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摘要：文章从解析会计信息真实性本质入手，对会计信息失真现象产生的深层原因进行了多角度分析，最后针对其成因，提出治理会计信息失真的对策。
关键词：会计信息失真；產权；治理结构；对策
会计信息失真这一问题既是各国会计学界研究的重点，也是各国政府着力解决的难点。至今仍有各种各样的会计信息失真事件波及全球，比如美国著名的“安然事件”、“施乐事件”以及我国的“银广厦事件”、“红光事件”等。上市公司会计信息失真严重背离市场经济规则，不但严重削弱了会计信息决策有用性，危害广大投资人和债权人的利益，使社会公众对会计诚信基础产生怀疑，也从根本上动摇了市场经济信用基础，削弱和扭曲了证券资本市场资金筹集和资源调配功能，危害宏观经济正常运行。本文先对会计信息真实的本质进行界定，然后分析会计信息失真的原因，探讨如何防范会计信息失真。
一、会计信息“真实”的本质界定
要解决会计信息失真这一理论和实践难题，首先要明确真实的会计信息是否存在。这本身就是一个颇有争议性的问题。会计学界有一学派为“真实收益学派”，包括了诸如佩顿、坎宁、埃德华兹、贝尔以及钱伯斯等一大批会计学家。他们认为，会计师应是能够准确计量的专业人士。但是，这一观点也为许多会计学家所否定，如井尻雄士就指出，经济收益（真实收益）在不确定和不完备的市场上是一个无用的概念，而且它没有考虑不同利益集团的不同信息需要。美国会计学会（AAA）也认为，“会计本质上不是一个计价过程，而是将历史成本分配给当前及以后的财务年度。”这里对“真实收益”的分歧同样蔓延到资产的计量上，因为收益确定与资产计量可视作是同一枚硬币的面。那么，到底是否存在“真实”的会计信息呢？
从某种意义上说，持以上对立观点的会计大师们对会计信息真实性的认识是可以协同的，“真实收益学派”强调的是会计信息真实性的客观存在，而反对者只不过断定现实情况对这一客观存在的无法企及。因此，会计信息是真实存在的。
二、会计信息失真的形式
既然会计信息的真实性是客观存在的，那么会计信息失真就是与此客观存在的偏离，主要有三种形式：①经济交易失真。企业为了粉饰财务报表，利用资产重组、关联交易、资产评估等手段，虚构经济业务、从事不等价交换，从而导致会计信息失真；②会计核算失真。会计核算工作是根据实际发生的经济业务事项进行确认、计量、记录、报告的系统性经济管理工作。每一工作步骤均要求保证会计信息的真实完整，否则，就会造成虚假的会计信息，如实物资产失真和收入费用失真等；③会计信息披露失真。会计信息主要通过会计报表及附注等财务报告来披露。因为种种原因，会计报表编制者所提供、公布的会计报表，经常会出现会计信息失真的现象。
三、会计信息失真的原因
（一）企业产权关系不明晰
产权关系不明晰造成会计信息失真的原因主要有以下几个方面：①缺少明确归属，使会计信息失真的对象不明确，无法实施有效的监督。产权归属不明确导致企业监督权的缺位，由经理管理企业，形成了内部人控制的局面。他的目的是追求自身利益的最大化，往往与企业利润最大化的目标相悖，从而造成了会计信息的失真问题；②产权界定不明确，致使部分产权置于公共领域，形成所谓的公共产品。为谋求公共产品产权利益的企业往往会扭曲真实的会计信息。而且明确的产权界定是确定会计信息监督权限的前提，产权与监督权不对等也就无法实施有效的会计监督，削弱了会计信息监督的权力；③产权的激励功能与约束机制不对称，从而为会计信息失真提供了可能性。在很多企业中，尤其是在国有企业中，激励与约束机制不对称的情况比较严重。许多企业与经营者的合同签署后，经营者的业绩与报酬在事前就被一次性规定好了，这就导致不能事后按照经营者所做贡献的大小对其进行对等的奖励。
（二）企业治理结构不规范
从外部治理结构来看，一是我国的资本市场还缺乏有效约束管理的条件；二是经理市场和产品市场等都缺乏竞争性；三是证券监管、财政和税务等部门由于种种原因，缺乏对企业的强有力监督，而作为会计信息质量重要保障的社会审计也未能起到应有的作用。从内部治理结构来看，首先，股东大会难以发挥监控作用，我国的股权结构普遍存在不合理的情况，大股东持股比例过大，使上市公司的股东大会往往受到少数大股东的过度操纵；其次，作为监督机构的监事会是由股东大会选举产生，对代表大股东利益的董事会也缺乏有效的制约，而且其成员也往往是企业内部人员，与被监督者是上下级关系，对董事和经理的监督作用有限，加之专业知识的缺乏，导致现实中监事会的监督流于形式，难以发挥其应有的作用。这也为大股东制造和披露虚假信息，损害中小股东利益创造了条件。
（三）委托代理机制缺陷
在委托——代理关系中，委托人，即所有者，享有剩余财产分配权利；代理人，即经营者，享有生产经营权。委托人的目标是企业净利润的最大化，而代理人则是以自身利益最大化为目标。这种目标利益的不一致，在所有权与经营权相分离的情况下，又尚未建立起有效的管理约束机制，委托人无法对经营者实施有效的监督，致使代理人操纵企业经营大权，为了自身的利益，粉饰自己的业绩，控制信息输出，从而引起会计信息的失真。
（四）相关法律、法规不健全，处罚过轻，执法不严
我国治理会计信息失真的法律尚不健全，现有的《会计法》、《证券法》、《企业会计制度》等法律法规对会计造假者的处罚又过于轻微，使造假的成本远远低于其可能带来的收益，致使许多公司敢于冒险。而在美国，最使证券违法者胆颤的并不是刑事诉讼或行政处罚，而是由小股东提起的民事诉讼及要求民事损害赔偿。因为他们一旦染上民事官司，面临的必是倾家荡产的命运。法院除了要求其向股东进行民事赔偿外，还有巨额的精神赔偿，违法者的下场不仅仅是今日身败名裂、一穷二白，还有明天的不能东山再起。
四、防范会计信息失真的对策
（一）完善现代企业制度的产权关系，规范公司治理结构
1、改革产权制度。治理会计信息失真，必须进行产权制度改革，重塑公有产权主体代表，使其真正担负起监管国有企业的职责，并发展包括私有产权在内的多种产权形成多元化的产权结构。要进一步完善现代企业制度，从根本上转变政府职能，真正实现政企分开，从而消除会计信息失真的根源。
2、建立规范的公司法人治理结构。从外部监督机制入手，建立和完善专业经理市场，改革现行企业领导考核、选聘制度，将竞争机制引入到企业经营者的任命中。同时，进一步规范和促进我国证券市场的建设，活跃资本市场的发展。在目前外部治理结构不完善的情况下，我国企业的内部治理结构相互之间责权界限不清楚，在某种程度上会计没有反映投资者和债权人的利益，而成为经理人直接操纵并反映其意图的工具。所以，在完善公司的外部治理结构，包括大力发展资本市场和逐步培育经理市场的同时，要进一步规范公司的内部治理结构。
同时，在会计信息披露的时间上应与国际惯例接轨，即采用定期与不定期相结合的方式。定期每一季度或半年披露一次公司会计信息；在公司发生重大变化或事件时要不定期及时披露，以有利于信息使用者及时做出正确判断，并保证所有股东享受平等待遇。
（二）加强会计内部控制
对于公司所有者和经营者存在的微妙而复杂的委托——代理关系，以及由此造成的会计信息失真和会计治理弱化问题，如果不采取有效措施加以解决，就有可能阻碍我国现代企业制度的建立和发展。由于公司中双元控制主体的客观存在，在加强内部会计控制，约束双方的行为，防止和避免会计信息失真以保障双方利益时，必须针对两个主体之间的矛盾，以“协调”作为会计控制的基本目标，设计和实施激励与约束并重的会计控制方法和体制。
1、以“协调”作为双元控制主体下公司会计控制的基本目标。公司会计控制的目的，一是确保生成真实、正确的会计信息，使其符合公认会计准则和会计信息，质量特征的要求；二是通过会计工作与会计信息，影响和控制公司的经营过程、获利情况。但是，在存在双元控制主体的现代企业中，最为突出的矛盾是双方“利益不一致”和“信息不对称”，由此决定了在双元控制主体构架下的会计控制首要的、也是基本目标应该是协调双方的利益和矛盾。只有通过切实有效的协调，找到所有者和经营者共处的均衡点和平衡点，才能实现现代企业会计控制的以上两个基本目的。
2、“约束+激励”引导经营者行为是会计控制的重要方法。实现现代企业双元控制主体“协调”的会计控制目标，必须采取“约束+激励”的会计控制方法。控制是一种约束人们行为按既定目标运作的系统化机制，但是控制的过程和方式步并不仅仅是约束或限制，同时一也包括了协调、激励和促进。在实践中，公司存在许多具体的做法，较为典型的是将经营者的报酬与经营业绩挂钩。
（三）制定和完善提高会计信息质量的法律保障体系
根据我国市场经济发展的特点，借鉴国际惯例，制定和完善现有的会计法规，应使新的会计法规、会计制度具有规范性强、可操作性强的特点，同时保留一定的灵活性，从法规制度上规范会计行为。另外要强化执法意识，加大对虚假会计信息的查处力度，杜绝有法不依，执法不严的行为，力求在会计信息监管中，对虚假会计信息做到及时发现、及时查处，以法律手段震慑造假行为，加大造假者的成本，有效防止会计信息失真。
参考文献：
1、刘骏.会计信息质量研究[M].中国财政经济出版社,2005．
2、吴联生.会计信息失真的分类治理[M].北京大学出版社,2005.
3、朗咸平.建立有威慑力的证券法律制度[J].财经,2001(2).
（作者单位：攀枝花市广川冶金有限公司）
关键词：会计信息失真；產权；治理结构；对策
会计信息失真这一问题既是各国会计学界研究的重点，也是各国政府着力解决的难点。至今仍有各种各样的会计信息失真事件波及全球，比如美国著名的“安然事件”、“施乐事件”以及我国的“银广厦事件”、“红光事件”等。上市公司会计信息失真严重背离市场经济规则，不但严重削弱了会计信息决策有用性，危害广大投资人和债权人的利益，使社会公众对会计诚信基础产生怀疑，也从根本上动摇了市场经济信用基础，削弱和扭曲了证券资本市场资金筹集和资源调配功能，危害宏观经济正常运行。本文先对会计信息真实的本质进行界定，然后分析会计信息失真的原因，探讨如何防范会计信息失真。
一、会计信息“真实”的本质界定
要解决会计信息失真这一理论和实践难题，首先要明确真实的会计信息是否存在。这本身就是一个颇有争议性的问题。会计学界有一学派为“真实收益学派”，包括了诸如佩顿、坎宁、埃德华兹、贝尔以及钱伯斯等一大批会计学家。他们认为，会计师应是能够准确计量的专业人士。但是，这一观点也为许多会计学家所否定，如井尻雄士就指出，经济收益（真实收益）在不确定和不完备的市场上是一个无用的概念，而且它没有考虑不同利益集团的不同信息需要。美国会计学会（AAA）也认为，“会计本质上不是一个计价过程，而是将历史成本分配给当前及以后的财务年度。”这里对“真实收益”的分歧同样蔓延到资产的计量上，因为收益确定与资产计量可视作是同一枚硬币的面。那么，到底是否存在“真实”的会计信息呢？
从某种意义上说，持以上对立观点的会计大师们对会计信息真实性的认识是可以协同的，“真实收益学派”强调的是会计信息真实性的客观存在，而反对者只不过断定现实情况对这一客观存在的无法企及。因此，会计信息是真实存在的。
二、会计信息失真的形式
既然会计信息的真实性是客观存在的，那么会计信息失真就是与此客观存在的偏离，主要有三种形式：①经济交易失真。企业为了粉饰财务报表，利用资产重组、关联交易、资产评估等手段，虚构经济业务、从事不等价交换，从而导致会计信息失真；②会计核算失真。会计核算工作是根据实际发生的经济业务事项进行确认、计量、记录、报告的系统性经济管理工作。每一工作步骤均要求保证会计信息的真实完整，否则，就会造成虚假的会计信息，如实物资产失真和收入费用失真等；③会计信息披露失真。会计信息主要通过会计报表及附注等财务报告来披露。因为种种原因，会计报表编制者所提供、公布的会计报表，经常会出现会计信息失真的现象。
三、会计信息失真的原因
（一）企业产权关系不明晰
产权关系不明晰造成会计信息失真的原因主要有以下几个方面：①缺少明确归属，使会计信息失真的对象不明确，无法实施有效的监督。产权归属不明确导致企业监督权的缺位，由经理管理企业，形成了内部人控制的局面。他的目的是追求自身利益的最大化，往往与企业利润最大化的目标相悖，从而造成了会计信息的失真问题；②产权界定不明确，致使部分产权置于公共领域，形成所谓的公共产品。为谋求公共产品产权利益的企业往往会扭曲真实的会计信息。而且明确的产权界定是确定会计信息监督权限的前提，产权与监督权不对等也就无法实施有效的会计监督，削弱了会计信息监督的权力；③产权的激励功能与约束机制不对称，从而为会计信息失真提供了可能性。在很多企业中，尤其是在国有企业中，激励与约束机制不对称的情况比较严重。许多企业与经营者的合同签署后，经营者的业绩与报酬在事前就被一次性规定好了，这就导致不能事后按照经营者所做贡献的大小对其进行对等的奖励。
（二）企业治理结构不规范
从外部治理结构来看，一是我国的资本市场还缺乏有效约束管理的条件；二是经理市场和产品市场等都缺乏竞争性；三是证券监管、财政和税务等部门由于种种原因，缺乏对企业的强有力监督，而作为会计信息质量重要保障的社会审计也未能起到应有的作用。从内部治理结构来看，首先，股东大会难以发挥监控作用，我国的股权结构普遍存在不合理的情况，大股东持股比例过大，使上市公司的股东大会往往受到少数大股东的过度操纵；其次，作为监督机构的监事会是由股东大会选举产生，对代表大股东利益的董事会也缺乏有效的制约，而且其成员也往往是企业内部人员，与被监督者是上下级关系，对董事和经理的监督作用有限，加之专业知识的缺乏，导致现实中监事会的监督流于形式，难以发挥其应有的作用。这也为大股东制造和披露虚假信息，损害中小股东利益创造了条件。
（三）委托代理机制缺陷
在委托——代理关系中，委托人，即所有者，享有剩余财产分配权利；代理人，即经营者，享有生产经营权。委托人的目标是企业净利润的最大化，而代理人则是以自身利益最大化为目标。这种目标利益的不一致，在所有权与经营权相分离的情况下，又尚未建立起有效的管理约束机制，委托人无法对经营者实施有效的监督，致使代理人操纵企业经营大权，为了自身的利益，粉饰自己的业绩，控制信息输出，从而引起会计信息的失真。
（四）相关法律、法规不健全，处罚过轻，执法不严
我国治理会计信息失真的法律尚不健全，现有的《会计法》、《证券法》、《企业会计制度》等法律法规对会计造假者的处罚又过于轻微，使造假的成本远远低于其可能带来的收益，致使许多公司敢于冒险。而在美国，最使证券违法者胆颤的并不是刑事诉讼或行政处罚，而是由小股东提起的民事诉讼及要求民事损害赔偿。因为他们一旦染上民事官司，面临的必是倾家荡产的命运。法院除了要求其向股东进行民事赔偿外，还有巨额的精神赔偿，违法者的下场不仅仅是今日身败名裂、一穷二白，还有明天的不能东山再起。
四、防范会计信息失真的对策
（一）完善现代企业制度的产权关系，规范公司治理结构
1、改革产权制度。治理会计信息失真，必须进行产权制度改革，重塑公有产权主体代表，使其真正担负起监管国有企业的职责，并发展包括私有产权在内的多种产权形成多元化的产权结构。要进一步完善现代企业制度，从根本上转变政府职能，真正实现政企分开，从而消除会计信息失真的根源。
2、建立规范的公司法人治理结构。从外部监督机制入手，建立和完善专业经理市场，改革现行企业领导考核、选聘制度，将竞争机制引入到企业经营者的任命中。同时，进一步规范和促进我国证券市场的建设，活跃资本市场的发展。在目前外部治理结构不完善的情况下，我国企业的内部治理结构相互之间责权界限不清楚，在某种程度上会计没有反映投资者和债权人的利益，而成为经理人直接操纵并反映其意图的工具。所以，在完善公司的外部治理结构，包括大力发展资本市场和逐步培育经理市场的同时，要进一步规范公司的内部治理结构。
同时，在会计信息披露的时间上应与国际惯例接轨，即采用定期与不定期相结合的方式。定期每一季度或半年披露一次公司会计信息；在公司发生重大变化或事件时要不定期及时披露，以有利于信息使用者及时做出正确判断，并保证所有股东享受平等待遇。
（二）加强会计内部控制
对于公司所有者和经营者存在的微妙而复杂的委托——代理关系，以及由此造成的会计信息失真和会计治理弱化问题，如果不采取有效措施加以解决，就有可能阻碍我国现代企业制度的建立和发展。由于公司中双元控制主体的客观存在，在加强内部会计控制，约束双方的行为，防止和避免会计信息失真以保障双方利益时，必须针对两个主体之间的矛盾，以“协调”作为会计控制的基本目标，设计和实施激励与约束并重的会计控制方法和体制。
1、以“协调”作为双元控制主体下公司会计控制的基本目标。公司会计控制的目的，一是确保生成真实、正确的会计信息，使其符合公认会计准则和会计信息，质量特征的要求；二是通过会计工作与会计信息，影响和控制公司的经营过程、获利情况。但是，在存在双元控制主体的现代企业中，最为突出的矛盾是双方“利益不一致”和“信息不对称”，由此决定了在双元控制主体构架下的会计控制首要的、也是基本目标应该是协调双方的利益和矛盾。只有通过切实有效的协调，找到所有者和经营者共处的均衡点和平衡点，才能实现现代企业会计控制的以上两个基本目的。
2、“约束+激励”引导经营者行为是会计控制的重要方法。实现现代企业双元控制主体“协调”的会计控制目标，必须采取“约束+激励”的会计控制方法。控制是一种约束人们行为按既定目标运作的系统化机制，但是控制的过程和方式步并不仅仅是约束或限制，同时一也包括了协调、激励和促进。在实践中，公司存在许多具体的做法，较为典型的是将经营者的报酬与经营业绩挂钩。
（三）制定和完善提高会计信息质量的法律保障体系
根据我国市场经济发展的特点，借鉴国际惯例，制定和完善现有的会计法规，应使新的会计法规、会计制度具有规范性强、可操作性强的特点，同时保留一定的灵活性，从法规制度上规范会计行为。另外要强化执法意识，加大对虚假会计信息的查处力度，杜绝有法不依，执法不严的行为，力求在会计信息监管中，对虚假会计信息做到及时发现、及时查处，以法律手段震慑造假行为，加大造假者的成本，有效防止会计信息失真。
参考文献：
1、刘骏.会计信息质量研究[M].中国财政经济出版社,2005．
2、吴联生.会计信息失真的分类治理[M].北京大学出版社,2005.
3、朗咸平.建立有威慑力的证券法律制度[J].财经,2001(2).
（作者单位：攀枝花市广川冶金有限公司）