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[摘要]马克思讲“赋税是政府机器的经济基础，而不是其他任何东西。”我国税收收入占国家财政收入的90%以上，这些税款用于国家各项公共事业的建设。若掌握国家经济命脉的税务机关不依法行政，十八届三中全会对政府改革提出的目标法治政府就不会实现 ，因而探索解决税务机关依法行政中存在的问题，是推进依法治税的中心环节，是实现文明税收的重要标志，是实现法治政府的重要组成部分。
[关键词]法治政府；政府职能；依法行政；税务机关
十八届三中全会精神要求加快转变政府职能，建设法治政府和服务型政府。同时在财税改革方面提到要落实税负公平原则，税收政策要统一于税收相关的法律法规，实质就是通过依法治税实现税收职能。而依法行政在法治政府的建设中处于核心地位，税务机关作为政府的一个重要职能部门，依法行政在整个依法治税中的地位也十分重要。法治政府，法学界的共识是一个“有限的、开放的、诚信的、利益中立的、责任的政府”，最终落脚于服务于民，即实现“六型”政府建设。在十八届三中全会这种精神要求下，如何进一步推进税务的依法行政工作，完善服务职能是税务机关应当思考的问题。
一、税务机关依法行政的重要性
依法行政：指行政机关依据法律法规的规定设立，并依法取得和行使其行政权力，对其行政行为的后果承担相应的责任的原则。该原则包括三方面：1、合法行政，它要求税务机关权力的存在和运行都必须依据法律，而不能与法律发生抵触或冲突。这与十八届三中全会精神“有限政府”相吻合——权力来自法律，依法行使权力。2、合理行政，它要求行政自由裁量行为必须适当、必要，过罚相当。3、责任行政，是指行政机关必须对自己实施的行政活动承担责任，整个行政活动应处于一种负责任的状态。十八届三中全会精神要求对责任政府的评价标准不再唯GDP，还考察生态环境、政府负债、安全生产等指标。诚信政府需要政策稳定、适用公平、变更受偿。这些要求对税务机关依法行政起到深层次的理论支撑，为其完善服务职能拓展更广阔的视野。
（一）税务机关依法行政，是依法治税的核心。所谓依法治税，作为法治政府的有机组成部分，是指通过税收法制建设，使征税主体依法征税，纳税主体依法纳税，从而达到税收法治的状态。
1、依法行政是税收法治的中心环节。依法治税包括税务的立法、执法、司法以及法律监督等在内的统一体，税收行政执法是这一体系的中心，任何行政执法都必须依法行政，所以依法行政是税收法治的中心环节。2、依法行政是依法纳税的前提。将“征税主体依法征税”置于“纳税主体依法纳税”之前，突破了二者的传统排序，表明了依法治税的重点在于前者。从法治政府的实质即依法治权和依法治吏来看，依法治税首先也应当是指“征税主体必须依法征税”。3、依法行政是提高服务效能依法治税的有效途径。
（二）税务机关依法行政是文明税收的重要标志。
易中天讲，文明来自野蛮，文明是对野蛮的改造，文明就是客客气气地收你的钱。恩格斯讲“为了维持国家这种公共权力，就需要公民缴纳费用——捐税”。公民交了钱，国家有了保证机构运行的费用，就能保护每一个纳税人合法经营不受侵犯，经营所得收益有安全保障，所以霍尔姆斯说：“税收是我们为文明社会付出的代价。”依法行政，是现代政治文明的重要标志。十六大报告在一系列论述“民享”的基础上，提出政治文明，其本质是一种回归主体性的文明，其核心意义在于“民治”，就是让每一个公民真正成为能够决定自己命运的政治上的主人，拥有参与管理国家事务的权力。2010年温家宝也提到“要让人民生活的更加幸福、更有尊严”，整个社会的发展必须以每个人的发展为前提，因此“我们要给人的自由和全面发展创造有利的条件，让他们的聪明才智竞相迸发，这就是我讲的尊严的含义”。十八大期间习近平总书记讲“中国梦是民族的梦，归根到底是每个中国人的梦。”所以从政治文明演进的走向来看，其特征为：第一，从暴力政治走向协商政治。现代政治文明注重以协商政治为导向，通过谈判、妥协、让步来获得政治问题上的共识和认同。第二，从权力政治走向权利政治。现代政治文明以权利为政治的核心，权力服从权利，权力保障权利，权利制约权力，权利是权力的目的。第三，从无序政治走向有序政治。政治文明的进程是要建立一整套保证政治稳定的制度规则和行为规则，从而使政权的交替、政策的变革等，都能在一种既定秩序下进行。这些政治要求的变化，使得行政工作必须依法行政，因而依法行政是政治文明的标志。通过对文明、政治文明的认识，可理解文明税收，是基于依法税收基础之上，倡导行政主体以行政相对人为主体，与行政相对人的关系为文明祥和、互爱互信，共存共荣，是法、理、情三者的统一。税务机关依法行政是文明税收的重要标志。
（三）税务机关依法行政是现阶段完成好税收职能的重要保证。
现阶段全面深化改革的总目标为：完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化。治理，是一种综合性的管理行动。从行动的向度来看，它包括自上而下的管理，还包括自下而上的参与；治理意味着社会的共管共治：政府治理+社会治理。原来管理型政府要变为服务型政府：1、做好公共性—共管共治，变“管理就是发布禁令”为“管理就是提供解决方案”，政府管理+社会管理。2、做好回应性—指公共管理人员和管理机关必须对公民的要求做出及时和负责的反应，不得无故拖延或没有下文。3、做好自治性—针对乡村、社区街道的自我建设，帮助这些区域内的公民自我素质提高，自身环境设施改善形成自我管理高度自治。税收上的共管共治——案例：2009年西部网报道，丹凤县地税机关因机构撤并，偏远地区志愿者当“税干”案，2014年3月大连向社会综合治税要财源案，都很好的体现了税务机关依法行政结合十八届三中全会提出的法治政府和服务型政府治理理念积极运用到税收工作中，保证税收任务的完成。
以上三点说明依法行政在税务工作中的重要性。就税务机关而言，近年来依法行政工作取得了明显成效，但是也应看到，与全面推进依法行政的各项要求相比，还存在一定问题。 二、税务机关依法行政工作中存在的主要问题
（一）依法行政的观念淡薄。1、有的执法人员头脑里“官本位”、“税老大”意识还很严重。2、把依法行政、依法治税和完成税收任务和税收征管工作对立起来，提加强管理就放松完成任务，提完成任务放松依法行政。具体表现在：（1）收过头税俗称“寅吃卯粮"。（2）有税不收。（3）“买税”。（4）重实体轻程序。
（二）依法行政的水平和能力不高。1、能够合法行政，把握不好合理行政。2、对纳税人权利缺乏充分尊重。3、缺乏执法艺术。表现为对法律的掌握和运用不够娴熟；与当事人的沟通能力缺乏；职业信念不够坚定。
（三）依法行政的刚性能够不足。1、法律条款操作性不强。2、机构编制和人员结构不合理。推进依法行政，必须有专门执行机构和人员，但目前我省基层税务机关尚无专门法制工作机构编制。再者，人员结构配置也存在不合理的地方。（1）从事依法行政工作的人员不足，难以有效开展工作；（2）从事法制工作的人员在法学理论、法律理念和法律知识等方面还不能完全适应依法行政的要求；（3）人员变动频繁，工作衔接难以承上启下，导致工作出现“断流”。3、税收执法人员缺乏法律信仰。（1）政治心理大过执法心理。（2）执法意志不坚定，“灵活性”代替原则性。
（四）依法行政的监督乏力。1、监督形式不健全。忽视事前、事中监督，重内部轻外部监督。2、监督力度不到位，致使过错追究难以严格执行到位。（1）“做多错多追究多”的风险未解决。（2）执法资格与责任追究不相配套。（3）解决问题不到位。
三、税务机关提高依法行政能力的主要策略
税务机关的相关权利主要有两类，行政执法权，行政管理权。法治的核心在于治权和治官，所以改变执法人员的执法理念，从主观上自我解决遵从法律信仰来依法行政是首要策略。当执法人员自身做不到或做不好依法行政，对权力的监督是从客观机制上防止权力滥用，惩处措施使其不得不提高依法行政能力。
（一）树立正确的依法行政观念。税收执法人员要树立七种观念：一是树立责任本位观，要由传统的权力本位向责任本位转变。二是树立正确的收入观，有税不收或收过头税都是违反了税收法治原则。三是树立正确的服务观，在执法中服务好，在服务中执好法。四是树立正确的税收成本观。注重科学管税注意节约征税成本和纳税成本。五是树立正确的诚信观，及时、准确、全面、真实地公布税收信息。六是树立合理行政观，对有多种方式能达到行政目的的，应采取对纳税人权益损害最小的方式。七是树立程序合法观。
（二）加强对税务干部的执法能理的培养。具有一支年轻化、知识化和专业化的队伍，是当前依法行政工作的重要条件。1、严把“入口关”，对新录公务员，要坚持高标准，进行岗前培训。2、从税务工作长远考虑，将基础条件较好的年轻税务干部送高校进行培训。3、各地区税务干部对税务执法工作开展技能竞赛。4、继续组织好“三师”培训考试。5、完善税务执法考核体系。
（三）优化执法环境。1、完善法律制度、执法机构，在原有法律法规政策的基础上，尽力结合地方出台办法，便于操作。2、建立诚信机制，构建诚信纳税信用体系，为广大纳税人创造一个有利健康发展和诚信纳税的良好环境。3、加强税务宣传工作。
（四）强化税收执法监督。没有监督的权力必然导致腐败，因此，执法监督是执法合法性、公正性、合理性的重要保证。1、内部监督：（1）严格按照征、管、查、复议四分离和稽查内部四分离的要求，深化征管改革。（2）建立健全严密的内部执法监督机制。法规部门、税务纪检监察部门和执法监督部门要介入税务行政执法行为的事前、事中、事后，全程监督整个行政行为，防患于未然。2、外部监督：（1）开展税务执法监督员定期评议工作，接受社会、新闻舆论监督。（2）加强“两权”监督。如人大监督和政协民主监督等，高度重视人大建议和政协提案的办理工作；自觉接受人民法院依照行政诉讼法的规定所实施的监督；认真配合监察、审计、检察等专门监督机关的工作，积极落实监督决定。3、内外监督共同需要的措施：（1）利用现代科技加强税务信息公开化建设。（2）落实责任制。对纳税人建立维权中心，实现法律救济常态化；对税务人严格执行过错责任追究制，不得以经济惩戒代替行政处理。
结语
依法征税是每一位税收人应具备的基本素质，是实现新形势下征管双方和谐关系、完成税收职能的必然要求，是十八届三中全会对政府职能转变切实有效的落实。税务机关及其执法人员要心怀依法征税之心，愁兴业报国之志，圆富民强国之梦。
参考文献
[1]刘春.依法行政是建设法治政府的核心.法制日报，2010-09-07
[2]张穹.法治政府的基本内涵.湖南省社会主义学院学报，2009年05期
[3]虞崇胜.社会主义政治理论和实践的重大创新政治文明是怎样提出来的.道客巴巴.东南学术，2009-12-22
[4]关于税务系统贯彻落实《全面推进依法行政实施纲要》的意见2005
[5]湖南省国家税务局关于印发《湖南省国家税务局税收政策执行情况反馈报告工作考核办法（试行）》的通知.湘国税函〔2009〕223号
[6]赵光珍.依法行政与证据运用—税务机关依法行政有效性之探讨.财经问题研究，2005
[7]王祥.建立服务型税务机关：基于依法行政体制的思考.当代经济，2010（7）
[8]郭筑明.税务稽查实践依法行政的思考.北京财会，2003（8）
[9]谢芬芳.从征税主体角度探讨依法治税.现代商贸工业，2010
[关键词]法治政府；政府职能；依法行政；税务机关
十八届三中全会精神要求加快转变政府职能，建设法治政府和服务型政府。同时在财税改革方面提到要落实税负公平原则，税收政策要统一于税收相关的法律法规，实质就是通过依法治税实现税收职能。而依法行政在法治政府的建设中处于核心地位，税务机关作为政府的一个重要职能部门，依法行政在整个依法治税中的地位也十分重要。法治政府，法学界的共识是一个“有限的、开放的、诚信的、利益中立的、责任的政府”，最终落脚于服务于民，即实现“六型”政府建设。在十八届三中全会这种精神要求下，如何进一步推进税务的依法行政工作，完善服务职能是税务机关应当思考的问题。
一、税务机关依法行政的重要性
依法行政：指行政机关依据法律法规的规定设立，并依法取得和行使其行政权力，对其行政行为的后果承担相应的责任的原则。该原则包括三方面：1、合法行政，它要求税务机关权力的存在和运行都必须依据法律，而不能与法律发生抵触或冲突。这与十八届三中全会精神“有限政府”相吻合——权力来自法律，依法行使权力。2、合理行政，它要求行政自由裁量行为必须适当、必要，过罚相当。3、责任行政，是指行政机关必须对自己实施的行政活动承担责任，整个行政活动应处于一种负责任的状态。十八届三中全会精神要求对责任政府的评价标准不再唯GDP，还考察生态环境、政府负债、安全生产等指标。诚信政府需要政策稳定、适用公平、变更受偿。这些要求对税务机关依法行政起到深层次的理论支撑，为其完善服务职能拓展更广阔的视野。
（一）税务机关依法行政，是依法治税的核心。所谓依法治税，作为法治政府的有机组成部分，是指通过税收法制建设，使征税主体依法征税，纳税主体依法纳税，从而达到税收法治的状态。
1、依法行政是税收法治的中心环节。依法治税包括税务的立法、执法、司法以及法律监督等在内的统一体，税收行政执法是这一体系的中心，任何行政执法都必须依法行政，所以依法行政是税收法治的中心环节。2、依法行政是依法纳税的前提。将“征税主体依法征税”置于“纳税主体依法纳税”之前，突破了二者的传统排序，表明了依法治税的重点在于前者。从法治政府的实质即依法治权和依法治吏来看，依法治税首先也应当是指“征税主体必须依法征税”。3、依法行政是提高服务效能依法治税的有效途径。
（二）税务机关依法行政是文明税收的重要标志。
易中天讲，文明来自野蛮，文明是对野蛮的改造，文明就是客客气气地收你的钱。恩格斯讲“为了维持国家这种公共权力，就需要公民缴纳费用——捐税”。公民交了钱，国家有了保证机构运行的费用，就能保护每一个纳税人合法经营不受侵犯，经营所得收益有安全保障，所以霍尔姆斯说：“税收是我们为文明社会付出的代价。”依法行政，是现代政治文明的重要标志。十六大报告在一系列论述“民享”的基础上，提出政治文明，其本质是一种回归主体性的文明，其核心意义在于“民治”，就是让每一个公民真正成为能够决定自己命运的政治上的主人，拥有参与管理国家事务的权力。2010年温家宝也提到“要让人民生活的更加幸福、更有尊严”，整个社会的发展必须以每个人的发展为前提，因此“我们要给人的自由和全面发展创造有利的条件，让他们的聪明才智竞相迸发，这就是我讲的尊严的含义”。十八大期间习近平总书记讲“中国梦是民族的梦，归根到底是每个中国人的梦。”所以从政治文明演进的走向来看，其特征为：第一，从暴力政治走向协商政治。现代政治文明注重以协商政治为导向，通过谈判、妥协、让步来获得政治问题上的共识和认同。第二，从权力政治走向权利政治。现代政治文明以权利为政治的核心，权力服从权利，权力保障权利，权利制约权力，权利是权力的目的。第三，从无序政治走向有序政治。政治文明的进程是要建立一整套保证政治稳定的制度规则和行为规则，从而使政权的交替、政策的变革等，都能在一种既定秩序下进行。这些政治要求的变化，使得行政工作必须依法行政，因而依法行政是政治文明的标志。通过对文明、政治文明的认识，可理解文明税收，是基于依法税收基础之上，倡导行政主体以行政相对人为主体，与行政相对人的关系为文明祥和、互爱互信，共存共荣，是法、理、情三者的统一。税务机关依法行政是文明税收的重要标志。
（三）税务机关依法行政是现阶段完成好税收职能的重要保证。
现阶段全面深化改革的总目标为：完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化。治理，是一种综合性的管理行动。从行动的向度来看，它包括自上而下的管理，还包括自下而上的参与；治理意味着社会的共管共治：政府治理+社会治理。原来管理型政府要变为服务型政府：1、做好公共性—共管共治，变“管理就是发布禁令”为“管理就是提供解决方案”，政府管理+社会管理。2、做好回应性—指公共管理人员和管理机关必须对公民的要求做出及时和负责的反应，不得无故拖延或没有下文。3、做好自治性—针对乡村、社区街道的自我建设，帮助这些区域内的公民自我素质提高，自身环境设施改善形成自我管理高度自治。税收上的共管共治——案例：2009年西部网报道，丹凤县地税机关因机构撤并，偏远地区志愿者当“税干”案，2014年3月大连向社会综合治税要财源案，都很好的体现了税务机关依法行政结合十八届三中全会提出的法治政府和服务型政府治理理念积极运用到税收工作中，保证税收任务的完成。
以上三点说明依法行政在税务工作中的重要性。就税务机关而言，近年来依法行政工作取得了明显成效，但是也应看到，与全面推进依法行政的各项要求相比，还存在一定问题。 二、税务机关依法行政工作中存在的主要问题
（一）依法行政的观念淡薄。1、有的执法人员头脑里“官本位”、“税老大”意识还很严重。2、把依法行政、依法治税和完成税收任务和税收征管工作对立起来，提加强管理就放松完成任务，提完成任务放松依法行政。具体表现在：（1）收过头税俗称“寅吃卯粮"。（2）有税不收。（3）“买税”。（4）重实体轻程序。
（二）依法行政的水平和能力不高。1、能够合法行政，把握不好合理行政。2、对纳税人权利缺乏充分尊重。3、缺乏执法艺术。表现为对法律的掌握和运用不够娴熟；与当事人的沟通能力缺乏；职业信念不够坚定。
（三）依法行政的刚性能够不足。1、法律条款操作性不强。2、机构编制和人员结构不合理。推进依法行政，必须有专门执行机构和人员，但目前我省基层税务机关尚无专门法制工作机构编制。再者，人员结构配置也存在不合理的地方。（1）从事依法行政工作的人员不足，难以有效开展工作；（2）从事法制工作的人员在法学理论、法律理念和法律知识等方面还不能完全适应依法行政的要求；（3）人员变动频繁，工作衔接难以承上启下，导致工作出现“断流”。3、税收执法人员缺乏法律信仰。（1）政治心理大过执法心理。（2）执法意志不坚定，“灵活性”代替原则性。
（四）依法行政的监督乏力。1、监督形式不健全。忽视事前、事中监督，重内部轻外部监督。2、监督力度不到位，致使过错追究难以严格执行到位。（1）“做多错多追究多”的风险未解决。（2）执法资格与责任追究不相配套。（3）解决问题不到位。
三、税务机关提高依法行政能力的主要策略
税务机关的相关权利主要有两类，行政执法权，行政管理权。法治的核心在于治权和治官，所以改变执法人员的执法理念，从主观上自我解决遵从法律信仰来依法行政是首要策略。当执法人员自身做不到或做不好依法行政，对权力的监督是从客观机制上防止权力滥用，惩处措施使其不得不提高依法行政能力。
（一）树立正确的依法行政观念。税收执法人员要树立七种观念：一是树立责任本位观，要由传统的权力本位向责任本位转变。二是树立正确的收入观，有税不收或收过头税都是违反了税收法治原则。三是树立正确的服务观，在执法中服务好，在服务中执好法。四是树立正确的税收成本观。注重科学管税注意节约征税成本和纳税成本。五是树立正确的诚信观，及时、准确、全面、真实地公布税收信息。六是树立合理行政观，对有多种方式能达到行政目的的，应采取对纳税人权益损害最小的方式。七是树立程序合法观。
（二）加强对税务干部的执法能理的培养。具有一支年轻化、知识化和专业化的队伍，是当前依法行政工作的重要条件。1、严把“入口关”，对新录公务员，要坚持高标准，进行岗前培训。2、从税务工作长远考虑，将基础条件较好的年轻税务干部送高校进行培训。3、各地区税务干部对税务执法工作开展技能竞赛。4、继续组织好“三师”培训考试。5、完善税务执法考核体系。
（三）优化执法环境。1、完善法律制度、执法机构，在原有法律法规政策的基础上，尽力结合地方出台办法，便于操作。2、建立诚信机制，构建诚信纳税信用体系，为广大纳税人创造一个有利健康发展和诚信纳税的良好环境。3、加强税务宣传工作。
（四）强化税收执法监督。没有监督的权力必然导致腐败，因此，执法监督是执法合法性、公正性、合理性的重要保证。1、内部监督：（1）严格按照征、管、查、复议四分离和稽查内部四分离的要求，深化征管改革。（2）建立健全严密的内部执法监督机制。法规部门、税务纪检监察部门和执法监督部门要介入税务行政执法行为的事前、事中、事后，全程监督整个行政行为，防患于未然。2、外部监督：（1）开展税务执法监督员定期评议工作，接受社会、新闻舆论监督。（2）加强“两权”监督。如人大监督和政协民主监督等，高度重视人大建议和政协提案的办理工作；自觉接受人民法院依照行政诉讼法的规定所实施的监督；认真配合监察、审计、检察等专门监督机关的工作，积极落实监督决定。3、内外监督共同需要的措施：（1）利用现代科技加强税务信息公开化建设。（2）落实责任制。对纳税人建立维权中心，实现法律救济常态化；对税务人严格执行过错责任追究制，不得以经济惩戒代替行政处理。
结语
依法征税是每一位税收人应具备的基本素质，是实现新形势下征管双方和谐关系、完成税收职能的必然要求，是十八届三中全会对政府职能转变切实有效的落实。税务机关及其执法人员要心怀依法征税之心，愁兴业报国之志，圆富民强国之梦。
参考文献
[1]刘春.依法行政是建设法治政府的核心.法制日报，2010-09-07
[2]张穹.法治政府的基本内涵.湖南省社会主义学院学报，2009年05期
[3]虞崇胜.社会主义政治理论和实践的重大创新政治文明是怎样提出来的.道客巴巴.东南学术，2009-12-22
[4]关于税务系统贯彻落实《全面推进依法行政实施纲要》的意见2005
[5]湖南省国家税务局关于印发《湖南省国家税务局税收政策执行情况反馈报告工作考核办法（试行）》的通知.湘国税函〔2009〕223号
[6]赵光珍.依法行政与证据运用—税务机关依法行政有效性之探讨.财经问题研究，2005
[7]王祥.建立服务型税务机关：基于依法行政体制的思考.当代经济，2010（7）
[8]郭筑明.税务稽查实践依法行政的思考.北京财会，2003（8）
[9]谢芬芳.从征税主体角度探讨依法治税.现代商贸工业，2010