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摘要：随着人力资本在企业生产要素中比重的提高，人力资本的产权化已经到了不能忽略的地步。人力资本产权的实现有两条途径：一是核心管理人员和技术人员并具备较强谈判能力的员工可以通过谈判确定其在企业中拥有的股份；二是非核心人员或不具备谈判能力的员工，可以协议在工作一段时间后按其贡献价值“归还”其股份。文章还对企业人力资本产权化对会计核算的改革要求进行了探讨。
关键词：人力资本；产权化；会计影响
现代企业产权理论认为，企业是由各种生产要素经过博弈后达成的一系列契约的组合，是各种要素的联合体，也就是说，市场经济中的企业本质上是一种人力资本与非人力资本的特别市场合约。在企业中，明晰界定的产权及其规则就可以保证所有者、经营者、生产者各司其职、各负其责、各自谋求权利水平的最大化而增进整个社会的福利水平。企业人力资本产权包括支配权、使用权、收益权、处置权，其中收益权是实现人力资本产权的重要保障，也是促进人力资本投资并实现良性循环的重要途径。随着人力资本在企业生产要素中的比重提高，人力资本的产权化已经到了不能被忽略的地步，如果人力资本的个人所有权完全被否定或低估，使用权、处置权被限制，收益权被剥夺，就会挫伤人力资本的生产积极性，降低企业的经济效益。
人力资本的产权化对传统会计提出了改革要求，随着知识经济的兴起，人力资本与物力资本的地位并驾齐驱，企业的产权构成从单纯的财务资本逐步转向一种财务资本与人力资本共存，这个产权基础的变化迫使传统的会计核算体系必须做出相应的改革，这样才能真正记录各产权主体的利益变化，满足会计信息需求者的要求。
一、企业人力资本产权的实现途径
关于企业中人力资本产权的实现，我国在理论和实践中都处于摸索阶段，一些学者也提出了自己的看法。有的学者提出“人力资本股权化”概念，即并不一定要在准确评估的基础上，将人力资本以精确的数额确认为企业的股本和资产，而可以在一定经验或协议基础上，以激励合约的方式使人力资本所有者享有一定比例的剩余索取权，以促使人力资本所有者经营活动或经济行为的长期化，达到收入激励的目的。有的学者提出“量化经营责任”观点，即经营者、员工拥有企业的剩余索取权，有两条途径：一是直接明确人力资本所有者在企业中的产权；二是先明确物质资本投资者所享有的企业剩余，再推算出人力资本所有者享有的剩余。
本文认为，由于企业中人力资本具有异质性，不同人力资本的专用性程度、风险承担情况程度及产生的边际报酬各不相同，因此对不同层次的人力资本必须赋予其不同产权。对企业中的人力资本，根据重要性程度不同，可以采用两种途径来实现其产权。其一，对核心管理人员和技术人员，这些人员一般具有较强的谈判能力，可以直接以其自身所拥有的管理能力和技术入股，所持有股份的多少则由物质资本所有者与人力资本所有者之间的谈判确定，并依据股份比例对企业剩余进行分配。其二，对非核心人员但对企业发展做出重要贡献的，这些人员在进入企业时还不具备足够的谈判能力，在最初不能取得股份，但是为了激励和约束这部分员工，使其在企业的行为长期化，可以约定在企业工作一段时间后再逐步取得一定股份，股份的多少依据其在企业的贡献价值和发展潜力来确定，股份的来源则在形式上是由物质资本所有者“让渡”，实质上是“归还”，这些员工通过对企业的贡献证明了自己的价值，理所当然应该取得对企业剩余的分配权。
二、人力资本产权实现对会计核算改革的思考
人力资本产权的实现对传统会计是一次大的挑战，本文认为，人力资本作为重要生产要素，产权化是必然的，会计核算体系也必须对此有相应变化，但是目前阶段来说，完全摒弃传统的体系也是不现实的，然而可以在传统会计核算体系中的内容上作一些改变或扩展，以满足决策者的信息需求。
（一）关于会计假设
持续经营假设的内涵在体现人力资本上应该做出这样的扩展：人力资本将会长期在所服务的企业工作，并且企业将会永久持续经营下去。人力资本对于这一假设的依赖性较物力资本更为明显，人的知识、技能的作用发挥受到精神因素等影响，或者说其价值增值有一定程度的滞后性和波动性，在一个相对长期稳定的工作环境中，能更好地对其进行观察和记录。作为企业主体，在持续经营的假设下，才会对员工进行有目的的培训、再教育，使他们符合企业长远发展的需要。
另外，应该增加人力资本产权的实现程度影响人力资本使用效率的会计假设。人力资本产权无法得到保护或者力度不够，都会使人力资本的内在效应和外在效应不能释放，其自身所具有的配置功能、增值性都无法得到发挥。只有人力资本的产权得到实现，作为私有性质的产权能够得到关键的剩余索取权，才能受到有力的激励，进而最大限度地提高其使用效率。
（二）关于会计计量
计量的指标有定量和定性两种。货币计量假设是传统会计的一个重要假设，用货币对物的价值进行计量并记录就可以使各种不同的物在会计核算中具备了必要的可比性，但人与物不同，人的价值比物的价值更全面、更复杂。有许多与人力资本定价紧密相关的因素，如劳动者的心理素质、协作能力、接受新知识和新技术的能力，组织方面的禀赋等这些都是劳动者价值的重要组成部分。因此，货币与非货币两者的结合使用才能尽可能地使人力资本的价值得到客观而全面的测算。非货币计量方法则包括工作成绩总结、技术熟练程度评估、工作态度评估等，这些方法可以从定性的角度对劳动者的心理素质、合作精神、对企业的忠诚等这些不能忽视的资源因素进行计量。
（三）关于会计等式
传统会计等式为“资产＝负债＋所有者权益”，左边是企业所有资产，右边是债权人和物质资本所有者的权益，在这个等式中没有反映人力资本所有者的权益，因此应将其扩展为“资产＝负债＋物质资本所有者权益＋人力资本所有者权益”，体现人力资本与物质资本之间博弈后形成的产权关系。
（四）关于会计处理
1、资本进入。在人力资本进入企业时，按协议给予的股份，贷记“股本-人力资本投入”，按市场评估借记“人力资产”，协议价与市场评估价之间的差额可以记入“资本公积-人力资本股本溢价”。
2、人力投资。企业对持有股份员工进行的培训、再教育发生的支出，应视为对员工的一种事前分配，借记“利润分配-应付人力资本股利”，贷记“银行存款”，如果金额不大，也可以根据重要性原则直接记入当期费用。对于并未取得股份的员工，其培训和再教育支出作为企业的人力资本投资，借记“人力资本投资成本”，贷记“银行存款”，并在期末视投资效果分期转入“人力资产”或者在一定期限内进行摊销，即如果投资取得了预期效果，员工的能力得到明显提升，则应借记“人力资产”，贷记“人力资本投资成本”，反之则应将“人力资本投资成本”在一定期限内摊销至各期损益。
3、人力资产的期末价值。企业所拥有的人力资产应定期进行评估，通过定性和定量的评价指标系统地对员工的工作能力、发展潜力进行全面客观的评价，以真实反映企业拥有的人力资产价值，并由市场评估机构进行认定，据此对“人力资产”账面价值进行调整，当期末企业人力资产的价值低于账面余额时，应借记“资产减值损失-人力资产减值损失”，贷记“人力资产减值准备”，当期末企业人力资产的价值高于账面余额时，按照谨慎性原则，不应调整账面价值，但应在人力资源情况变动表中予以反映。
4、会计报表。在资产负债表的资产中增加“人力资产”项目，所有者权益的“股本”下分设“人力资本投入”、“非人力资本投入”。另在主表外增设“人力资源情况变动表”，用以定期反映企业拥有的人力资产的变化情况，该表在货币和非货币计量结合下全面提供企业所拥有的人力资源情况。
参考文献：
1、李玲.论人力资本股权化及其对会计的影响[J].会计研究,2003(10).
2、王家华.试探人力资本产权会计[J].财会月刊,2006(9).
（作者单位：湖南财经高等专科学校。其中，文孟婵为注册会计师）
关键词：人力资本；产权化；会计影响
现代企业产权理论认为，企业是由各种生产要素经过博弈后达成的一系列契约的组合，是各种要素的联合体，也就是说，市场经济中的企业本质上是一种人力资本与非人力资本的特别市场合约。在企业中，明晰界定的产权及其规则就可以保证所有者、经营者、生产者各司其职、各负其责、各自谋求权利水平的最大化而增进整个社会的福利水平。企业人力资本产权包括支配权、使用权、收益权、处置权，其中收益权是实现人力资本产权的重要保障，也是促进人力资本投资并实现良性循环的重要途径。随着人力资本在企业生产要素中的比重提高，人力资本的产权化已经到了不能被忽略的地步，如果人力资本的个人所有权完全被否定或低估，使用权、处置权被限制，收益权被剥夺，就会挫伤人力资本的生产积极性，降低企业的经济效益。
人力资本的产权化对传统会计提出了改革要求，随着知识经济的兴起，人力资本与物力资本的地位并驾齐驱，企业的产权构成从单纯的财务资本逐步转向一种财务资本与人力资本共存，这个产权基础的变化迫使传统的会计核算体系必须做出相应的改革，这样才能真正记录各产权主体的利益变化，满足会计信息需求者的要求。
一、企业人力资本产权的实现途径
关于企业中人力资本产权的实现，我国在理论和实践中都处于摸索阶段，一些学者也提出了自己的看法。有的学者提出“人力资本股权化”概念，即并不一定要在准确评估的基础上，将人力资本以精确的数额确认为企业的股本和资产，而可以在一定经验或协议基础上，以激励合约的方式使人力资本所有者享有一定比例的剩余索取权，以促使人力资本所有者经营活动或经济行为的长期化，达到收入激励的目的。有的学者提出“量化经营责任”观点，即经营者、员工拥有企业的剩余索取权，有两条途径：一是直接明确人力资本所有者在企业中的产权；二是先明确物质资本投资者所享有的企业剩余，再推算出人力资本所有者享有的剩余。
本文认为，由于企业中人力资本具有异质性，不同人力资本的专用性程度、风险承担情况程度及产生的边际报酬各不相同，因此对不同层次的人力资本必须赋予其不同产权。对企业中的人力资本，根据重要性程度不同，可以采用两种途径来实现其产权。其一，对核心管理人员和技术人员，这些人员一般具有较强的谈判能力，可以直接以其自身所拥有的管理能力和技术入股，所持有股份的多少则由物质资本所有者与人力资本所有者之间的谈判确定，并依据股份比例对企业剩余进行分配。其二，对非核心人员但对企业发展做出重要贡献的，这些人员在进入企业时还不具备足够的谈判能力，在最初不能取得股份，但是为了激励和约束这部分员工，使其在企业的行为长期化，可以约定在企业工作一段时间后再逐步取得一定股份，股份的多少依据其在企业的贡献价值和发展潜力来确定，股份的来源则在形式上是由物质资本所有者“让渡”，实质上是“归还”，这些员工通过对企业的贡献证明了自己的价值，理所当然应该取得对企业剩余的分配权。
二、人力资本产权实现对会计核算改革的思考
人力资本产权的实现对传统会计是一次大的挑战，本文认为，人力资本作为重要生产要素，产权化是必然的，会计核算体系也必须对此有相应变化，但是目前阶段来说，完全摒弃传统的体系也是不现实的，然而可以在传统会计核算体系中的内容上作一些改变或扩展，以满足决策者的信息需求。
（一）关于会计假设
持续经营假设的内涵在体现人力资本上应该做出这样的扩展：人力资本将会长期在所服务的企业工作，并且企业将会永久持续经营下去。人力资本对于这一假设的依赖性较物力资本更为明显，人的知识、技能的作用发挥受到精神因素等影响，或者说其价值增值有一定程度的滞后性和波动性，在一个相对长期稳定的工作环境中，能更好地对其进行观察和记录。作为企业主体，在持续经营的假设下，才会对员工进行有目的的培训、再教育，使他们符合企业长远发展的需要。
另外，应该增加人力资本产权的实现程度影响人力资本使用效率的会计假设。人力资本产权无法得到保护或者力度不够，都会使人力资本的内在效应和外在效应不能释放，其自身所具有的配置功能、增值性都无法得到发挥。只有人力资本的产权得到实现，作为私有性质的产权能够得到关键的剩余索取权，才能受到有力的激励，进而最大限度地提高其使用效率。
（二）关于会计计量
计量的指标有定量和定性两种。货币计量假设是传统会计的一个重要假设，用货币对物的价值进行计量并记录就可以使各种不同的物在会计核算中具备了必要的可比性，但人与物不同，人的价值比物的价值更全面、更复杂。有许多与人力资本定价紧密相关的因素，如劳动者的心理素质、协作能力、接受新知识和新技术的能力，组织方面的禀赋等这些都是劳动者价值的重要组成部分。因此，货币与非货币两者的结合使用才能尽可能地使人力资本的价值得到客观而全面的测算。非货币计量方法则包括工作成绩总结、技术熟练程度评估、工作态度评估等，这些方法可以从定性的角度对劳动者的心理素质、合作精神、对企业的忠诚等这些不能忽视的资源因素进行计量。
（三）关于会计等式
传统会计等式为“资产＝负债＋所有者权益”，左边是企业所有资产，右边是债权人和物质资本所有者的权益，在这个等式中没有反映人力资本所有者的权益，因此应将其扩展为“资产＝负债＋物质资本所有者权益＋人力资本所有者权益”，体现人力资本与物质资本之间博弈后形成的产权关系。
（四）关于会计处理
1、资本进入。在人力资本进入企业时，按协议给予的股份，贷记“股本-人力资本投入”，按市场评估借记“人力资产”，协议价与市场评估价之间的差额可以记入“资本公积-人力资本股本溢价”。
2、人力投资。企业对持有股份员工进行的培训、再教育发生的支出，应视为对员工的一种事前分配，借记“利润分配-应付人力资本股利”，贷记“银行存款”，如果金额不大，也可以根据重要性原则直接记入当期费用。对于并未取得股份的员工，其培训和再教育支出作为企业的人力资本投资，借记“人力资本投资成本”，贷记“银行存款”，并在期末视投资效果分期转入“人力资产”或者在一定期限内进行摊销，即如果投资取得了预期效果，员工的能力得到明显提升，则应借记“人力资产”，贷记“人力资本投资成本”，反之则应将“人力资本投资成本”在一定期限内摊销至各期损益。
3、人力资产的期末价值。企业所拥有的人力资产应定期进行评估，通过定性和定量的评价指标系统地对员工的工作能力、发展潜力进行全面客观的评价，以真实反映企业拥有的人力资产价值，并由市场评估机构进行认定，据此对“人力资产”账面价值进行调整，当期末企业人力资产的价值低于账面余额时，应借记“资产减值损失-人力资产减值损失”，贷记“人力资产减值准备”，当期末企业人力资产的价值高于账面余额时，按照谨慎性原则，不应调整账面价值，但应在人力资源情况变动表中予以反映。
4、会计报表。在资产负债表的资产中增加“人力资产”项目，所有者权益的“股本”下分设“人力资本投入”、“非人力资本投入”。另在主表外增设“人力资源情况变动表”，用以定期反映企业拥有的人力资产的变化情况，该表在货币和非货币计量结合下全面提供企业所拥有的人力资源情况。
参考文献：
1、李玲.论人力资本股权化及其对会计的影响[J].会计研究,2003(10).
2、王家华.试探人力资本产权会计[J].财会月刊,2006(9).
（作者单位：湖南财经高等专科学校。其中，文孟婵为注册会计师）