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摘 要：农业企业的生物资产指的是企业用于栽培、繁殖、养育，待生长成熟后出售，或者用于产出农产品、役畜、社会公益性目的而拥有或控制的动植物。它们分为生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产三类。生产性生物资产包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等；消耗性生物资产包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等；公益性生物资产是指以环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
关键词：农业企业；生物资产；会计核算
中图分类号：F302.6 文献标识码：A 文章编号：1672-8882（2015）02-129-01
生物资产的核算是农业企业会计核算的主要内容。由于生物资产的特殊性，使生物资产的会计核算也表现出程度不同的复杂性。生物资产与农业企业的存货、固定资产等一般资产不同，它具有特殊的自然增值属性，因此也使它在会计核算、计量和相关信息披露等方面具有一定的特殊性。正确认识这些将有助于如实反映企业的资产情况，准确评估企业的财务状况和经营成果。
一、会计准则对生物资产核算的相关规定
（一）生物资产的初始计量
生物资产应当按其成本进行初始计量。外购生物资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及其他一些相关的支出；自行培育的生物资产成本，应按生物资产达到预定生产经营目的前发生的必要支出和应分摊的间接费用进行确认；无偿获得的天然起源生物资产成本则应当按照名义金额1元确定。非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的生物资产的成本可按相关准则确定。
（二）生物资产的后续计量
生物资产的后续计量非常重要，它主要涉及生物资产的管护、饲养等后续支出，涉及生产性生物资产折旧的计提及跌价、减值准备的计提。生物资产应当按照成本进行初始计量，有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠地取得，则应当对生物资产采用公允价值计量。只要采用公允价值计量，就必须要同时满足下列条件：生物资产有活跃的交易市场；能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及相关信息，只有这样才能对公允价值做出合理估计。
（三）生物资产的收获与处置
在对生物资产的处置过程中，收获后的农产品应当作为存货处理。消耗性生物资产在收获或出售时应按照其账面价值结转成本；生产性生物资产收获的农产品应按照产出或采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等支出计算确定结转其成本；而生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，则必须将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。
（四）生物资产的报告及信息披露
消耗性生物资产的净额在资产负债表存货项目中列示，生产性生物资产和公益性生物资产的净额在资产负债表非流动资产中列示。农业企业报表附注中还应披露生物资产的类别、数量、价值、相关风险，增减变动等有关信息。
二、目前农业企业生物资产核算中存在的问题分析
（一）消耗性生物资产和生产性生物资产在实际操作中由于划分不明确，其类别很容易中途做出变更并难以确认。是把它们作为消耗性生物资产，还是作为生产性生物资产，企业经常把握不准这一点。这两类生物资产在会计核算上存在较大差异，同时它也对企业财务状况和经营成果产生较大影响。对于生长周期长的生物，无法估量整个周期历史成本，无法确认生物资产的损益，只在销售实现时才能计算收益，这就不能及时体现出生物资产的价值。比如一个动物幼崽，只有当它长成大动物后才有价值，而增值部分一直到动物转让时才能体现出来，饲养过程中的消耗全部计入了当期损益，如幼崽的账面价值还一直维持在一块钱，这显然是不合理的。
（二）公益性生物资产不计提折旧和减值不利于反映资产的真实价值。公益性生物资产虽然不能直接为企业带来经济利益，但却具有服务和公益作用，有助于企业从相关资产中获得利益。在后续计量中，公益性生物资产不计提折旧和减值准备。但公益性生物资产的价值也会随时发生变化，不计提折旧和减值准备则不利于反映它的真实价值，反倒会虚增企业资产。
（三）按公允价值计量难以实现
目前会计准则对生物资产计量虽有严格的限定，但是公允价值带有一定的主观性，而且我国目前各类生物资产尚缺乏相对成熟的市场，使得公允价值很难可靠取得，因此目前的核算并不能真正准确反映生物资产价值的变动和对利润的影响。
三、完善生物资产会计核算的方向
（一）在目前会计准则的基础上进一步完善行业中具体的生物资产的确认、划分和计量标准，这对于生物资产而言，消耗性生物资产和生产性生物资产的转化就相对容易。对于生长周期长的生物，要在出售前的各个会计年度内结合公允价值逐步体现生物资产的增值，从而避免财务报表的失真；公益性生物资产可以考虑计提折旧或者减值，从而客观的反映生物资产的真实价值。
（二）在与国际接轨中健全生物资产市场，建立健全生物资产评估体系，使生物资产的公允价值能够得到相对可靠的计量和评估；推广使用公允价值反映生物资产的价值《国际会计准则第41 号———农业》规定。企业只有在以下情况下才能确认生物资产：（1）企业因过去的交易结果一直拥有或控制该资产；（2）与该资产相关的经济利益很可能通过各种渠道流入企业；（3）能确认该企业的公允价值或成本进行可靠的计量。
（三）可以参照《国际会计准则第41 号———农业》进行生物资产的确认，即使在某些情况下无法取得生物资产现存条件下的市场价值，企业也能通过估算未来现金流量的现值来确定公允价值。生物资产历史成本原本就难以计量，用公允价值代替历史成本对生物资产进行计算，更能准确反映企业的财务状况和经营成果。
参考文献：
[1] 张晓丽.农业企业会计核算及账务处理浅析[就].合作经济与科 技.2014（24）
[2] 高锦秋.农业企业会计核算的问题分析.农村财政与财务.2014（02）
[3] 蔡月梅；杨德利.我国生物资产会计核算问题研究.中国乡镇企业会计. 2014（12）.
关键词：农业企业；生物资产；会计核算
中图分类号：F302.6 文献标识码：A 文章编号：1672-8882（2015）02-129-01
生物资产的核算是农业企业会计核算的主要内容。由于生物资产的特殊性，使生物资产的会计核算也表现出程度不同的复杂性。生物资产与农业企业的存货、固定资产等一般资产不同，它具有特殊的自然增值属性，因此也使它在会计核算、计量和相关信息披露等方面具有一定的特殊性。正确认识这些将有助于如实反映企业的资产情况，准确评估企业的财务状况和经营成果。
一、会计准则对生物资产核算的相关规定
（一）生物资产的初始计量
生物资产应当按其成本进行初始计量。外购生物资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及其他一些相关的支出；自行培育的生物资产成本，应按生物资产达到预定生产经营目的前发生的必要支出和应分摊的间接费用进行确认；无偿获得的天然起源生物资产成本则应当按照名义金额1元确定。非货币性资产交换、债务重组和企业合并取得的生物资产的成本可按相关准则确定。
（二）生物资产的后续计量
生物资产的后续计量非常重要，它主要涉及生物资产的管护、饲养等后续支出，涉及生产性生物资产折旧的计提及跌价、减值准备的计提。生物资产应当按照成本进行初始计量，有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠地取得，则应当对生物资产采用公允价值计量。只要采用公允价值计量，就必须要同时满足下列条件：生物资产有活跃的交易市场；能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及相关信息，只有这样才能对公允价值做出合理估计。
（三）生物资产的收获与处置
在对生物资产的处置过程中，收获后的农产品应当作为存货处理。消耗性生物资产在收获或出售时应按照其账面价值结转成本；生产性生物资产收获的农产品应按照产出或采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等支出计算确定结转其成本；而生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，则必须将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。
（四）生物资产的报告及信息披露
消耗性生物资产的净额在资产负债表存货项目中列示，生产性生物资产和公益性生物资产的净额在资产负债表非流动资产中列示。农业企业报表附注中还应披露生物资产的类别、数量、价值、相关风险，增减变动等有关信息。
二、目前农业企业生物资产核算中存在的问题分析
（一）消耗性生物资产和生产性生物资产在实际操作中由于划分不明确，其类别很容易中途做出变更并难以确认。是把它们作为消耗性生物资产，还是作为生产性生物资产，企业经常把握不准这一点。这两类生物资产在会计核算上存在较大差异，同时它也对企业财务状况和经营成果产生较大影响。对于生长周期长的生物，无法估量整个周期历史成本，无法确认生物资产的损益，只在销售实现时才能计算收益，这就不能及时体现出生物资产的价值。比如一个动物幼崽，只有当它长成大动物后才有价值，而增值部分一直到动物转让时才能体现出来，饲养过程中的消耗全部计入了当期损益，如幼崽的账面价值还一直维持在一块钱，这显然是不合理的。
（二）公益性生物资产不计提折旧和减值不利于反映资产的真实价值。公益性生物资产虽然不能直接为企业带来经济利益，但却具有服务和公益作用，有助于企业从相关资产中获得利益。在后续计量中，公益性生物资产不计提折旧和减值准备。但公益性生物资产的价值也会随时发生变化，不计提折旧和减值准备则不利于反映它的真实价值，反倒会虚增企业资产。
（三）按公允价值计量难以实现
目前会计准则对生物资产计量虽有严格的限定，但是公允价值带有一定的主观性，而且我国目前各类生物资产尚缺乏相对成熟的市场，使得公允价值很难可靠取得，因此目前的核算并不能真正准确反映生物资产价值的变动和对利润的影响。
三、完善生物资产会计核算的方向
（一）在目前会计准则的基础上进一步完善行业中具体的生物资产的确认、划分和计量标准，这对于生物资产而言，消耗性生物资产和生产性生物资产的转化就相对容易。对于生长周期长的生物，要在出售前的各个会计年度内结合公允价值逐步体现生物资产的增值，从而避免财务报表的失真；公益性生物资产可以考虑计提折旧或者减值，从而客观的反映生物资产的真实价值。
（二）在与国际接轨中健全生物资产市场，建立健全生物资产评估体系，使生物资产的公允价值能够得到相对可靠的计量和评估；推广使用公允价值反映生物资产的价值《国际会计准则第41 号———农业》规定。企业只有在以下情况下才能确认生物资产：（1）企业因过去的交易结果一直拥有或控制该资产；（2）与该资产相关的经济利益很可能通过各种渠道流入企业；（3）能确认该企业的公允价值或成本进行可靠的计量。
（三）可以参照《国际会计准则第41 号———农业》进行生物资产的确认，即使在某些情况下无法取得生物资产现存条件下的市场价值，企业也能通过估算未来现金流量的现值来确定公允价值。生物资产历史成本原本就难以计量，用公允价值代替历史成本对生物资产进行计算，更能准确反映企业的财务状况和经营成果。
参考文献：
[1] 张晓丽.农业企业会计核算及账务处理浅析[就].合作经济与科 技.2014（24）
[2] 高锦秋.农业企业会计核算的问题分析.农村财政与财务.2014（02）
[3] 蔡月梅；杨德利.我国生物资产会计核算问题研究.中国乡镇企业会计. 2014（12）.