,对实体存在的依赖性大大减少。对日本线下仓库案的讨论,反映出传统常设机构特定活动豁免条款难以规制数字时代的线上商城线下仓库的模式。特定活动豁免条款中所列举的当然豁免情形,是在传统商业模式中发展而来。存储、陈列、收集情报等生产环节在传统经营模式中为企业创造的利润较少,发挥辅助性或帮助性的次要功能。但是随着技术发展,过去次要的生产环节在数字经济商业模式下可能发挥着关键功能,为企业创造巨大利润。数字时代下豁免条款的活动性质难以判断。对于数字经济下传统常设机构的联结点困境,BEPS1提出了“显著经济存在”新联结点及征收预提税和衡平税等单边应对措施。对于上述应对策略在OECD发布的BEPS1的公众评论中,学者、税务从业人员及参与数字经济业务第一线的组织对BEPS1形成了500多页的褒贬不一的评论,对于联结点问题的解决方案目前难以达成国际共识。BEPS7和OECD(2017)协定范本中对特定豁免条款进行修订,取消了当然豁免情形,对“准备性和辅助性”活动进行实质测试。即对某固定营业场所在企业整体活动中发挥的作用进行个案分析,判断其作用是否为关键而重要的。此外,对于密切关联方之间进行活动拆分人为规避构成常设机构的现象,BEPS7和OECD(2017)注释中进行规制,将综合企业或其关联方的整体业务进行判断是否符合豁免情形。欧盟为应对数字经济下常设机构认定问题提出了短期征收数字服务税,长期构建“重要数字存在”的应对策略。虽然数字服务税提案最终未能通过,但欧盟对纳税人采取全球和欧盟总收入双重阈值及对不同类型数字服务规定对应判断标准等架构具有借鉴意义。“重要数字存在”中以收入、用户和合同数量衡量是否构成“重要数字存在”及其具体阈值的设置具有参考价值。通过对比印度和以色列的“显著经济存在”单边实践,笔者得出“显著经济存在”的判断要素要以定量标准为主,给予纳税人及税务机关明确性和可预测性的指引,并辅之以定性标准,留下弹性空间应对数字经济模式的多元及发展。印度及法国的衡平税单边实践揭示了本国税收利益及国际义务的冲突。采取衡平税、预提税等单边措施时,应具有针对性和临时性、尽可能兼顾国际条约义务、考虑征收成本及小企业初创企业的税负问题等。笔者对比上述多边、区域性和单边应对后,提出我国数字经济下常设机构认定规则的应对策略。笔者认为我国应当在双边税收协定中统一引入“帮助性和辅助性”实质测试、短期采取预提税进行过渡,并同时积极参与构建新常设机构概念。