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摘要：与虚开发票行为的高发相比，我国相应的法律制度极不完善，在具体的法律适用中存在诸多争议，给行政执法和司法实践带来阻碍。本文从发票立法精神和相关条文、规定出发，对虚开发票的情形和虚开发票的罪名进行分析，发现导致虚开发票的原因涉及税制、发票管理和经济利益等众多因素。完善相关立法，加强发票管理，淡化发票的计税职能已是时代大势所趋。
关键词：发票；虚开行为；虚开发票立法
引言
随着我国经济的迅速发展，涉及发票的违法犯罪活动也在不断增加。以广西为例1，2011年，广西全区共立涉税犯罪案件111起，追缴税款入库3541.93万元；2012年，广西共立涉税案件358起；2013年，广西共立涉税案件达到543起，挽回税款损失19973万元。[1]针对这些数据，我们可以看到涉税违法犯罪虚开发票犯罪仍持续高发，严重扰乱了社会主义市场经济秩序和国家税收征管制度。但目前我国发票管理现状较混乱，对虚开行为缺乏实质性的法律认定标准。
一、虚开发票概述
（一）虚开发票行为分类
1、为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；2、让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；3、介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。
根据法条理解，虚开的实质即开具的发票与“与实际经营业务不符”，笔者认为“不符”应包括数量或金额不符，可以分为三种类型：1、没有发生真实交易活动，开具虚构数量与金额的发票；2、发生了相关交易活动，开具与实际内容不相符的发票，包括增加或减少交易金额；3、在发生交易活动且金额一致的情况下，更改发票记载的实质性内容，如商品种类、单价、数量等。这类虚开发票的数量最多，但也是监管最难的部分。
同时开具增值税发票的主体和客体有严格限制。 1、为他人虚开，指行为人与他人没有商品、劳务交易的情况下为他人开具虚假发票，或有部分商品、劳务交易的情况下为他人开具与实际经营业务不符的发票；2、为自己虚开，指行为人在没有商品、劳务交易或有部分商品、劳务交易的情况下，为自己开具与实际经营业务不符的发票；3、让他人为自己虚开，指行为人为自己报销或因其他非法目的，在没有商品交易或有商品交易的情况下，让他人开具与实际经营业务不符的发票。这里需要注意使用虚假发票和实际经营业务的主体，如果一般纳税人故意将实际为自己的业务转给小规模纳税人，以规避税负，即使合同一方为小规模纳税人仍属于虚开发票的行为。但在委托付款中，付款方并不是虚开发票的责任主体；4、介绍他人虚开，行为人充当中间人，介绍开票人与受票人双方接洽，开具与实际经营业务不符的发票。
需要注意的是虚开行为不需要相关主体出于对经济利益的考量，即做出虚开行为的主体或客体即使没有从中获取非法利益，也可以定性为虚开发票。现在虚开发票的主体多数具有申领资格，真票虚开、骗领真票，是虚开行为一大特点，加大了管理和惩治的难度。
（二）虚开发票的原因
1、从虚开发票的一方主体来看，高额的利润是导致虚开发票屡禁不止的直接原因。作为一种完税凭证是我国发票的重要特征，减少缴税意味着利润增加，尤其是增值税相当于真实的货币价值。据调查， 一张虚开的价税合计为10万元的增值税专用发票， 开票企业如果按6%至11%的扣点，就可以牟取到6000元至1.1万元的开票费，而对于用票方在交纳相应的开票费后还可以牟取到约3500元至8500元的税款。[2]这使得很多违法分子在经济利益的诱惑下置法律于不顾，大肆虚开发票。
2、税收征管和发票管理制度的不完善，是导致虚开发票的根本原因。税收法律体制不完整、税制复杂使得我国在征税环节的工作不够严密，也使税务机关在对纳税信息的掌握程度带来困难。发票种类繁多，其印制、领购、开具、取得、保管和缴销的监管机构复杂，让不法分子有了更多的机会从这些漏洞中进行虚开发票的行为并逃过法律的制裁。
3、交易相对人的信息不对称，是虚开发票的间接原因。有的纳税人在购货时认为只要拿到专用发票就可以抵扣税款就行，并不关心发票的来源和真伪。这一现象在交易相对人是自然人时更为突出，有的甚至以是否索要发票作为议价条件，也有的故意让商家虚开发票，滋生侵占、贿赂等犯罪。同时发票验证体系的不完善，也使交易相对方难以监督和预防虚开发票。
二、我国虚开发票相关法规沿革
1993年国务院发布《中华人民共和国发票管理办法》，首次规定必须开具增值税专用发票和其他可以直接用于申请出口退税、抵扣税款的发票，并加盖相关印章。1994 年我国开始实行新税制，增值税成为我国税制结构中占首要地位的主体税种，虚开增值税专用发票谋取个人利益的行为开始大量涌现。1995年全国人大常委会通过了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》，将虚开增值税专用发票行为规定为犯罪。最高人民法院相继于1996年出台关于适用《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》若干问题的解释，对虚开发票行为和具体情节近一步界定。
我国在1997年修订《刑法》时吸收了1995 年《决定》的内容，将虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的发票的行为规定为犯罪，但对于虚开这些发票以外的其他发票的行为没有规定。
2010年《发票管理办法》修订，对发票的主管部门、印制、领购、代开发票和罚则等作了很多变动，发票管理制度更为合理、严格。并根据1995年《决定》和1996年《决定》解释，对虚开发票行为的认定标准重新整理，归纳为三种情形。
2011年《刑法》在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一，规定了虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票的情形。对虚开增值税专用发票和普通发票都进行了相应规定，弥补了法律的空白。
三、启示及建议 我国虚开发票的相关立法中，对虚开的划分太过笼统，缺乏对“虚开”行为的认定标准，其界定模糊，导致在实际处理案件时容易掺入较多的主观因素。在立法上明确“虚开”的标准是解决发票虚开的首要途径，其次加强行政监管等也有重要作用。
（一）清理简化相关法规，健全发票法律体系
1、将现行的所有发票条例、司法解释、行政规章、政策性文件等进行清理编纂，废止过时、矛盾的规定。由全国人大统一立法，对税收和发票管理的重大原则性问题予以确定；2、在相应法规中增加对虚开普通发票行为的界定，明确划分虚开增值税发票和虚开普通发票的区别及其相应处罚措施；3、目前条文中对“与实际经营业务不符”的标准不明确，应以数量、种类、金额、时间等因素予以限制；4、虚开发票的罪名缺乏实质认定标准，应尽快对构成这个罪名的具体犯罪情节和危害程度以司法解释进行界定，使众多量刑情节根据罪刑法定原则，更好地运用于司法实践。
（二）加强对发票的管理
1、实行网络发票，联网进行发票的印制、领购、开具、取得、保管和缴销，这样可以在很大程度上杜绝虚假发票的使用；2、严格要求商主体逐笔开具发票，包括零售小额商品和提供零星服务的行为，全面覆盖发票的填开环节，防止不法分子利用免于逐笔开具的部分虚开发票；3、明确虚开发票的监管机关及其职能，加大对虚开发票行为的行政处罚。
（三）开拓计税依据，淡化发票的计税职能
我国凭票扣税的性质赋予了虚开发票的高利润空间，应加强对企业的财务管理，规范会计账簿制度，从经济活动本身衡量纳税活动，而非过度依赖一份中间证明凭证。
（四）提高交易相对人的对发票的重视程度
1、我国消费者维权意识淡薄，没有意识到虚开发票对其自身及社会的危害，应加强对社会公众的宣传教育，鼓励群众举报虚开发票的行为；2、完善发票防伪系统，帮助这方面不具备专业知识的群体监督发票的开具。（作者单位：四川省西华大学人文学院）
指导老师：刘为民
参考文献：
[1]莫小松 马艳.广西曝光打击发票违法犯罪十大案件[OL]. http：//tax.rednet.cn/c/2014/04/25/3333561.htm.2014-04-25/2014-05-01.
[2]汪建雄 何烽.[J].公安研究.2009.（2）.21～30.
关键词：发票；虚开行为；虚开发票立法
引言
随着我国经济的迅速发展，涉及发票的违法犯罪活动也在不断增加。以广西为例1，2011年，广西全区共立涉税犯罪案件111起，追缴税款入库3541.93万元；2012年，广西共立涉税案件358起；2013年，广西共立涉税案件达到543起，挽回税款损失19973万元。[1]针对这些数据，我们可以看到涉税违法犯罪虚开发票犯罪仍持续高发，严重扰乱了社会主义市场经济秩序和国家税收征管制度。但目前我国发票管理现状较混乱，对虚开行为缺乏实质性的法律认定标准。
一、虚开发票概述
（一）虚开发票行为分类
1、为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；2、让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；3、介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。
根据法条理解，虚开的实质即开具的发票与“与实际经营业务不符”，笔者认为“不符”应包括数量或金额不符，可以分为三种类型：1、没有发生真实交易活动，开具虚构数量与金额的发票；2、发生了相关交易活动，开具与实际内容不相符的发票，包括增加或减少交易金额；3、在发生交易活动且金额一致的情况下，更改发票记载的实质性内容，如商品种类、单价、数量等。这类虚开发票的数量最多，但也是监管最难的部分。
同时开具增值税发票的主体和客体有严格限制。 1、为他人虚开，指行为人与他人没有商品、劳务交易的情况下为他人开具虚假发票，或有部分商品、劳务交易的情况下为他人开具与实际经营业务不符的发票；2、为自己虚开，指行为人在没有商品、劳务交易或有部分商品、劳务交易的情况下，为自己开具与实际经营业务不符的发票；3、让他人为自己虚开，指行为人为自己报销或因其他非法目的，在没有商品交易或有商品交易的情况下，让他人开具与实际经营业务不符的发票。这里需要注意使用虚假发票和实际经营业务的主体，如果一般纳税人故意将实际为自己的业务转给小规模纳税人，以规避税负，即使合同一方为小规模纳税人仍属于虚开发票的行为。但在委托付款中，付款方并不是虚开发票的责任主体；4、介绍他人虚开，行为人充当中间人，介绍开票人与受票人双方接洽，开具与实际经营业务不符的发票。
需要注意的是虚开行为不需要相关主体出于对经济利益的考量，即做出虚开行为的主体或客体即使没有从中获取非法利益，也可以定性为虚开发票。现在虚开发票的主体多数具有申领资格，真票虚开、骗领真票，是虚开行为一大特点，加大了管理和惩治的难度。
（二）虚开发票的原因
1、从虚开发票的一方主体来看，高额的利润是导致虚开发票屡禁不止的直接原因。作为一种完税凭证是我国发票的重要特征，减少缴税意味着利润增加，尤其是增值税相当于真实的货币价值。据调查， 一张虚开的价税合计为10万元的增值税专用发票， 开票企业如果按6%至11%的扣点，就可以牟取到6000元至1.1万元的开票费，而对于用票方在交纳相应的开票费后还可以牟取到约3500元至8500元的税款。[2]这使得很多违法分子在经济利益的诱惑下置法律于不顾，大肆虚开发票。
2、税收征管和发票管理制度的不完善，是导致虚开发票的根本原因。税收法律体制不完整、税制复杂使得我国在征税环节的工作不够严密，也使税务机关在对纳税信息的掌握程度带来困难。发票种类繁多，其印制、领购、开具、取得、保管和缴销的监管机构复杂，让不法分子有了更多的机会从这些漏洞中进行虚开发票的行为并逃过法律的制裁。
3、交易相对人的信息不对称，是虚开发票的间接原因。有的纳税人在购货时认为只要拿到专用发票就可以抵扣税款就行，并不关心发票的来源和真伪。这一现象在交易相对人是自然人时更为突出，有的甚至以是否索要发票作为议价条件，也有的故意让商家虚开发票，滋生侵占、贿赂等犯罪。同时发票验证体系的不完善，也使交易相对方难以监督和预防虚开发票。
二、我国虚开发票相关法规沿革
1993年国务院发布《中华人民共和国发票管理办法》，首次规定必须开具增值税专用发票和其他可以直接用于申请出口退税、抵扣税款的发票，并加盖相关印章。1994 年我国开始实行新税制，增值税成为我国税制结构中占首要地位的主体税种，虚开增值税专用发票谋取个人利益的行为开始大量涌现。1995年全国人大常委会通过了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》，将虚开增值税专用发票行为规定为犯罪。最高人民法院相继于1996年出台关于适用《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》若干问题的解释，对虚开发票行为和具体情节近一步界定。
我国在1997年修订《刑法》时吸收了1995 年《决定》的内容，将虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的发票的行为规定为犯罪，但对于虚开这些发票以外的其他发票的行为没有规定。
2010年《发票管理办法》修订，对发票的主管部门、印制、领购、代开发票和罚则等作了很多变动，发票管理制度更为合理、严格。并根据1995年《决定》和1996年《决定》解释，对虚开发票行为的认定标准重新整理，归纳为三种情形。
2011年《刑法》在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一，规定了虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票的情形。对虚开增值税专用发票和普通发票都进行了相应规定，弥补了法律的空白。
三、启示及建议 我国虚开发票的相关立法中，对虚开的划分太过笼统，缺乏对“虚开”行为的认定标准，其界定模糊，导致在实际处理案件时容易掺入较多的主观因素。在立法上明确“虚开”的标准是解决发票虚开的首要途径，其次加强行政监管等也有重要作用。
（一）清理简化相关法规，健全发票法律体系
1、将现行的所有发票条例、司法解释、行政规章、政策性文件等进行清理编纂，废止过时、矛盾的规定。由全国人大统一立法，对税收和发票管理的重大原则性问题予以确定；2、在相应法规中增加对虚开普通发票行为的界定，明确划分虚开增值税发票和虚开普通发票的区别及其相应处罚措施；3、目前条文中对“与实际经营业务不符”的标准不明确，应以数量、种类、金额、时间等因素予以限制；4、虚开发票的罪名缺乏实质认定标准，应尽快对构成这个罪名的具体犯罪情节和危害程度以司法解释进行界定，使众多量刑情节根据罪刑法定原则，更好地运用于司法实践。
（二）加强对发票的管理
1、实行网络发票，联网进行发票的印制、领购、开具、取得、保管和缴销，这样可以在很大程度上杜绝虚假发票的使用；2、严格要求商主体逐笔开具发票，包括零售小额商品和提供零星服务的行为，全面覆盖发票的填开环节，防止不法分子利用免于逐笔开具的部分虚开发票；3、明确虚开发票的监管机关及其职能，加大对虚开发票行为的行政处罚。
（三）开拓计税依据，淡化发票的计税职能
我国凭票扣税的性质赋予了虚开发票的高利润空间，应加强对企业的财务管理，规范会计账簿制度，从经济活动本身衡量纳税活动，而非过度依赖一份中间证明凭证。
（四）提高交易相对人的对发票的重视程度
1、我国消费者维权意识淡薄，没有意识到虚开发票对其自身及社会的危害，应加强对社会公众的宣传教育，鼓励群众举报虚开发票的行为；2、完善发票防伪系统，帮助这方面不具备专业知识的群体监督发票的开具。（作者单位：四川省西华大学人文学院）
指导老师：刘为民
参考文献：
[1]莫小松 马艳.广西曝光打击发票违法犯罪十大案件[OL]. http：//tax.rednet.cn/c/2014/04/25/3333561.htm.2014-04-25/2014-05-01.
[2]汪建雄 何烽.[J].公安研究.2009.（2）.21～30.