论文部分内容阅读
【摘要】现如今，在编制合并财务报表方面的基本理论有三种。因为在公司集团单一会计主体的规定时这三种理论的界限不同，从而导致了这三种合并理论之间差异的产生。在我国，编制合并财务报表的时候，修正的母公司理论应该被拿来使用，也就是说主要的服务对象是母公司，并且使用实体理论全部抵消的方式来编制抵消分录，这样就可以把编表工作尽量简化。
【关键词】母公司理论 所有权理论 实体理论 合并财务报表 方法
一、合并财务报表的三种基本理论
（一）实体理论
美国的莫雷斯毛尼兹教授是最先把实体理论提出来的人。
公司集团中的全部企业是这个理论所侧重的，控股公司股东的权益并不是它所过分强调的。在它看来，一个公司它所控制的负债以及资产是不可相互分割的，一定要以同样重要的地位来对待那些拥有公司所有权的股东，不管他们究竟是属于少数股权亦或是属于多数股权。所以，站在实体理论的角度来说，我们应该用整个合并实体的观念来编制合并会计报表。站在实体理论的角度来说，合并实体总净利的分配也就是所谓的少数股权净利，那么合并实体的股东权益中的一部分就是所谓的少数股权。我们应该用全体股东的观念来衡量子公司的股东权益以及净利，这样的话用一样的方法把子公司的股东权益以及净利分配给所有的股东就非常方便了。
（二）所有权理论（修正的母公司理论）
所谓的所有权理论，它既不属于实体理论的概念，也不属于母公司理论的概念。站在这个理论的角度来说，当用一个经济实体来看待整个公司集团的时候，它的经营成果以及财务状况是合并会计报表所反映。在这个角度之下，所有的事项必须被公司集团的财务报表一致地处理。那些是属于几个集团的抑或只是部分属于某个集团的公司企业就非常适合这个理论。这个理论，即使少数股权不复存在，也不会使单一的母公司形成；既不使单一的经济主体存在，也使法定支配权不复存在。能对财务以及经济上的决策产生比较重大影响的可能性的所有权是它仅仅所强调的。在合并报表当中，母公司它所取得的少数股权的比例股份以及全部的负债和资产都应该用公平价值的方式来处理以及反映是这个理论所要求的，在这一点上它和实体理论是一样的，稍微有些不同的地方就是它们对商誉的处理。站在所有权理论的角度，我们认为母公司它所取得的无形资产就是商誉，母公司它所支付出去的价款就是它的价值，商誉绝对不能够让少数股权来承担。
（三）母公司理论
现如今被应用得最广泛的一种合并报表的基本理论就是母公司理论。站在这个理论的角度，我们认为母公司财务报表的扩展以及延伸就是所谓的合并报表，控股公司或者母公司的股东在合并的经营成果以及财务状况中所占有的比例份额是它所重点反映的，少数股东的权益以及利益并不是它所关心和注重的。由此可见，对母公司的资产负债表的修正其实就是合并资产负债表的实质，它在调整子公司相关的负债以及资产的时候是用母公司对子公司的股权投资来调整的，而母公司股东的净损益的形成情况的相关报告就是合并损益表，也就是说母公司从子公司那儿获得的投资收益被子公司的费用项目以及营业收入所替代。所以，占有统治地位的股权才是在母公司理论下的合并报表的重点，而母公司理论下的合并报表的次要目标就是少数股权。
二、合并财务报表的方法研究
在《企业会计准则讲解2010》已经指出，在企业对子公司的长期股权投资直接使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制是被这个准则所允许的，但是，应该怎么样在对长期股权投资使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制工作却并未提及。所以我给大家介绍的方法就是不用权益法调整子公司的长期股权投资，而是在长期股权投资直接使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制工作的方法，这样可以在一定程度上把企业合并财务报表的编制工作的负担给减小一些。
把长期股权投资使用成本法核算作为基础来直接进行合并财务报表的编制工作，这个方式的中心思想就是：编制抵消分录时要以少数股东以及母公司的不一样的角度来进行分别编制，把长期股权投资使用成本法核算作为基础来看，长期股权投资不被母公司用权益法来进行调整，而是把子公司的报表金额、项目以及母公司相应的因为用成本法核算所形成的报表金额、项目直接作了抵消处理。权益法核算的思路依然被少数股东作为依据，把被投资单位在资产负债表日的个别财务报表用来作为依据，然后再在确认少数股东损益以及权益的时候以少数股东所应该享受的被投资单位的损益以及权益的比例份额作为依据，来进行合并财务报表的编制，这样就不需要再编制调整分录了，会方便许多。对这个方法的具体介绍如下：
（一）在子公司利润分配项目和投资收益方面的抵消处理
用母公司的视角来看待这个问题，因为母公司是使用成本法核算子公司的长期股权投资的，所以只有在利润或者现金股利被被投资单位宣告给予分派的时候，母公司才能够用应该享受的比例份额作为基础来投资收益的确认。由此可见，依然是把使用成本法核算长期股权投资来作为基础然后把子公司的利润分配项目以及母公司的投资收益项目直接抵消掉来进行处理的。抵消处理的具体操作是：用母公司被子公司宣告分派的利润或者现金股利的数额作为基础，把子公司的利润分配项目以及母公司的投资收益项目给抵消掉，假设当年母公司没有被子公司分派股利，那么就没有必要抵消母公司。在给合并工作打底稿的时候，用母公司被子公司所宣告分派的利润或者现金股利的数额作为依据，先是借记投资收益项目，然后再贷记股东或者所有者的分配项目。
（二）在子公司所有者权益以及长期股权投资方面的抵消处理
用母公司的视角来看待这个问题，因为在现行的企业会计准则之下，对于子公司的长期股权投资母公司一般使用成本法来进行核算，而子公司的投资成本也就是母公司的长期股权投资的账面余额的一种体现。由此可见，对子公司的所有者权益项目以及母公司的长期股权投资项目所做的抵消处理就是，用母公司对子公司的投资成本数额作为依据，把子公司的实收股本或者资本以及母公司所相对应的长期股权投资来进行直接抵消，并且以后的每一年都保持不变，假设实收资本和投资成本不一样的话，那么它们之间的差额就用来抵消资本公积。在给合并工作打底稿的时候，要用母公司给子公司的投资成本的数额作为依据，首先借记实收股本或者资本项目，然后借记或者贷记资本公积项目，再贷记长期股权投资项目。
三、总结
以上全部就是我个人对合并财务报表的基本理论以及方法的研究。显而易见，在我们国家，在编制合并财务报表需要选择基本理论的时候应该要做到在实务方面简单易做以及合理先进。为了能够使国家在公司集团中的权益得到很好的维护和反映，在进行合并财务报表的编制工作时应该使用所有权理论，通俗地说就是要以母公司理论为主，以实体理论为辅，主要服务对象是母公司，要使用实体理论全部抵消的方法来进行抵消分录的编制，这样就可以把编表工作给简化。长此以往，我国在合并财务报表方面一定会做得越来越好的。
【关键词】母公司理论 所有权理论 实体理论 合并财务报表 方法
一、合并财务报表的三种基本理论
（一）实体理论
美国的莫雷斯毛尼兹教授是最先把实体理论提出来的人。
公司集团中的全部企业是这个理论所侧重的，控股公司股东的权益并不是它所过分强调的。在它看来，一个公司它所控制的负债以及资产是不可相互分割的，一定要以同样重要的地位来对待那些拥有公司所有权的股东，不管他们究竟是属于少数股权亦或是属于多数股权。所以，站在实体理论的角度来说，我们应该用整个合并实体的观念来编制合并会计报表。站在实体理论的角度来说，合并实体总净利的分配也就是所谓的少数股权净利，那么合并实体的股东权益中的一部分就是所谓的少数股权。我们应该用全体股东的观念来衡量子公司的股东权益以及净利，这样的话用一样的方法把子公司的股东权益以及净利分配给所有的股东就非常方便了。
（二）所有权理论（修正的母公司理论）
所谓的所有权理论，它既不属于实体理论的概念，也不属于母公司理论的概念。站在这个理论的角度来说，当用一个经济实体来看待整个公司集团的时候，它的经营成果以及财务状况是合并会计报表所反映。在这个角度之下，所有的事项必须被公司集团的财务报表一致地处理。那些是属于几个集团的抑或只是部分属于某个集团的公司企业就非常适合这个理论。这个理论，即使少数股权不复存在，也不会使单一的母公司形成；既不使单一的经济主体存在，也使法定支配权不复存在。能对财务以及经济上的决策产生比较重大影响的可能性的所有权是它仅仅所强调的。在合并报表当中，母公司它所取得的少数股权的比例股份以及全部的负债和资产都应该用公平价值的方式来处理以及反映是这个理论所要求的，在这一点上它和实体理论是一样的，稍微有些不同的地方就是它们对商誉的处理。站在所有权理论的角度，我们认为母公司它所取得的无形资产就是商誉，母公司它所支付出去的价款就是它的价值，商誉绝对不能够让少数股权来承担。
（三）母公司理论
现如今被应用得最广泛的一种合并报表的基本理论就是母公司理论。站在这个理论的角度，我们认为母公司财务报表的扩展以及延伸就是所谓的合并报表，控股公司或者母公司的股东在合并的经营成果以及财务状况中所占有的比例份额是它所重点反映的，少数股东的权益以及利益并不是它所关心和注重的。由此可见，对母公司的资产负债表的修正其实就是合并资产负债表的实质，它在调整子公司相关的负债以及资产的时候是用母公司对子公司的股权投资来调整的，而母公司股东的净损益的形成情况的相关报告就是合并损益表，也就是说母公司从子公司那儿获得的投资收益被子公司的费用项目以及营业收入所替代。所以，占有统治地位的股权才是在母公司理论下的合并报表的重点，而母公司理论下的合并报表的次要目标就是少数股权。
二、合并财务报表的方法研究
在《企业会计准则讲解2010》已经指出，在企业对子公司的长期股权投资直接使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制是被这个准则所允许的，但是，应该怎么样在对长期股权投资使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制工作却并未提及。所以我给大家介绍的方法就是不用权益法调整子公司的长期股权投资，而是在长期股权投资直接使用成本法核算的基础上来进行合并财务报表的编制工作的方法，这样可以在一定程度上把企业合并财务报表的编制工作的负担给减小一些。
把长期股权投资使用成本法核算作为基础来直接进行合并财务报表的编制工作，这个方式的中心思想就是：编制抵消分录时要以少数股东以及母公司的不一样的角度来进行分别编制，把长期股权投资使用成本法核算作为基础来看，长期股权投资不被母公司用权益法来进行调整，而是把子公司的报表金额、项目以及母公司相应的因为用成本法核算所形成的报表金额、项目直接作了抵消处理。权益法核算的思路依然被少数股东作为依据，把被投资单位在资产负债表日的个别财务报表用来作为依据，然后再在确认少数股东损益以及权益的时候以少数股东所应该享受的被投资单位的损益以及权益的比例份额作为依据，来进行合并财务报表的编制，这样就不需要再编制调整分录了，会方便许多。对这个方法的具体介绍如下：
（一）在子公司利润分配项目和投资收益方面的抵消处理
用母公司的视角来看待这个问题，因为母公司是使用成本法核算子公司的长期股权投资的，所以只有在利润或者现金股利被被投资单位宣告给予分派的时候，母公司才能够用应该享受的比例份额作为基础来投资收益的确认。由此可见，依然是把使用成本法核算长期股权投资来作为基础然后把子公司的利润分配项目以及母公司的投资收益项目直接抵消掉来进行处理的。抵消处理的具体操作是：用母公司被子公司宣告分派的利润或者现金股利的数额作为基础，把子公司的利润分配项目以及母公司的投资收益项目给抵消掉，假设当年母公司没有被子公司分派股利，那么就没有必要抵消母公司。在给合并工作打底稿的时候，用母公司被子公司所宣告分派的利润或者现金股利的数额作为依据，先是借记投资收益项目，然后再贷记股东或者所有者的分配项目。
（二）在子公司所有者权益以及长期股权投资方面的抵消处理
用母公司的视角来看待这个问题，因为在现行的企业会计准则之下，对于子公司的长期股权投资母公司一般使用成本法来进行核算，而子公司的投资成本也就是母公司的长期股权投资的账面余额的一种体现。由此可见，对子公司的所有者权益项目以及母公司的长期股权投资项目所做的抵消处理就是，用母公司对子公司的投资成本数额作为依据，把子公司的实收股本或者资本以及母公司所相对应的长期股权投资来进行直接抵消，并且以后的每一年都保持不变，假设实收资本和投资成本不一样的话，那么它们之间的差额就用来抵消资本公积。在给合并工作打底稿的时候，要用母公司给子公司的投资成本的数额作为依据，首先借记实收股本或者资本项目，然后借记或者贷记资本公积项目，再贷记长期股权投资项目。
三、总结
以上全部就是我个人对合并财务报表的基本理论以及方法的研究。显而易见，在我们国家，在编制合并财务报表需要选择基本理论的时候应该要做到在实务方面简单易做以及合理先进。为了能够使国家在公司集团中的权益得到很好的维护和反映，在进行合并财务报表的编制工作时应该使用所有权理论，通俗地说就是要以母公司理论为主，以实体理论为辅，主要服务对象是母公司，要使用实体理论全部抵消的方法来进行抵消分录的编制，这样就可以把编表工作给简化。长此以往，我国在合并财务报表方面一定会做得越来越好的。