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【摘 要】 党的十九大指出，中国经济从高速发展进入高质量发展阶段，但在经济内因和外部环境的驱使下，企业会计失信问题愈演愈烈，成为影响经济稳定发展和市场正常秩序的重要因素，加强会计诚信建设迫在眉睫。笔者着眼于会计诚信问题产生的原因，针对存在的会计诚信问题提出应对措施，以期为加强会计诚信建设提供参考。
【关键词】 会计诚信问题 原因 对策
一、引言
（一）写作背景
诚信是立人之本，更是会计人员的执业之基。但近年来会计造假问题层出不穷，内有琼民源从垃圾股蹿升为绩优股的“业界传奇”、郑百文购销价格倒挂产生的“虚假光环”、银广夏虚增利润打造的“泡沫财富”，外有能源巨头安然公司、电信大佬世通公司相继被爆财务造假，跌下神坛。从2017年中国证监会发布的109份行政处罚通知单来看，其中涉及财务造假的多达29份，较为典型的如九好集团、登云股份、博元投资、成城股份等。根据中国证监会通报的2018年上半年查处违法违规案件情况，信息披露违法违规案件主要表现为虚构购销业务、滥用会计准则实施财务造假1。研究发现，这些财务造假的案例大多采用虚增收入的手段来粉饰报表，向投资者、债权人传达虚假的财务信息，造成的经济损失巨大。总的来说，我国目前的会计诚信问题呈现出造假成本低、涉案金额高、监管和惩戒力度弱的特点。
（二）文献综述
目前国内外关于会计诚信问题研究的专业文献主要集中于基础研究、行业指导和职业指导等方面，研究角度主要有会计诚信问题与会计人员管理模式探析、根据企业性质分析会计诚信问题以及会计诚信评价模型等。国外学者针对会计诚信问题提出了“柠檬市场理论”、“舞弊三角理论”和“GONE理论”等观点。“柠檬市场”用信息使用方对整体信息了解程度上的差异来解释低效率市场和市场失灵后引发劣等品驱逐优等品的现象，从而提出改善会计诚信问题的方法在于建立会计诚信，消减信息不对等;“舞弊三角理论”提出时机、理性程度、外来压迫这三个方面的共同作用加速了会计欺诈行为的产生;而“GONE理论”认为会计诚信问题是由贪婪、机会、需求和暴露四个因素导致的2。此外，国内学者也对会计诚信问题进行了大量研究，卜海涛在《企业会计诚信缺失及治理对策》一文中将会计失信归因于利益的诱惑3;丁天方在《会计信用评价体系构建研究》中指出，可以通过建立会计信用评价体系平台对会计主体的经济运行决策、经济市场的调节和会计信息质量的提高施加影响4;许海燕、郑军和徐铭桧采用Agent的仿真方法来调查会计诚信评价系统基本设计方案的有效性，尝试性地构建了一个会计失信预防性控制体系5。
二、会计诚信问题产生的原因
（一）信息不对称是造成会计诚信问题的根源
杨雄胜教授在《会计诚信问题的理性思考》中将当代会计诚信缺失归因为会计陷入了“囚徒困境”，而“囚徒困境”正是由于信息不对称产生的6。古典经济学也认为，市场会在亚当·斯密（Adam Smith）的“看不见的手”的作用下达到供需平衡，进而达到有效的资源配置，但前提条件是在这一过程中，信息必须是充分的、对称的7。笔者认为，在现代社会中，会计制度就是为改善投资者与经营者之间信息不对称的情况而存在的，投资者让渡资产的使用权以获得最大收益，经营者接受委托从事经营活动，这两者之间的财产责任关系和财产经营关系都以契约的方式进行确定的，但投资者不直接参与企业运营环节，这无疑使得契约关系的委托方成为信息的劣势方，而经营者的信息优势则为其谋取私利危害投资者权益埋下了极大的隐患。会计数据反映着委托方最关心的财务信息，是企业经营状况的晴雨表和指南针，同时也是投资者与经营者信息沟通的媒介。因而有效的会计制度能够充当消除投资者信息劣势的角色，从而满足委托方监管代理方的需要，反过来，由于信息不对称的存在，会助长会计人员做假账粉饰报表等不诚信的行为，成为会计诚信问题的根源。
（二）外部性是加重会计诚信问题的推手
经济学上的外部效应是指在实际经济活动中，生产者或者消费者的活动对其他生产者或者消费者带来的非市场影响，根据其是否有害可以分为正外部性和负外部性8。简单地说，外部性就是行为主体对其他主体产生了有益或者有害的影响而不因此获得补偿或者支付代价的现象。
外部性理论同样适用于解释会计诚信问题的成因。在企业的会计活动中，会计行为主体通过虚假的财务数据掩盖真实的经营信息，破坏了投资者赖以决策的会计信息的可靠性，从而损害了投资者的经济利益，甚至会对市场经济秩序造成不利影响。但这些违背诚信原则的会计行为主体不但不用为他们的失信行为付出成本，反而能从中获利。长此以往，受市场竞争机制的影响，单个会计活动主体的不诚信行为将会助长整个行业的不正之风，使得会计诚信问题愈演愈烈，在这个过程中，负外部性就是为会计诚信问题恶化推波助澜的帮凶。
（三）会计独立性丧失和会计人员自身行为不端
会计制度和准则要求会计人员遵守职业道德，严守工作纪律，提高工作效率和工作质量。而这一切的前提在于保持会计人员的独立性，只有当会计人员不再受到外部施压，能够独立的依据专业判断和良好的职业道德从事会计工作时，才能有效切断会计诚信问题发生的路径。会计人员必须保持自身的独立性，不能因为上级领导的授意而动摇会计原则，如果自身意志信念不坚定，利用工作便利弄虚作假谋取私利，必将对会计诚信造成损害。
（四）内部监督机制不健全，外部审计监督质量堪忧
在会计的内部监管方面，部分企业缺乏会计内部控制制度。一项经济业务从发生到形成原始凭证、会计凭证到财务报表都需要控制活动，而一些企业忽视内部控制授权审批、不相容职务分离和会计独立核查等原则，缺乏健全的会计内控制度或者运行有效性不达标，最终将影响财务报告的真实性。
在企业的外部监管体系中，社会审计扮演着最权威、最专业的角色。但2001年安然事件引发了公众对社会审计工作质量的担忧，一时间也让负责审计安然公司的安达信会计师事务所的行业信誉一落千丈。事实调查证明，出于自身利益的考虑，安达信没有指出安然公司会计财务上的违规操作和造假行径，从而为其掩盖亏损和虚报利润提供了“便利”。无独有偶，同年安达信因替自己负责审计的佛罗里达州阳光公司做假账，被法院判定向阳光公司的股东支付股利1.1亿美元。作为当时世界五大行之一的安达信会计师事务所频繁被爆出審计丑闻，不禁让人质疑审计结果的可信度，业界权威尚且如此，无名之辈又该如何？ 三、加强会计诚信建设的措施与对策
（一）完善企业会计监管体系
加强会计诚信建设，首先应当着眼于企业自身内部监管机制的构建。按照《会计法》的要求，各单位应建立健全本单位内部会计监督制度，根据财政部相继出台的《内部会计控制规范—基本规范（试行）》和《内部会计控制规范—销售与收款》等四项规范9从企业整体层面和具体业务层面建立起会计诚信的防护网。
鼓励社会公众对会计信息进行监督，提升投资市场中企业财务信息的透明度和公开性，普及大众对财务数据正确的基本认识。同时注重发挥审计对会计工作的监管作用，国家审计、内部审计、社会审计三管齐下，为会计诚信建设保驾护航。
（二）明晰责任主体，建立单位负责人责任制
应当将单位负责人作为会计工作质量的第一责任人，同时减轻会计人员承担的责任10。这样一旦出现任何会计舞弊问题首先追责单位一把手，能够在无形中避免单位领导人强迫会计人员弄虚作假、操纵财务报告等行为，缓解单位领导追求利益和会计人员坚守诚信之间的矛盾，从制度保障上减轻会计人员的心理压力，形成单位负责人和会计人员共同维护会计诚信的统一战线。
（三）加强会计人员诚信教育，建立会计信用档案和诚信代码
应当根据财政部2018年4月颁布的《关于加强会计人员诚信建设的指导意见》，建立健全会计人员守信联合激励和失信联合惩戒机制以提高会计行业诚信水平11。《意见》同时要求各部门应开展会计人员诚信教育，通过宣传教育、案例引导、树立模范等方式提升会计人员诚信素养。
此外，还应提高会计人员失信成本，建立严重失信会计人员“黑名单”，将有提供虚假财务报告、做假账、恶意串通侵占公司财产等职业劣迹行为的会计人员假如“黑名单”并计入个人征信档案。同时对严守职业道德、诚实守信、检举重大会计违法违规行为的会计人员进行奖励，形成全行业崇尚诚信、公正客观的社会风气。
四、结论
本文从原因和对策两个方面解读会计诚信问题。在失信问题产生的原因层面，主要从经济学上的信息不对称及外部性原理、会计行为主体自身和外部监管环境等角度进行分析;在应对会计诚信问题的措施层面，笔者认为必须依靠外部公开透明的监管环境和会计行为主体的客观公正的执业行为相互配合，会计监管体系是防范诚信问题的制度基础，会计主体的良好的职业道德是解决会计诚信问题的内在要义。
“诚信为本，操守为重，遵循原则，不做假账”是会计工作的基本要求，在中国即将迈入全面小康社会的历史关头，在决心打赢防范化解重大金融风险“攻坚战”的关键时刻，解决中国会计诚信问题任重道远，但我坚信依靠严格的法律环境、高效的监管体制、会计主体自身建设和社会公众的广泛参与，攻克企业会计诚信问题的胜利曙光就在前方。
【参考文献】
[1] 中国证监会.证监会通报上半年查处信息披露违法违规案件情况[EB/OL].（2018-07-20）[2019-12-04].http：//www.csrc.gov.cn/pub/newsite/zjhxwfb/xwdd/201807/t20180720_341625.html.
[2] 于欢.会计诚信问题研究综述[J].合作经济与科技，2015（7）.
[3] 卜海涛.企业会计诚信缺失及治理对策[J].中国注册会计师，2019（9）.
[4] 丁天方.会计信用评价体系构建研究[J].财务与会计，2019（13）.
[5] 许海燕，郑军，徐铭桧.基于Agent建模的会计诚信评价仿真研究[J].会计之友，2019（5）.
[6] 杨雄胜.会计诚信问题的理性思考[J]会计研究，2002（3）.
[7] 黄琪.信息不对称与市场效率的关系研究[D].山东：山东大学，2014.
[8] 蒋先玲.货币金融学[M].北京：机械工业出版社，2017.
[9] 秦荣生，卢春泉.审计学[M].北京：中国人民大学出版社，2017.
[10] 杨雄胜.会计诚信问题的理性思考[J].会计研究，2002（3）.
[11] 朱卫品.浙江省会计诚信体系建设的实践与探索[J].财务与会计，2019（13）.
作者简介：徐竹（1999-），女，汉族，籍贯：四川萬源，单位：西北政法大学商学院，研究方向：审计学。
【关键词】 会计诚信问题 原因 对策
一、引言
（一）写作背景
诚信是立人之本，更是会计人员的执业之基。但近年来会计造假问题层出不穷，内有琼民源从垃圾股蹿升为绩优股的“业界传奇”、郑百文购销价格倒挂产生的“虚假光环”、银广夏虚增利润打造的“泡沫财富”，外有能源巨头安然公司、电信大佬世通公司相继被爆财务造假，跌下神坛。从2017年中国证监会发布的109份行政处罚通知单来看，其中涉及财务造假的多达29份，较为典型的如九好集团、登云股份、博元投资、成城股份等。根据中国证监会通报的2018年上半年查处违法违规案件情况，信息披露违法违规案件主要表现为虚构购销业务、滥用会计准则实施财务造假1。研究发现，这些财务造假的案例大多采用虚增收入的手段来粉饰报表，向投资者、债权人传达虚假的财务信息，造成的经济损失巨大。总的来说，我国目前的会计诚信问题呈现出造假成本低、涉案金额高、监管和惩戒力度弱的特点。
（二）文献综述
目前国内外关于会计诚信问题研究的专业文献主要集中于基础研究、行业指导和职业指导等方面，研究角度主要有会计诚信问题与会计人员管理模式探析、根据企业性质分析会计诚信问题以及会计诚信评价模型等。国外学者针对会计诚信问题提出了“柠檬市场理论”、“舞弊三角理论”和“GONE理论”等观点。“柠檬市场”用信息使用方对整体信息了解程度上的差异来解释低效率市场和市场失灵后引发劣等品驱逐优等品的现象，从而提出改善会计诚信问题的方法在于建立会计诚信，消减信息不对等;“舞弊三角理论”提出时机、理性程度、外来压迫这三个方面的共同作用加速了会计欺诈行为的产生;而“GONE理论”认为会计诚信问题是由贪婪、机会、需求和暴露四个因素导致的2。此外，国内学者也对会计诚信问题进行了大量研究，卜海涛在《企业会计诚信缺失及治理对策》一文中将会计失信归因于利益的诱惑3;丁天方在《会计信用评价体系构建研究》中指出，可以通过建立会计信用评价体系平台对会计主体的经济运行决策、经济市场的调节和会计信息质量的提高施加影响4;许海燕、郑军和徐铭桧采用Agent的仿真方法来调查会计诚信评价系统基本设计方案的有效性，尝试性地构建了一个会计失信预防性控制体系5。
二、会计诚信问题产生的原因
（一）信息不对称是造成会计诚信问题的根源
杨雄胜教授在《会计诚信问题的理性思考》中将当代会计诚信缺失归因为会计陷入了“囚徒困境”，而“囚徒困境”正是由于信息不对称产生的6。古典经济学也认为，市场会在亚当·斯密（Adam Smith）的“看不见的手”的作用下达到供需平衡，进而达到有效的资源配置，但前提条件是在这一过程中，信息必须是充分的、对称的7。笔者认为，在现代社会中，会计制度就是为改善投资者与经营者之间信息不对称的情况而存在的，投资者让渡资产的使用权以获得最大收益，经营者接受委托从事经营活动，这两者之间的财产责任关系和财产经营关系都以契约的方式进行确定的，但投资者不直接参与企业运营环节，这无疑使得契约关系的委托方成为信息的劣势方，而经营者的信息优势则为其谋取私利危害投资者权益埋下了极大的隐患。会计数据反映着委托方最关心的财务信息，是企业经营状况的晴雨表和指南针，同时也是投资者与经营者信息沟通的媒介。因而有效的会计制度能够充当消除投资者信息劣势的角色，从而满足委托方监管代理方的需要，反过来，由于信息不对称的存在，会助长会计人员做假账粉饰报表等不诚信的行为，成为会计诚信问题的根源。
（二）外部性是加重会计诚信问题的推手
经济学上的外部效应是指在实际经济活动中，生产者或者消费者的活动对其他生产者或者消费者带来的非市场影响，根据其是否有害可以分为正外部性和负外部性8。简单地说，外部性就是行为主体对其他主体产生了有益或者有害的影响而不因此获得补偿或者支付代价的现象。
外部性理论同样适用于解释会计诚信问题的成因。在企业的会计活动中，会计行为主体通过虚假的财务数据掩盖真实的经营信息，破坏了投资者赖以决策的会计信息的可靠性，从而损害了投资者的经济利益，甚至会对市场经济秩序造成不利影响。但这些违背诚信原则的会计行为主体不但不用为他们的失信行为付出成本，反而能从中获利。长此以往，受市场竞争机制的影响，单个会计活动主体的不诚信行为将会助长整个行业的不正之风，使得会计诚信问题愈演愈烈，在这个过程中，负外部性就是为会计诚信问题恶化推波助澜的帮凶。
（三）会计独立性丧失和会计人员自身行为不端
会计制度和准则要求会计人员遵守职业道德，严守工作纪律，提高工作效率和工作质量。而这一切的前提在于保持会计人员的独立性，只有当会计人员不再受到外部施压，能够独立的依据专业判断和良好的职业道德从事会计工作时，才能有效切断会计诚信问题发生的路径。会计人员必须保持自身的独立性，不能因为上级领导的授意而动摇会计原则，如果自身意志信念不坚定，利用工作便利弄虚作假谋取私利，必将对会计诚信造成损害。
（四）内部监督机制不健全，外部审计监督质量堪忧
在会计的内部监管方面，部分企业缺乏会计内部控制制度。一项经济业务从发生到形成原始凭证、会计凭证到财务报表都需要控制活动，而一些企业忽视内部控制授权审批、不相容职务分离和会计独立核查等原则，缺乏健全的会计内控制度或者运行有效性不达标，最终将影响财务报告的真实性。
在企业的外部监管体系中，社会审计扮演着最权威、最专业的角色。但2001年安然事件引发了公众对社会审计工作质量的担忧，一时间也让负责审计安然公司的安达信会计师事务所的行业信誉一落千丈。事实调查证明，出于自身利益的考虑，安达信没有指出安然公司会计财务上的违规操作和造假行径，从而为其掩盖亏损和虚报利润提供了“便利”。无独有偶，同年安达信因替自己负责审计的佛罗里达州阳光公司做假账，被法院判定向阳光公司的股东支付股利1.1亿美元。作为当时世界五大行之一的安达信会计师事务所频繁被爆出審计丑闻，不禁让人质疑审计结果的可信度，业界权威尚且如此，无名之辈又该如何？ 三、加强会计诚信建设的措施与对策
（一）完善企业会计监管体系
加强会计诚信建设，首先应当着眼于企业自身内部监管机制的构建。按照《会计法》的要求，各单位应建立健全本单位内部会计监督制度，根据财政部相继出台的《内部会计控制规范—基本规范（试行）》和《内部会计控制规范—销售与收款》等四项规范9从企业整体层面和具体业务层面建立起会计诚信的防护网。
鼓励社会公众对会计信息进行监督，提升投资市场中企业财务信息的透明度和公开性，普及大众对财务数据正确的基本认识。同时注重发挥审计对会计工作的监管作用，国家审计、内部审计、社会审计三管齐下，为会计诚信建设保驾护航。
（二）明晰责任主体，建立单位负责人责任制
应当将单位负责人作为会计工作质量的第一责任人，同时减轻会计人员承担的责任10。这样一旦出现任何会计舞弊问题首先追责单位一把手，能够在无形中避免单位领导人强迫会计人员弄虚作假、操纵财务报告等行为，缓解单位领导追求利益和会计人员坚守诚信之间的矛盾，从制度保障上减轻会计人员的心理压力，形成单位负责人和会计人员共同维护会计诚信的统一战线。
（三）加强会计人员诚信教育，建立会计信用档案和诚信代码
应当根据财政部2018年4月颁布的《关于加强会计人员诚信建设的指导意见》，建立健全会计人员守信联合激励和失信联合惩戒机制以提高会计行业诚信水平11。《意见》同时要求各部门应开展会计人员诚信教育，通过宣传教育、案例引导、树立模范等方式提升会计人员诚信素养。
此外，还应提高会计人员失信成本，建立严重失信会计人员“黑名单”，将有提供虚假财务报告、做假账、恶意串通侵占公司财产等职业劣迹行为的会计人员假如“黑名单”并计入个人征信档案。同时对严守职业道德、诚实守信、检举重大会计违法违规行为的会计人员进行奖励，形成全行业崇尚诚信、公正客观的社会风气。
四、结论
本文从原因和对策两个方面解读会计诚信问题。在失信问题产生的原因层面，主要从经济学上的信息不对称及外部性原理、会计行为主体自身和外部监管环境等角度进行分析;在应对会计诚信问题的措施层面，笔者认为必须依靠外部公开透明的监管环境和会计行为主体的客观公正的执业行为相互配合，会计监管体系是防范诚信问题的制度基础，会计主体的良好的职业道德是解决会计诚信问题的内在要义。
“诚信为本，操守为重，遵循原则，不做假账”是会计工作的基本要求，在中国即将迈入全面小康社会的历史关头，在决心打赢防范化解重大金融风险“攻坚战”的关键时刻，解决中国会计诚信问题任重道远，但我坚信依靠严格的法律环境、高效的监管体制、会计主体自身建设和社会公众的广泛参与，攻克企业会计诚信问题的胜利曙光就在前方。
【参考文献】
[1] 中国证监会.证监会通报上半年查处信息披露违法违规案件情况[EB/OL].（2018-07-20）[2019-12-04].http：//www.csrc.gov.cn/pub/newsite/zjhxwfb/xwdd/201807/t20180720_341625.html.
[2] 于欢.会计诚信问题研究综述[J].合作经济与科技，2015（7）.
[3] 卜海涛.企业会计诚信缺失及治理对策[J].中国注册会计师，2019（9）.
[4] 丁天方.会计信用评价体系构建研究[J].财务与会计，2019（13）.
[5] 许海燕，郑军，徐铭桧.基于Agent建模的会计诚信评价仿真研究[J].会计之友，2019（5）.
[6] 杨雄胜.会计诚信问题的理性思考[J]会计研究，2002（3）.
[7] 黄琪.信息不对称与市场效率的关系研究[D].山东：山东大学，2014.
[8] 蒋先玲.货币金融学[M].北京：机械工业出版社，2017.
[9] 秦荣生，卢春泉.审计学[M].北京：中国人民大学出版社，2017.
[10] 杨雄胜.会计诚信问题的理性思考[J].会计研究，2002（3）.
[11] 朱卫品.浙江省会计诚信体系建设的实践与探索[J].财务与会计，2019（13）.
作者简介：徐竹（1999-），女，汉族，籍贯：四川萬源，单位：西北政法大学商学院，研究方向：审计学。