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【摘要】由市场经济特点所致，企业在激烈的市场竞争中，采用商业信用方式进行生产经营活动，由此而产生应收账款收不回来的现象，导致坏账损失。针对坏账损失的发生，要采取正确的核算方法和有效的控制措施。要采取备抵法进行坏账损失的核算，合理确定计提的标准，及时处理坏账损失，避免虚盈实亏的现象，同时要建立对购销商品的往来资信审查制度，健全会计内部控制制度，尽量采取票据信用方式结算，建立销售回款责任制。
【关键词】坏账；损失；对策
市场经济固有的不确定性和经营风险，商业信用的推行，企业应收账款数额普遍明显增多，难免会带来坏损账 失，这是在激烈的市场竞争中企业必须面对的棘手问题。竞争日益加剧，赊销、分期付款等信用销售方式越来越多地被采用，这给企业带来销售收入增长的同时，也带来了坏账损失的风险。
一、坏账损失产生的原因
所谓坏账，是指企业无法收回或收回的可能性很小的应收款项。在财务报表上已确认的不能收回的应收账款，不再是企业的资产，而是经营过程中发生的一项费用，术语称为坏帐损失。市场经济的特点就是竞争，这种竞争不仅表现在价格、质量、服务等方面，也反映在销售的方式上。在优胜劣汰的博弈中，企业为了增加销售数量及提高企业的知名度，多数情况下都会运用赊销方式为对方提供信用。特别是在当前宏观调控信贷规模压缩，资金紧缺的情况下，赊销更有利于促进销售。商业信用包括票据信用和挂帐信用。随着众多企业经营管理机制的转换，商业汇票被广泛使用，票据信用主要以商业承兑汇票和银行承兑汇票为信用工具。票据信用因其以票为依据，有法作保障，尤其是银行承兑汇票，具有无条件付款的优点，越来越受到销货方的青睐。赊销、预付是建立在相互信赖基础上的挂帐信用，但也是风险较大的商业信用，很容易因为某种因素导致货款不能清偿而造成坏帐
损失。
二、坏帐损失得不到有效控制的原因
1、滋生坏帐损失的条件
会计准则规定：企业在销售商品提供劳务时，商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方、企业对商品既没有继续管理权也没有控制权、收入金额能够可靠计量、相关经济利益很可能流入企业、相关的成本能够可靠的计量，不论是否真正收到价款，都可以确认为销售收入的实现。有些企业为了眼前利益，采取饮鸩止渴的短期行为，使坏帐损失隐匿在日益庞大的应收账款中。久而久之，必将影响企业的资金周转，给企业生产经营造成很大的困难和损失。我国实行的记账原则是权责发生制(当期发生的赊销全部记入当期收入)。因此，企业账上利润并不能表示当期实现的现金流入，反而使企业不得不运用有限的流动资金来为假象的现金流入垫付各种税金和费用，从而加剧周转资金的不足。
2、利益驱动导致坏帐处置暧昧
财税机关对企业实行一年一度的财税检查，重点是企业是否侵占了国家的财政收入。财税机关清楚，企业减少销售收入就意味着减少上交财政的流转税。及时处理坏帐损失将减少利润，同时减少所得税和“税金”的上交。因此，财税机关也就不会制定相应条款去限制宕在帐上长期收不回来的货款。不同企业经营者，对坏账损失的认识也不一样。国有企业和上市公司，追求的往往是个人政绩和表面效益，导致企业很少报坏账损失， 使坏账长年累月地沉积在企业的财务账面上。民营企业的股东从各自的利益出发，对坏账损失处理态度也不同。大股东希望尽可能冲减坏账损失，进而影响当期利润，减少利润分配和股东分红，而中小股东，则尽可能的希望企业经营的利润增加，坏账损失降低，年末红利增加。因此。不同的利益团体(个人)，对坏账损失的态度是不同的。坏账损失得不到有效控制的弊端显而易见，加强坏账损失的管理，首先应正确认识坏账损失的核算。
三、正确核算坏账损失的方法
我国现行会计制度明确规定：企业可在资产管理中建立坏账准备金制度，设置相应的账户用以核算无法收回的应收账款造成的坏账损失。这是会计核算中谨慎性原则的具体运用，也是对市场经济固有的不确定性和风险所作出的谨慎反应。坏账准备的建立有利于保障企业财力的可靠性，不致于产生虚盈实亏的现象，把赊销风险造成的损失计入当期损益。
1、坏账损失的核算方法
坏账损失的核算方法有两种形式，一种是直接转销法，即在实际坏账时，确认坏账损失，直接计入期间费用；另一种方法是采用计提坏账准备的备抵法，这是当今社会企业普遍使用的方法，结合当时市场经济的状、应收账款余额和前款的时间来预计当年应收账款中可能发生的坏账损失，通过调整分录入账，而当年实际确定的无法收回的应收账款则用已计提的坏帐准备冲销。备抵法是较为科学的的核算方法，他把坏账损失和与导致这些坏帐的赊销金额联系在一起，符合权责发生制及收入与费用项配比的原则，一方面将预计不能收回的应收账款作为坏账损失及时计入费用，避免企业虚增利润，另一方面在资产负债表上列示应收款项净额，避免企业需列资产，弥补了直接转销法的不足。坏账损失账务处理关键是每期计提坏账准备的数额如何确定。备抵法核算坏账损失分为赊销百分比法、账龄分析法和应收账款余额百分比法3种方法。赊销百分比法是按企业当期赊销商品总金额的一定百分比来估计坏账损失；账龄分析法是按照应收账款账龄的长短分组，来确定赊销损失百分比，乘以该账龄组的应收账款总数来估计坏账损失；应收帐款余额百分比法是按企业期末应收账款余额的百分比，估计坏账 损失。
2、备抵法核算的方法比较
备抵法的3种方法均有利弊，但后两种方法比较科学。我国目前采用后两种方法的企业比较多，无论采用哪种方法都是应用谨慎性原则的体现，在会计学上，谨慎意味着在处理不确定事项时尽量避免夸大陈述企业现时的财务状况，。在应收账款处理上，谨慎性原则建议备抵坏账至少要恰当，即备抵坏账数额宁可太大，也不要太小。按照国际惯例，计提坏账准备的比例应根据不同行业、不同企业的历史统计资料来确定，给出较合适的比例，以应付偶然事件的发生。目前，我国企业间拖欠债务无法收回的现象十分普遍，企业实际发生的坏账损失远远超过企业提取的坏账准备，账务处理结果为坏账准备账户期末借方余额过大，这种情况将使企业的利润虚增持续一段时间，不难发现，现行的坏账核算过程中仍存在一定问题，考虑目前国情和国家的财政承受能力，建议在解决核算过程中存在的问题时，关注以下问题：
(1)广泛应用备抵法，适当提高提取坏账准备的比例。
(2)确认坏账损失的同时，应冲减销项税金额。
(3)按实际损失，借记“坏账准备”，按原先记入应收账款的增值销项税额，借记“应交税费——应交增值税(销项税项)”，按以上两者之和贷记“应收账款”。
四、坏账损失的对策
坏账损失，虽然在会计处理上把它作为一项商品交易活动产生的费用列支，但在实际工作中坏账损失确认难度较大，情况比较复杂，如果放松对它的管理，将给企业造成损失，给不良的思想创造可乘之机。有的企业为了达到某种目的，将本来可以收回的账款作为坏账准备予以核销，形成账外资金，然后用于不合理的开支或者私分，有的企业重新收回已作为坏账损失处理的账款时不入账，而作为企业的“小金库”。为防止这种现象的发生，企业应强化内部管理制度，把坏账损失降低到最小。
1、建立购销商品的往来资信审查制度
要采取赊销手段，必须充分了解客户的资信情况。可以从以下几方面做好日常工作：
(1)做好基础记录，了解用户付款的及时程度。基础记录工作包括企业对用户提供的信用条件，建立信用关系的日期，用户付款的时间，目前尚欠款数额以及用户信用等级变化等，只有掌握这些信息，企业才能采取进一步措施。
(2)检查用户是否突破信用额度。
企业向用户提供的每一笔赊销业务，都要检查是否超过信用期限的记录，并注意检验用户所欠债务总额是否突破了信用额度。
(3)密切监控用户已到期债务的增减动态，以便及时采取措施与用户联系，提醒其尽快付款。
(4)考察应收账款被拒付的百分比，即坏账损失率，并通过付款记录、账龄分析表、应收账款周转率、平均收款期、收款占销售额的比例等指标，按账龄分类估计潜在的风险损失，以决定企业信用政策是否应改变。
2、健全会计内部控制制度
为预防经办人员故意赊销、预付，谋求私利，掉以轻心，玩忽职守而造成不必要的坏账损失，必须运用会计控制的具体方法，健全内部控制制度。
(1)制订合理的赊销方针。企业可以在合同中规定，客户要在赊欠期中提供担保，如果赊欠过期则应承担相应的法律责任。对赊欠期较长的应收账款，企业可与客户签订附带条件的销售合同；在赊销期间货物所有权仍属销售方所有， 客户只有在货款全部结清后才能取得所有权，若不能偿还欠款，企业则有权收回商品，弥补部分经济损失。
(2)建立赊销审批制度。在企业内部分别规定各级授权人员的权限，有利于控制销售赊销的限度。通过日常分工负责制度和责任制度，明确凡赊销或预付必须有两人以上经手，并经部门负责人审批，数额较大的还须经有关部门会同审批，报企业负责人批准。同时，规定在赊销预付经营活动中，经办人、部门负责人、单位负责人各自应负的责任。
(3)对应收账款实行辅助核算。按照应收账款发生的先后秩序，以及货款收回的先后秩序逐笔核销，避免错过法定追索期导致坏账损失。
3、采取票据信用方式结算
应收票据具有较强的追索权，且到期前可以背书转让或贴现，在一定程度上能够降低坏账损失风险，因此在实际工作中应积极提倡票据信用结算，特别是银行承兑汇票。能开具银行承兑汇票的企业，具有一定的经济实力，已经由其开户银行作信用担保，且汇票一经签发，便确定了付款日期和金额，到期具有无条件支付的法定责任，即使到期因存款不足无法兑现，对方也将负罚款责任，企业还 可以依法进行追索。
4、加强对挂账信用的控制
挂账信用是最易产生经济纠纷的，坏账损失隐患很大。但由于历史原因，许多企业特别是付款单位乐于采用这种方便简单的信用方式，在短期内无法根绝。 企业对业务往来较频繁的客户采取挂账赊销时，除必须加强对客户的资信状况正确审议和内部控制制度外对应收账款定期进行核对，由债权方交债务方核对后加盖公章确认，作为有效的对账依据，如发生差错及时处理，一般不宜超过6个月。时间稍长除有合同约定外，双方应签定还款协议，确定还款期限和违约责任，促 使欠款方加快归还货款。
5、建立销售回款责任制
为防止销售人员片面追求完成销售任务而强销盲销，企业在内部明确追讨应收账款不是财务人员而是销售人员的责任。以实际收到货款数作为销售部门考核 的关键指标。加强考核力度，拉开奖罚差距，促使销售人员明确风险意识。在推销产品的同时，将货款回笼工作列为首要任务，把坏账损失消灭在萌芽状态，为企业创造更大效益。
坏账准备的抵减账户：“坏帐准备”的属性类同于“累计折旧”帐户，它是用来备抵“应收账款” 账户，以求得应收账款净额的，其余额应与“应收账款” 账户相对，为贷方，余额在借方是不应有的经济现象。实务操作之所以会出现“坏账准备”帐户借方余额是由于新财会制度规定：收回已核销的坏账，记入坏账准备的借方。新财会制度对坏账的确认条件、审批手续作了具体的规定，但并未对后续管理作出规定，这很容易被人钻空子。如某企业按规定程序核销了某乡办化工厂的2.1万元贷款。不久，该工厂经济复苏，原经办销售员私下前去要款，通过各种手段，索回2.1万元欠款，装入自己的腰包，使企业财产和所有者权益受到一定的影响。
综上所述，坏账损失是企业难以避免的费用支出，要对其进行严格管理，应用谨慎原则对其进行正确核算。通过分析信用销售带来的利润及增加的成本和风险，对坏账损失运用会计控制等有效措施，把坏账损失降低到最小程度，提高企业的盈利水平。
【参考文献】
［1］财政部会计资格评价中心.《中级会计实务》北京：经济科学出版社，2006
［2］陈德萍.《财务会计 》 大连：东北财经大学出版社，2007
［3］李家和 方秉钦《.财务会计学》武汉：华中科技大学出版社，2007
作者简介：
杨秀琴，供职于鹤岗师范高等专科学校 ，从事财会工作
【关键词】坏账；损失；对策
市场经济固有的不确定性和经营风险，商业信用的推行，企业应收账款数额普遍明显增多，难免会带来坏损账 失，这是在激烈的市场竞争中企业必须面对的棘手问题。竞争日益加剧，赊销、分期付款等信用销售方式越来越多地被采用，这给企业带来销售收入增长的同时，也带来了坏账损失的风险。
一、坏账损失产生的原因
所谓坏账，是指企业无法收回或收回的可能性很小的应收款项。在财务报表上已确认的不能收回的应收账款，不再是企业的资产，而是经营过程中发生的一项费用，术语称为坏帐损失。市场经济的特点就是竞争，这种竞争不仅表现在价格、质量、服务等方面，也反映在销售的方式上。在优胜劣汰的博弈中，企业为了增加销售数量及提高企业的知名度，多数情况下都会运用赊销方式为对方提供信用。特别是在当前宏观调控信贷规模压缩，资金紧缺的情况下，赊销更有利于促进销售。商业信用包括票据信用和挂帐信用。随着众多企业经营管理机制的转换，商业汇票被广泛使用，票据信用主要以商业承兑汇票和银行承兑汇票为信用工具。票据信用因其以票为依据，有法作保障，尤其是银行承兑汇票，具有无条件付款的优点，越来越受到销货方的青睐。赊销、预付是建立在相互信赖基础上的挂帐信用，但也是风险较大的商业信用，很容易因为某种因素导致货款不能清偿而造成坏帐
损失。
二、坏帐损失得不到有效控制的原因
1、滋生坏帐损失的条件
会计准则规定：企业在销售商品提供劳务时，商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方、企业对商品既没有继续管理权也没有控制权、收入金额能够可靠计量、相关经济利益很可能流入企业、相关的成本能够可靠的计量，不论是否真正收到价款，都可以确认为销售收入的实现。有些企业为了眼前利益，采取饮鸩止渴的短期行为，使坏帐损失隐匿在日益庞大的应收账款中。久而久之，必将影响企业的资金周转，给企业生产经营造成很大的困难和损失。我国实行的记账原则是权责发生制(当期发生的赊销全部记入当期收入)。因此，企业账上利润并不能表示当期实现的现金流入，反而使企业不得不运用有限的流动资金来为假象的现金流入垫付各种税金和费用，从而加剧周转资金的不足。
2、利益驱动导致坏帐处置暧昧
财税机关对企业实行一年一度的财税检查，重点是企业是否侵占了国家的财政收入。财税机关清楚，企业减少销售收入就意味着减少上交财政的流转税。及时处理坏帐损失将减少利润，同时减少所得税和“税金”的上交。因此，财税机关也就不会制定相应条款去限制宕在帐上长期收不回来的货款。不同企业经营者，对坏账损失的认识也不一样。国有企业和上市公司，追求的往往是个人政绩和表面效益，导致企业很少报坏账损失， 使坏账长年累月地沉积在企业的财务账面上。民营企业的股东从各自的利益出发，对坏账损失处理态度也不同。大股东希望尽可能冲减坏账损失，进而影响当期利润，减少利润分配和股东分红，而中小股东，则尽可能的希望企业经营的利润增加，坏账损失降低，年末红利增加。因此。不同的利益团体(个人)，对坏账损失的态度是不同的。坏账损失得不到有效控制的弊端显而易见，加强坏账损失的管理，首先应正确认识坏账损失的核算。
三、正确核算坏账损失的方法
我国现行会计制度明确规定：企业可在资产管理中建立坏账准备金制度，设置相应的账户用以核算无法收回的应收账款造成的坏账损失。这是会计核算中谨慎性原则的具体运用，也是对市场经济固有的不确定性和风险所作出的谨慎反应。坏账准备的建立有利于保障企业财力的可靠性，不致于产生虚盈实亏的现象，把赊销风险造成的损失计入当期损益。
1、坏账损失的核算方法
坏账损失的核算方法有两种形式，一种是直接转销法，即在实际坏账时，确认坏账损失，直接计入期间费用；另一种方法是采用计提坏账准备的备抵法，这是当今社会企业普遍使用的方法，结合当时市场经济的状、应收账款余额和前款的时间来预计当年应收账款中可能发生的坏账损失，通过调整分录入账，而当年实际确定的无法收回的应收账款则用已计提的坏帐准备冲销。备抵法是较为科学的的核算方法，他把坏账损失和与导致这些坏帐的赊销金额联系在一起，符合权责发生制及收入与费用项配比的原则，一方面将预计不能收回的应收账款作为坏账损失及时计入费用，避免企业虚增利润，另一方面在资产负债表上列示应收款项净额，避免企业需列资产，弥补了直接转销法的不足。坏账损失账务处理关键是每期计提坏账准备的数额如何确定。备抵法核算坏账损失分为赊销百分比法、账龄分析法和应收账款余额百分比法3种方法。赊销百分比法是按企业当期赊销商品总金额的一定百分比来估计坏账损失；账龄分析法是按照应收账款账龄的长短分组，来确定赊销损失百分比，乘以该账龄组的应收账款总数来估计坏账损失；应收帐款余额百分比法是按企业期末应收账款余额的百分比，估计坏账 损失。
2、备抵法核算的方法比较
备抵法的3种方法均有利弊，但后两种方法比较科学。我国目前采用后两种方法的企业比较多，无论采用哪种方法都是应用谨慎性原则的体现，在会计学上，谨慎意味着在处理不确定事项时尽量避免夸大陈述企业现时的财务状况，。在应收账款处理上，谨慎性原则建议备抵坏账至少要恰当，即备抵坏账数额宁可太大，也不要太小。按照国际惯例，计提坏账准备的比例应根据不同行业、不同企业的历史统计资料来确定，给出较合适的比例，以应付偶然事件的发生。目前，我国企业间拖欠债务无法收回的现象十分普遍，企业实际发生的坏账损失远远超过企业提取的坏账准备，账务处理结果为坏账准备账户期末借方余额过大，这种情况将使企业的利润虚增持续一段时间，不难发现，现行的坏账核算过程中仍存在一定问题，考虑目前国情和国家的财政承受能力，建议在解决核算过程中存在的问题时，关注以下问题：
(1)广泛应用备抵法，适当提高提取坏账准备的比例。
(2)确认坏账损失的同时，应冲减销项税金额。
(3)按实际损失，借记“坏账准备”，按原先记入应收账款的增值销项税额，借记“应交税费——应交增值税(销项税项)”，按以上两者之和贷记“应收账款”。
四、坏账损失的对策
坏账损失，虽然在会计处理上把它作为一项商品交易活动产生的费用列支，但在实际工作中坏账损失确认难度较大，情况比较复杂，如果放松对它的管理，将给企业造成损失，给不良的思想创造可乘之机。有的企业为了达到某种目的，将本来可以收回的账款作为坏账准备予以核销，形成账外资金，然后用于不合理的开支或者私分，有的企业重新收回已作为坏账损失处理的账款时不入账，而作为企业的“小金库”。为防止这种现象的发生，企业应强化内部管理制度，把坏账损失降低到最小。
1、建立购销商品的往来资信审查制度
要采取赊销手段，必须充分了解客户的资信情况。可以从以下几方面做好日常工作：
(1)做好基础记录，了解用户付款的及时程度。基础记录工作包括企业对用户提供的信用条件，建立信用关系的日期，用户付款的时间，目前尚欠款数额以及用户信用等级变化等，只有掌握这些信息，企业才能采取进一步措施。
(2)检查用户是否突破信用额度。
企业向用户提供的每一笔赊销业务，都要检查是否超过信用期限的记录，并注意检验用户所欠债务总额是否突破了信用额度。
(3)密切监控用户已到期债务的增减动态，以便及时采取措施与用户联系，提醒其尽快付款。
(4)考察应收账款被拒付的百分比，即坏账损失率，并通过付款记录、账龄分析表、应收账款周转率、平均收款期、收款占销售额的比例等指标，按账龄分类估计潜在的风险损失，以决定企业信用政策是否应改变。
2、健全会计内部控制制度
为预防经办人员故意赊销、预付，谋求私利，掉以轻心，玩忽职守而造成不必要的坏账损失，必须运用会计控制的具体方法，健全内部控制制度。
(1)制订合理的赊销方针。企业可以在合同中规定，客户要在赊欠期中提供担保，如果赊欠过期则应承担相应的法律责任。对赊欠期较长的应收账款，企业可与客户签订附带条件的销售合同；在赊销期间货物所有权仍属销售方所有， 客户只有在货款全部结清后才能取得所有权，若不能偿还欠款，企业则有权收回商品，弥补部分经济损失。
(2)建立赊销审批制度。在企业内部分别规定各级授权人员的权限，有利于控制销售赊销的限度。通过日常分工负责制度和责任制度，明确凡赊销或预付必须有两人以上经手，并经部门负责人审批，数额较大的还须经有关部门会同审批，报企业负责人批准。同时，规定在赊销预付经营活动中，经办人、部门负责人、单位负责人各自应负的责任。
(3)对应收账款实行辅助核算。按照应收账款发生的先后秩序，以及货款收回的先后秩序逐笔核销，避免错过法定追索期导致坏账损失。
3、采取票据信用方式结算
应收票据具有较强的追索权，且到期前可以背书转让或贴现，在一定程度上能够降低坏账损失风险，因此在实际工作中应积极提倡票据信用结算，特别是银行承兑汇票。能开具银行承兑汇票的企业，具有一定的经济实力，已经由其开户银行作信用担保，且汇票一经签发，便确定了付款日期和金额，到期具有无条件支付的法定责任，即使到期因存款不足无法兑现，对方也将负罚款责任，企业还 可以依法进行追索。
4、加强对挂账信用的控制
挂账信用是最易产生经济纠纷的，坏账损失隐患很大。但由于历史原因，许多企业特别是付款单位乐于采用这种方便简单的信用方式，在短期内无法根绝。 企业对业务往来较频繁的客户采取挂账赊销时，除必须加强对客户的资信状况正确审议和内部控制制度外对应收账款定期进行核对，由债权方交债务方核对后加盖公章确认，作为有效的对账依据，如发生差错及时处理，一般不宜超过6个月。时间稍长除有合同约定外，双方应签定还款协议，确定还款期限和违约责任，促 使欠款方加快归还货款。
5、建立销售回款责任制
为防止销售人员片面追求完成销售任务而强销盲销，企业在内部明确追讨应收账款不是财务人员而是销售人员的责任。以实际收到货款数作为销售部门考核 的关键指标。加强考核力度，拉开奖罚差距，促使销售人员明确风险意识。在推销产品的同时，将货款回笼工作列为首要任务，把坏账损失消灭在萌芽状态，为企业创造更大效益。
坏账准备的抵减账户：“坏帐准备”的属性类同于“累计折旧”帐户，它是用来备抵“应收账款” 账户，以求得应收账款净额的，其余额应与“应收账款” 账户相对，为贷方，余额在借方是不应有的经济现象。实务操作之所以会出现“坏账准备”帐户借方余额是由于新财会制度规定：收回已核销的坏账，记入坏账准备的借方。新财会制度对坏账的确认条件、审批手续作了具体的规定，但并未对后续管理作出规定，这很容易被人钻空子。如某企业按规定程序核销了某乡办化工厂的2.1万元贷款。不久，该工厂经济复苏，原经办销售员私下前去要款，通过各种手段，索回2.1万元欠款，装入自己的腰包，使企业财产和所有者权益受到一定的影响。
综上所述，坏账损失是企业难以避免的费用支出，要对其进行严格管理，应用谨慎原则对其进行正确核算。通过分析信用销售带来的利润及增加的成本和风险，对坏账损失运用会计控制等有效措施，把坏账损失降低到最小程度，提高企业的盈利水平。
【参考文献】
［1］财政部会计资格评价中心.《中级会计实务》北京：经济科学出版社，2006
［2］陈德萍.《财务会计 》 大连：东北财经大学出版社，2007
［3］李家和 方秉钦《.财务会计学》武汉：华中科技大学出版社，2007
作者简介：
杨秀琴，供职于鹤岗师范高等专科学校 ，从事财会工作