小规模纳税人是指年应税销售额在规定标准以下,并且会计核算不健全,不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。由于增值税拥有“道道课征,税不重征”的特点,计算增值税要求纳税人严格按照增值税专用发票记载数额进行销项与进项之间的抵扣,实现以票控税的目的。小规模纳税人的会计核算不健全,这就增加了税务机关在向其征收增值税过程中的困难性,不利于国家税款的及时入库。因此,出于税收效率原则的考量,我国建立了小规模纳税人法律制度,对小规模纳税人统一适用简易征收模式,应纳增值税额为销售额与征收率的乘积,并规定小规模纳税人一律不得使用增值税专用发票进行抵扣。随着我国近年来“营改增”进程的不断推进,小规模纳税人法律制度作为增值税法律制度的重要分支,其本身的制度优化也成为税收法治化建设中的重要议题。2018年以来,以财税[2018]33号文为起点,我国迈出了针对小规模纳税人制度的改革步伐,将小规模纳税人标准上调至年销售额为500万元,在统一工商业的基础上进一步扩大了小规模纳税人的规模,使越来越多的增值税纳税人被归入小规模纳税人行列。2019年3月1日,国家税务总局发布公告将小规模纳税人自开增值税专用发票的范围扩大至科学研究和技术服务业,居民服务、修理和其他服务业,截至目前共有八个行业的小规模纳税人被纳入自开试点。与此同时,国家税务总局公告2019年第4号也规定了将小规模纳税人的起征点提高到每月销售额10万元,免税范围进一步扩大。正是基于上述政策背景,小规模纳税人法律制度的优化才被赋予了研究价值和研究意义。一方面,小规模纳税人制度本身尚且存在许多问题,这些问题将在小规模纳税人群体的大规模扩张后进一步放大,如果无法得到妥善解决,这些问题将会严重影响制度本身存在的合法性与合理性。另一方面,2018年以来小规模纳税人制度的改革面临是否能够在逻辑上自恰的问题,以及能否与一般纳税人制度进行有效衔接的问题,这些问题都需要进行理论与实践的论证。本文第一章研究我国小规模纳税人现行法律制度所存在的问题。首先,小规模纳税人在适用简易征收模式的过程中,事实上仍然保留了营业税的重复征税因素,上一环节已缴纳的增值税无法在下一环节进行抵扣,从而导致增值税税负在每一环节上的不断叠加。在社会分工不断进步的今天,每一流转环节所承担的税负不同的情况,将不利于各行业的专业化发展,也不利于社会经济效率的提高。即使我国历年来不断降低小规模纳税人的征收率,以期将重复征税因素的影响降到最低,但保留小规模纳税人的简易征税方式的政策基调决定了重复征税仍将无可避免。其次,小规模纳税人的税负仍然没有得到有效降低。小规模纳税人的税负一方面体现在征收率上(目前主要为3%),随着一般纳税人的税率在近年来的不断降低(最新的税率为6%、9%和13%),小规模纳税人较一般纳税人而言在税负上并不具有明显优势。另一方面小规模纳税人可自行开具增值税专用发票的范围仍然被限制在八个试点行业,大部分小规模纳税人必须向税务机关申请代开增值税专用发票。这种传统开票模式的保留不仅会增加小规模纳税人的时间成本,更会占用其流动资金,不利于业务活动的拓展。最后,小规模纳税人的税收征管成本较一般纳税人而言更高,基于对申请税务机关代开增值税专用发票的成本考量,许多小规模纳税人选择让“开票公司”虚开增值税专用发票,以更低成本、更快速度取得增值税专用发票,以维系与拓展其与一般纳税人之间的交易往来。第二章研究优化小规模纳税人制度的逻辑起点。基于第一章提出的小规模纳税人制度的现存问题,本章旨在通过梳理该制度的历史发展,寻求小规模纳税人制度本身产生与发展的理论依据,为制度优化明确研究起点和研究方向。小规模纳税人制度的产生与发展,实际上是税收公平原则与税收效率原则不断博弈的结果。由于增值税法律制度的精密性,欠缺一定会计核算条件的小规模纳税人不符合增值税抵扣的要求,勉强适用只能导致税收征管效率的低下。小规模纳税人制度的产生便是基于税收征管效率的需要,对部分会计制度不健全的纳税人采用简易征收模式计算应纳增值税。然而,简易征收模式带来小规模纳税人与一般纳税人之间制度的不衔接问题,导致小规模纳税人在增值税税负层面存在不公平、不中性现象。对此学界提出两种观点,一种观点认为小规模纳税人制度的存在反映了国家对市场的过度干预,不利于市场自身配置作用的发挥,应当直接取消小规模纳税人制度,完全消除增值税的重复征税因素。另一种观点认为,直接取消小规模纳税人制度将不利于绝大部分增值税纳税人的制度适用,其税收遵从度将会大大降低,小规模纳税人制度应当作为增值税转型过程中的必要过渡措施,缓解中小企业因缺乏与增值税法律制度相适应的会计管理水平而造成的适用脱节。第三章研究小规模纳税人制度优化的实体法路径。小规模纳税人制度的实体法优化路径应当解决其制度本身存在的重复征税问题和税负过重问题。而解决上述问题的前提是论证小规模纳税人的增值税纳税主体资格,从而明确小规模纳税人制度存在的合法性和合理性。税收是一种公法上的债务关系,国家和纳税人是两个平等的法律主体,因此小规模纳税人的增值税主体资格的认定可以借鉴民法上对民事主体资格认定的相关规则,即使由于小规模纳税人的会计核算制度的不健全从而导致其在税收行为能力上受到限制,但其仍然具备增值税纳税主体的法律要件,围绕小规模纳税人建立的增值税法律制度具备适宜的法律土壤。与此同时,从实体法上优化小规模纳税人制度应当具备一定的客观条件,实体法优化路径的选择必须建立在基础制度缺漏的弥补上进行,例如起征点的设置、发票“警戒线”的打破等。基于理论与实践的考察,我国对小规模纳税人制度的实体法优化措施可以从逐步适用抵扣制度和进一步降低税负层面进行研究。第四章研究小规模纳税人制度优化的程序法路径。我国小规模纳税人不具备一般纳税人的会计核算能力,对其账簿设置要求较为宽松,而我国目前对小规模纳税人的认定标准又使大部分增值税纳税人被归入小规模纳税人的范围,从而导致税务机关对小规模纳税人的税收征管上存在较大难度。因此,我国对小规模纳税人的程序法优化路径,应当以提高小规模纳税人群体的税收遵从度为目标,对小规模纳税人实行强制建账,严格规范其使用会计账目进行增值税缴纳,在此基础上完善对我国的税务代理制度,明确税务代理制度的法律层级、适用范围和组织机构。