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【摘要】资产减值问题是我国会计理论及实务的关键问题。本文通过对《企业会计准则第8号-资产减值》准则在执行过程中的难点进行分析，进而提出有效的应对措施。
【关键词】资产减值；执行难点；对策
1.资产减值准则的执行难点
1.1可能发生减值资产的认定方面
1.1.1资产可能发生减值的迹象的规定难以把握
资产减值准则第五条采用列举法规定了七款判断资产可能发生减值迹象的标准，这七项判断标准属于原则性规定，对未罗列进去的某些内容依然可以操纵，并且存在大量的不确定性措辞，操作起来有一定难度，还会被恶意操纵者所利用。
例如资产减值准则第五条第一款规定：“资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。”何谓“大幅度”，何谓“明显高于”，无论从质的方面还是从量的方面都未能做出规定，完全要凭会计人员个人的主观臆断来决定，并且由于每个人对风险的偏好程度不同，判断的结果也会不同。
1.1.2资产减值确认基础难以确定，资产组的划分界限不明确
新准则规定，资产除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。从该规定可以看出，我国资产减值准备按两个基础确认，一是按单项计提；二是当企业难以按单项计提，则按资组计提。从我国企业的实际管理水平看，新准则对资产组的规定要在企业中得到很好的施行有比较大的难度。再者，资产组的划分界限不明确也给实际操作提出了难题。
1.2资产可收回金额的计量方面
资产减值是指资产的可回收金额低于其账面价值。企业在资产负债表日，判断资产是否发生减值，关键在于确定资产的可回收金额。按照资产减值准则的规定，资产的可收回金额是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定的。因此，要确定资产的可收回金额，首先要确定资产的公允价值、处置费用与未来现金流量的现值。
1.2.1公允价值难以确定
公允价值的估计建立在一系列的假设的前提之上，而我国市场发育尚不成熟，公允价值在实务中的运用存在较大的人为操作空间和如何正确运用的问题。公允价值是否公允很难判断。
1.2.2处置费用的确定带有主观随意性
资产减值准则规定，资产的处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税金、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。资产处置在未来发生，有的资产寿命短、有的资产寿命长。在未来几年、或几十年，各项费用的取费标准如何，现在也很难准确预测。
1.2.3资产未来现金流量的现值难以计算
资产减值准则规定：“资产未来现金流量的现值应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”据此，资产未来现金流量的现值的计算，依赖于资产的剩余年限、资产未来现金流量和折现率三个指标。①资产的剩余年限难以准确估算
②资产未来现金流量难以测算③折现率难以选择
2.应对准则难点的措施
2.1标准量化处理，增强制度的可操作性
新准则对企业资产减值准备的计提，赋予了会计人员较大的会计政策选择权和职业判断范围。如果企业不能正确运用准则赋予的会计政策选择权，如前面所分析的公允价值的确定、资产组的划分、折现率的确定等又将会成为企业操纵利润和粉饰会计报表的一种手段。国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面，操作性较强。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，进一步完善资产减值会计规范。在新准则的基础上给出一些具有可操作性的指导性标准，以指导企业的会计实践，尽可能缩小会计人员人为估计和判断范围，以避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。鉴于准则中对资产可能发生减值迹象的规定，我认为，应从准则的可操作性出发，尽量把标准量化处理，可将“大幅度”、“明显高于”、“远远低于”等措辞，确定一个具体比率或金额标准，以减少主观随意性。
2.2提高从业人员的预测水平，明确资产组的划分界限
本文认为，只有提高相关从业人员的现金流量管理水平和预测水平，才能保证资产组等一系列概念的实际应用。而要想提高从业人员这方面的水平，就需要国家和社会相关部门提供相关培训等后续教育。另外，还应该在会计准则的实施细则中明确资产组的划分标准和界限。
2.3适当地运用公允价值，并在实践中不断完善
在与现行国际会计惯例趋同的形势下，新企业会计准则引入了“公允价值”。但是会计准则的实施要有相适应的经济环境，否则，再先进的准则政策也无用武之地，即使勉强引入也失去操作意义，不当引用不但不能达到预期结果，甚至事与愿违。公允价值运用需要发达市场经济背景，我国还是一个发展中国家，我国的市场经济相对落后，为了确保公允价值的公允性，应采取以下措施：①慎用公允价值②实践中不断摸索，实现引用公允价值的初衷。
2.4规定折现率的选择标准，研究相应的制约手段
对于折现率的选择，在新准则中没有明确规定，也没有说明究竟何为恰当的折现率。但是《企业会计准则讲解2006》指出，为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量时所使用的折现率应当是反映市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资时所要求的必要报酬率。
在实务中，折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。在估计替代利率时，企业应当充分考虑资产剩余寿命期间的货币时间价值和其他相关因素，比如资产未来现金流量金额及其时间的预计离异程度、资产内在不确定性的定价等。
2.5提高会计人员的整体素质
新准则的颁布对企业会计人员的专业素质提出了更高的要求，只有不断提高会计人员的业务素质和专业水平，不断提高职业判断能力和职业道德，才能使新准则在我国更好的推行。在新准则中，资产组的划分、资产减值迹象的判断、折现率的确定及可收回金额的确定等都需要会计人员有较强的职业判断能力。这不仅要求会计人员具有较强的会计专业知识，还要求会计人员有较强的综合、分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此，在实施新准则时必须加强对会计人员的业务培训和指导，同时会计人员也应该努力加强对自身的业务素质和职业道德的培养，努力提高自己的职业判断能力。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则[M].北京：经济科学出版社，2006（2）.
[2]财政部.企业会计准则讲解[M].人民出版社，2006.
[3]企业会计准则编审委员会：企业会计准则——应用指南[M].上海：立信会计出版社，2006.
【关键词】资产减值；执行难点；对策
1.资产减值准则的执行难点
1.1可能发生减值资产的认定方面
1.1.1资产可能发生减值的迹象的规定难以把握
资产减值准则第五条采用列举法规定了七款判断资产可能发生减值迹象的标准，这七项判断标准属于原则性规定，对未罗列进去的某些内容依然可以操纵，并且存在大量的不确定性措辞，操作起来有一定难度，还会被恶意操纵者所利用。
例如资产减值准则第五条第一款规定：“资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。”何谓“大幅度”，何谓“明显高于”，无论从质的方面还是从量的方面都未能做出规定，完全要凭会计人员个人的主观臆断来决定，并且由于每个人对风险的偏好程度不同，判断的结果也会不同。
1.1.2资产减值确认基础难以确定，资产组的划分界限不明确
新准则规定，资产除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。从该规定可以看出，我国资产减值准备按两个基础确认，一是按单项计提；二是当企业难以按单项计提，则按资组计提。从我国企业的实际管理水平看，新准则对资产组的规定要在企业中得到很好的施行有比较大的难度。再者，资产组的划分界限不明确也给实际操作提出了难题。
1.2资产可收回金额的计量方面
资产减值是指资产的可回收金额低于其账面价值。企业在资产负债表日，判断资产是否发生减值，关键在于确定资产的可回收金额。按照资产减值准则的规定，资产的可收回金额是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定的。因此，要确定资产的可收回金额，首先要确定资产的公允价值、处置费用与未来现金流量的现值。
1.2.1公允价值难以确定
公允价值的估计建立在一系列的假设的前提之上，而我国市场发育尚不成熟，公允价值在实务中的运用存在较大的人为操作空间和如何正确运用的问题。公允价值是否公允很难判断。
1.2.2处置费用的确定带有主观随意性
资产减值准则规定，资产的处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税金、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。资产处置在未来发生，有的资产寿命短、有的资产寿命长。在未来几年、或几十年，各项费用的取费标准如何，现在也很难准确预测。
1.2.3资产未来现金流量的现值难以计算
资产减值准则规定：“资产未来现金流量的现值应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”据此，资产未来现金流量的现值的计算，依赖于资产的剩余年限、资产未来现金流量和折现率三个指标。①资产的剩余年限难以准确估算
②资产未来现金流量难以测算③折现率难以选择
2.应对准则难点的措施
2.1标准量化处理，增强制度的可操作性
新准则对企业资产减值准备的计提，赋予了会计人员较大的会计政策选择权和职业判断范围。如果企业不能正确运用准则赋予的会计政策选择权，如前面所分析的公允价值的确定、资产组的划分、折现率的确定等又将会成为企业操纵利润和粉饰会计报表的一种手段。国际会计准则对资产减值的规定比较具体和全面，操作性较强。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，进一步完善资产减值会计规范。在新准则的基础上给出一些具有可操作性的指导性标准，以指导企业的会计实践，尽可能缩小会计人员人为估计和判断范围，以避免政策的灵活性成为企业盈余管理的工具。鉴于准则中对资产可能发生减值迹象的规定，我认为，应从准则的可操作性出发，尽量把标准量化处理，可将“大幅度”、“明显高于”、“远远低于”等措辞，确定一个具体比率或金额标准，以减少主观随意性。
2.2提高从业人员的预测水平，明确资产组的划分界限
本文认为，只有提高相关从业人员的现金流量管理水平和预测水平，才能保证资产组等一系列概念的实际应用。而要想提高从业人员这方面的水平，就需要国家和社会相关部门提供相关培训等后续教育。另外，还应该在会计准则的实施细则中明确资产组的划分标准和界限。
2.3适当地运用公允价值，并在实践中不断完善
在与现行国际会计惯例趋同的形势下，新企业会计准则引入了“公允价值”。但是会计准则的实施要有相适应的经济环境，否则，再先进的准则政策也无用武之地，即使勉强引入也失去操作意义，不当引用不但不能达到预期结果，甚至事与愿违。公允价值运用需要发达市场经济背景，我国还是一个发展中国家，我国的市场经济相对落后，为了确保公允价值的公允性，应采取以下措施：①慎用公允价值②实践中不断摸索，实现引用公允价值的初衷。
2.4规定折现率的选择标准，研究相应的制约手段
对于折现率的选择，在新准则中没有明确规定，也没有说明究竟何为恰当的折现率。但是《企业会计准则讲解2006》指出，为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量时所使用的折现率应当是反映市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资时所要求的必要报酬率。
在实务中，折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。在估计替代利率时，企业应当充分考虑资产剩余寿命期间的货币时间价值和其他相关因素，比如资产未来现金流量金额及其时间的预计离异程度、资产内在不确定性的定价等。
2.5提高会计人员的整体素质
新准则的颁布对企业会计人员的专业素质提出了更高的要求，只有不断提高会计人员的业务素质和专业水平，不断提高职业判断能力和职业道德，才能使新准则在我国更好的推行。在新准则中，资产组的划分、资产减值迹象的判断、折现率的确定及可收回金额的确定等都需要会计人员有较强的职业判断能力。这不仅要求会计人员具有较强的会计专业知识，还要求会计人员有较强的综合、分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此，在实施新准则时必须加强对会计人员的业务培训和指导，同时会计人员也应该努力加强对自身的业务素质和职业道德的培养，努力提高自己的职业判断能力。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则[M].北京：经济科学出版社，2006（2）.
[2]财政部.企业会计准则讲解[M].人民出版社，2006.
[3]企业会计准则编审委员会：企业会计准则——应用指南[M].上海：立信会计出版社，2006.