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[摘要] 随着西方发达国家资本市场的不断壮大，投资者对上市公司的财务情况要求知道的更多、更及时。本文从价值相关性、及时性、可比性、披露质量和透明度五个方面分析会计信息质量。在此基础上，重点讨论完善会计信息质量的变量问题。
[关键词] 会计信息质量 相关性 透明性 变量
1.问题的提出
会计信息质量不仅仅是会计监督（含准则制定）中的关键问题，也是会计理论研究，尤其是经验研究中的一个核心问题。现代市场经济社会充满着信息不对称和不确定性，会计监管的一个重要目标就是制定高质量的会计准则并创造良好的执行环境，确定企业的使用者提供有助于缓解信息不对称和不确定性的会计信息，信息质量是会计监管的焦点所在。同样在会计理论研究中，无论是研究确定质量，还是报告披露；无论是研究资产、负债和权益，还是研究盈余，最后的落脚点还是信息质量，因为绝大多书的研究最后都是从可靠性、相关性、及时性或透明度等方面分析、检验一种会计方法和模式的使用性和有效性。从某中意义上说，绝大数的会计研究都离不开信息质量问题。
2.会计信息质量研究的主要的内容
2.1价值相关性
在相关性被提出之初，人们并不真正了解其内涵和外在时具体表现形式，一般只用会计信息决策即决策有用性加以描述的。随着证券市场数据库的完善和研究的兴起，人们可以就会计信息对证券、投资决策所发挥的作用进行研究逐渐形成了价值相关性理论。会计信息质量的相关性要求，需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。但是，相关性是以可靠性为基础的，两者之间并不矛盾，不应将两者对立起来。也就是说，会计信息在可靠性前提下，尽可能地做到相关，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。
2.2及时性
在较早的研究中，一般认为价值相关性已包含了及时性的内容。但在近年的研究中，将及时性作为一个相对独立的会计信息质量的特征进行研究的文献不断增加。这可能是受到人们对稳健会计重新关注的影响。因为，当人们重点关注会计信息对投资者或股票市场是否有用的时候，及时性只是影响价值相关性的一个因素，及时性可以被包含在价值相关性中，但在契约观下，由于受到各种契约及其时限的影响（如聘用合同、报酬方案、债务契约等都有一定的时限），稳健会计的运用和及时性问题就更加显现出来了。
及时性作为一个会计信息质量特征，部分研究透过对应计额、盈余与应计额比率、盈余与现金流量比率、帐面价值与市场价值比率、收益与股票回报关系，加速折旧额与固定资产价值比率等变化的时间序列分析，公司之间和国家之间的模截面分析，是可以对其一定程度上给以测量。需要指出及时性在这里不是简单地指按时编保财务报告或及时披露，而是包括了及时确认计量，还有的研究将及时性理解成企业的经济收益被确认为会计收益的时间，即两者在时间序列上的关系。
2.3可比性
可比性作为一个会计信息质量特征，比较早地受到了會计准则制定机构的关注。在研究中，会计信息的国际比较研究中，会计信息的国际比较研究更多涉及可比性，而专门研究美国公司会计信息可比性少，测量可比性有多种方式，由于会计信息涉及的内容很多，很难也没有必需对财务报告中的所以指标进行可比性测定，在研究中，不同时期盈余与应计额倍数差异、帐面价值与市场价值倍数差异，现金流量与应计额相关性差异的变化都可在一定程度上反映会计信息的可比性。假定企业的经营和经济环境等其它案件都保持不变，盈余与应计收益倍数在不同国家之间的差异应当是由不同国家的会计差异引致的。因此，只要我们能够控制有关企业经营和经济环境等方面的变量如GDP增长率、实际利率的变动等，就可以判定不同国家之间英勇与应计收益倍数的差异及其变动反映出这些国家财务报告可比性的状况及变动趋势。此外，由于收益拉平的会计实物将导致现金流量与应计收益之间的负相关，因此通过考察现金流量与应计收益的相关性也可在一定程度上反映出会计信息的可比性。
2.4披露质量
过去人们研究会计信息质量，偏重于会计确认计量方面，现在越来越多的研究将披露相对独立出来，分析披露质量及其影响。披露引起越来越多人的特别关注：⑴披露质量的提高将直接缓解信息不对称，降低企业的代理成本和融资成本。⑵高质量的确认计量是并不一定能带来高质量的披露，披露是确认计量之外的一个环节，有许多相对独立的内容披露不仅仅受到会计准则的影响，还可能受到其他监管部门或规则（如证券监管 ）的影响。
由于会计信息是提供给股东作为其投资的依据，会计信息已成为信息使用者赖以决策与分析的基础，人们越来越重视会计信息的有用性。决策有用性主要表现为可靠性和相关性两个基本特征，从可靠性谈会计信息的披露使会计信息实现决策有用性，关键是保证会计信息的真实与可靠。近几年来，会计信息失真问题已引起全社会的普遍关注，会计信息失真扰乱了市场经济秩序，破坏了上市公司的社会形象，挫伤了广大投资者的积极性，使信息使用者产生一种不信任的感觉。因此，如何提高会计信息质量，保证会计信息的可靠性和真实性，是一个从政府到社会公众都十分关心的问题。
披露质量通常取决与信息披露的及时性、祥略程度和清晰度。在研究中，一般都借用某些研究和中介机构透过调查取得信息披露排名（或分值）作为披露质量的替代变量。他们认为，披露质量是高是低应由投资者或分析师加以判断。
2.5透明度
透明度也常常用以反映会计信息的质量，尤其是披露质量.在很多研究中，并没有明确区分会计信息透明度与公司透明度。但也有研究认为公司透明度是公司特定信息可被投资者接受的程度。由于透明度的决定因素不仅仅是会计，还受到机构投资者、财务分析师和媒体参与的影响，因此，也有人将它理解为使用者识别财务报表，体会财务报表所反映的企业会计事项和交易的能力。
3.影响会计信息质量特征的因素
我国的会计制度一直有关于会计信息的可靠性、可比性、和可理解性方面的要求。这说明我国早已认定有用的会计信息应该是可靠的、可比的、可理解的。那么，在我国够建概念框架之际，是否应按照国际流行的惯例，将国际流行的相关性和透明性也设计为我国主要的会计信息质量呢？这取决于以下三个主要因素：
3.1对会计目标的定位
一个国家对会计目标的定位必将影响在概念框架中对相关性和透明性的取舍及定位。总体上讲，相关性和透明性是“决策有用”会计目标模式下的主要会计信息质量特征，“经营责任”会计目标模式基本上设给这两个会计信息质量特征留有空间，因此，理论上讲透明性和相关性在中国的定位着先取决于中国会计目标的定位。
3.2对相关性会计环境的认定
在根据会计目标定位相关性和透明性时，关键问题是考察相关的会计环境。从简朴的供求理论来看，透明性和相关性的存在状态（包括对他们涵义的界定，在概念框架中的定位及会计实践中的应用等），主要取决于相关会计环境对他们的需求能力和供给能力。
3.3对主要会计信息质量特征的理解
对主要会计信息质量的理解，也会影响透明性和相关性在概念框架中的定位。主要会计信息质量特征是与次要特征相对应的，从理论上讲，主要特征是制定会计准则和进行会计核算时必须遵守的原则，没有讨价还价的余地，而次要特征并非如此。在概念框架中，如果各项会计信息质量特征之间存在矛盾，就应该给他们做个排序，否则会计信息质量特征知道作用将会减弱。在排序中，被排序在首位位置的应该是主要特征，位居次要的就是次要特征。
4.如何进一步完善会计信息质量的变量
有的变量同时用来检验多个会计信息质量的特征，变量交叉使用的情況比较严重。为此，需要对这些变量加以归类并分析起特点和使用性。
根据变量的来源和形成特点，可以将国际上对会计信息质量分外会计变量、市场变量、调查评估变量和综合变量四类。其中，会计变量如为了对盈余质量而使用的现金流量和应计额等，通过分析不同会计数据之间的关系，可以在一定程度上印证会计信息质量的可靠性及对企业交易少的真实反映情况。由于这类变量来源于会计信息本身，因而其作用有一定的限制，但考虑到我国的实际情况，会计变量还可以进一步挖掘和发展；市场变量如股票价格、交易量、预期与未预期回报等，他们一般都与会计数据联系起来。尽管市场变量不仅受到会计信息影响，还受到市场因素的影响，但市场变量仍然是一种对会计信息质量的重要变量，但在我过会计信息质量的研究中，其使用必须受到严格的控制和约束，要紧密联系转轨经济制度背景及其特定理论，其结论也不应无限推广，调查评估变量在证券市场发达的国家比较完善一些。
在我国，由于投资中介市场不发达，目前这类变量还比较少，因而对披露质量较难开展研究，但长远来说，应随着投资中介市场的发展而发展，综合变量是指综合了前几类变量的变量，如对研究常常将会计变量与市场变量结合起来，也常将市场变量与调查评估变量综合起来。另外，鉴于国有企业在国民经济中的重要性，为了充分获取理论研究和现实经济决策所需数据，开放我国未上市的部分大中型国有企业的有关数据是很有必要的。在使用某些替代变量时，不同学者对我国资本市场进行数据分析会得出截然相反的结论，这种状况降低了替代变量在理论研究和现实决策中的使用价值，也在一定程度上降低了研究成果的现实指导意义。改善这种状况有赖于学者们在建立模型、选择变量和处理数据时都紧密结合我国特定时期的法规政策和市场情况等因素。
会计信息质量作为一种重要的社会资源，是管理者、投资者、债权人、社会公众改善经营管理、评价财务状况、作出投资决策、防范经营风险的主要依据，也是制定财税经济政策的主要依据，更是国家制定宏观调控政策的主要信息来源。它具有一定的经济后果，这已是不争之实。会计信息是决策者进行决策的重要依据之一，因此，会计信息最基本的质量特征就是决策有用性，会计信息的质量直接关系到决策者的决策及其后果，会计信息的真实性和可靠性是保证信息使用者作出正确决策的基本前提和条件。会计信息失真所带来的经济后果是十分严重的。众所周知，由于各种原因，目前我国存在十分严重的会计信息失真问题，造成了国有资产严重流失、证券市场发育不良、社会交易费用高昂、企业难以筹集到足够资金而出现“贫血”，严重降低会计信息的质量，影响会计信息使用者的正确决策，进而在宏观上影响国民经济的运行秩序和发展。因此，研究如何保证会计信息的真实性，如何在最大范围内防止会计信息质量失真，保证会计资料的真实、完整，是会计工作的基本要求，而实现这一要求的关键在于单位负责人是否依法履行其领导、支持、督促的职责，是否保障了会计人员依法行使职权,具有重要的现实意义。
参考文献：
[1]林钟高会计行为论 东北财经大学出版社.
[2]杨雄胜会计诚信问题的理性思考 会计研究 .
[3]安徽省会计学会课题组，关于会计信息质量问题的调查研究会计研究.
[4]王咏梅 会计信息披露的规范问题研究 会计研究.
[5]张维迎 法律制度的信誉基础[J] 经济研究 .
[关键词] 会计信息质量 相关性 透明性 变量
1.问题的提出
会计信息质量不仅仅是会计监督（含准则制定）中的关键问题，也是会计理论研究，尤其是经验研究中的一个核心问题。现代市场经济社会充满着信息不对称和不确定性，会计监管的一个重要目标就是制定高质量的会计准则并创造良好的执行环境，确定企业的使用者提供有助于缓解信息不对称和不确定性的会计信息，信息质量是会计监管的焦点所在。同样在会计理论研究中，无论是研究确定质量，还是报告披露；无论是研究资产、负债和权益，还是研究盈余，最后的落脚点还是信息质量，因为绝大多书的研究最后都是从可靠性、相关性、及时性或透明度等方面分析、检验一种会计方法和模式的使用性和有效性。从某中意义上说，绝大数的会计研究都离不开信息质量问题。
2.会计信息质量研究的主要的内容
2.1价值相关性
在相关性被提出之初，人们并不真正了解其内涵和外在时具体表现形式，一般只用会计信息决策即决策有用性加以描述的。随着证券市场数据库的完善和研究的兴起，人们可以就会计信息对证券、投资决策所发挥的作用进行研究逐渐形成了价值相关性理论。会计信息质量的相关性要求，需要企业在确认、计量和报告会计信息的过程中，充分考虑使用者的决策模式和信息需要。但是，相关性是以可靠性为基础的，两者之间并不矛盾，不应将两者对立起来。也就是说，会计信息在可靠性前提下，尽可能地做到相关，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。
2.2及时性
在较早的研究中，一般认为价值相关性已包含了及时性的内容。但在近年的研究中，将及时性作为一个相对独立的会计信息质量的特征进行研究的文献不断增加。这可能是受到人们对稳健会计重新关注的影响。因为，当人们重点关注会计信息对投资者或股票市场是否有用的时候，及时性只是影响价值相关性的一个因素，及时性可以被包含在价值相关性中，但在契约观下，由于受到各种契约及其时限的影响（如聘用合同、报酬方案、债务契约等都有一定的时限），稳健会计的运用和及时性问题就更加显现出来了。
及时性作为一个会计信息质量特征，部分研究透过对应计额、盈余与应计额比率、盈余与现金流量比率、帐面价值与市场价值比率、收益与股票回报关系，加速折旧额与固定资产价值比率等变化的时间序列分析，公司之间和国家之间的模截面分析，是可以对其一定程度上给以测量。需要指出及时性在这里不是简单地指按时编保财务报告或及时披露，而是包括了及时确认计量，还有的研究将及时性理解成企业的经济收益被确认为会计收益的时间，即两者在时间序列上的关系。
2.3可比性
可比性作为一个会计信息质量特征，比较早地受到了會计准则制定机构的关注。在研究中，会计信息的国际比较研究中，会计信息的国际比较研究更多涉及可比性，而专门研究美国公司会计信息可比性少，测量可比性有多种方式，由于会计信息涉及的内容很多，很难也没有必需对财务报告中的所以指标进行可比性测定，在研究中，不同时期盈余与应计额倍数差异、帐面价值与市场价值倍数差异，现金流量与应计额相关性差异的变化都可在一定程度上反映会计信息的可比性。假定企业的经营和经济环境等其它案件都保持不变，盈余与应计收益倍数在不同国家之间的差异应当是由不同国家的会计差异引致的。因此，只要我们能够控制有关企业经营和经济环境等方面的变量如GDP增长率、实际利率的变动等，就可以判定不同国家之间英勇与应计收益倍数的差异及其变动反映出这些国家财务报告可比性的状况及变动趋势。此外，由于收益拉平的会计实物将导致现金流量与应计收益之间的负相关，因此通过考察现金流量与应计收益的相关性也可在一定程度上反映出会计信息的可比性。
2.4披露质量
过去人们研究会计信息质量，偏重于会计确认计量方面，现在越来越多的研究将披露相对独立出来，分析披露质量及其影响。披露引起越来越多人的特别关注：⑴披露质量的提高将直接缓解信息不对称，降低企业的代理成本和融资成本。⑵高质量的确认计量是并不一定能带来高质量的披露，披露是确认计量之外的一个环节，有许多相对独立的内容披露不仅仅受到会计准则的影响，还可能受到其他监管部门或规则（如证券监管 ）的影响。
由于会计信息是提供给股东作为其投资的依据，会计信息已成为信息使用者赖以决策与分析的基础，人们越来越重视会计信息的有用性。决策有用性主要表现为可靠性和相关性两个基本特征，从可靠性谈会计信息的披露使会计信息实现决策有用性，关键是保证会计信息的真实与可靠。近几年来，会计信息失真问题已引起全社会的普遍关注，会计信息失真扰乱了市场经济秩序，破坏了上市公司的社会形象，挫伤了广大投资者的积极性，使信息使用者产生一种不信任的感觉。因此，如何提高会计信息质量，保证会计信息的可靠性和真实性，是一个从政府到社会公众都十分关心的问题。
披露质量通常取决与信息披露的及时性、祥略程度和清晰度。在研究中，一般都借用某些研究和中介机构透过调查取得信息披露排名（或分值）作为披露质量的替代变量。他们认为，披露质量是高是低应由投资者或分析师加以判断。
2.5透明度
透明度也常常用以反映会计信息的质量，尤其是披露质量.在很多研究中，并没有明确区分会计信息透明度与公司透明度。但也有研究认为公司透明度是公司特定信息可被投资者接受的程度。由于透明度的决定因素不仅仅是会计，还受到机构投资者、财务分析师和媒体参与的影响，因此，也有人将它理解为使用者识别财务报表，体会财务报表所反映的企业会计事项和交易的能力。
3.影响会计信息质量特征的因素
我国的会计制度一直有关于会计信息的可靠性、可比性、和可理解性方面的要求。这说明我国早已认定有用的会计信息应该是可靠的、可比的、可理解的。那么，在我国够建概念框架之际，是否应按照国际流行的惯例，将国际流行的相关性和透明性也设计为我国主要的会计信息质量呢？这取决于以下三个主要因素：
3.1对会计目标的定位
一个国家对会计目标的定位必将影响在概念框架中对相关性和透明性的取舍及定位。总体上讲，相关性和透明性是“决策有用”会计目标模式下的主要会计信息质量特征，“经营责任”会计目标模式基本上设给这两个会计信息质量特征留有空间，因此，理论上讲透明性和相关性在中国的定位着先取决于中国会计目标的定位。
3.2对相关性会计环境的认定
在根据会计目标定位相关性和透明性时，关键问题是考察相关的会计环境。从简朴的供求理论来看，透明性和相关性的存在状态（包括对他们涵义的界定，在概念框架中的定位及会计实践中的应用等），主要取决于相关会计环境对他们的需求能力和供给能力。
3.3对主要会计信息质量特征的理解
对主要会计信息质量的理解，也会影响透明性和相关性在概念框架中的定位。主要会计信息质量特征是与次要特征相对应的，从理论上讲，主要特征是制定会计准则和进行会计核算时必须遵守的原则，没有讨价还价的余地，而次要特征并非如此。在概念框架中，如果各项会计信息质量特征之间存在矛盾，就应该给他们做个排序，否则会计信息质量特征知道作用将会减弱。在排序中，被排序在首位位置的应该是主要特征，位居次要的就是次要特征。
4.如何进一步完善会计信息质量的变量
有的变量同时用来检验多个会计信息质量的特征，变量交叉使用的情況比较严重。为此，需要对这些变量加以归类并分析起特点和使用性。
根据变量的来源和形成特点，可以将国际上对会计信息质量分外会计变量、市场变量、调查评估变量和综合变量四类。其中，会计变量如为了对盈余质量而使用的现金流量和应计额等，通过分析不同会计数据之间的关系，可以在一定程度上印证会计信息质量的可靠性及对企业交易少的真实反映情况。由于这类变量来源于会计信息本身，因而其作用有一定的限制，但考虑到我国的实际情况，会计变量还可以进一步挖掘和发展；市场变量如股票价格、交易量、预期与未预期回报等，他们一般都与会计数据联系起来。尽管市场变量不仅受到会计信息影响，还受到市场因素的影响，但市场变量仍然是一种对会计信息质量的重要变量，但在我过会计信息质量的研究中，其使用必须受到严格的控制和约束，要紧密联系转轨经济制度背景及其特定理论，其结论也不应无限推广，调查评估变量在证券市场发达的国家比较完善一些。
在我国，由于投资中介市场不发达，目前这类变量还比较少，因而对披露质量较难开展研究，但长远来说，应随着投资中介市场的发展而发展，综合变量是指综合了前几类变量的变量，如对研究常常将会计变量与市场变量结合起来，也常将市场变量与调查评估变量综合起来。另外，鉴于国有企业在国民经济中的重要性，为了充分获取理论研究和现实经济决策所需数据，开放我国未上市的部分大中型国有企业的有关数据是很有必要的。在使用某些替代变量时，不同学者对我国资本市场进行数据分析会得出截然相反的结论，这种状况降低了替代变量在理论研究和现实决策中的使用价值，也在一定程度上降低了研究成果的现实指导意义。改善这种状况有赖于学者们在建立模型、选择变量和处理数据时都紧密结合我国特定时期的法规政策和市场情况等因素。
会计信息质量作为一种重要的社会资源，是管理者、投资者、债权人、社会公众改善经营管理、评价财务状况、作出投资决策、防范经营风险的主要依据，也是制定财税经济政策的主要依据，更是国家制定宏观调控政策的主要信息来源。它具有一定的经济后果，这已是不争之实。会计信息是决策者进行决策的重要依据之一，因此，会计信息最基本的质量特征就是决策有用性，会计信息的质量直接关系到决策者的决策及其后果，会计信息的真实性和可靠性是保证信息使用者作出正确决策的基本前提和条件。会计信息失真所带来的经济后果是十分严重的。众所周知，由于各种原因，目前我国存在十分严重的会计信息失真问题，造成了国有资产严重流失、证券市场发育不良、社会交易费用高昂、企业难以筹集到足够资金而出现“贫血”，严重降低会计信息的质量，影响会计信息使用者的正确决策，进而在宏观上影响国民经济的运行秩序和发展。因此，研究如何保证会计信息的真实性，如何在最大范围内防止会计信息质量失真，保证会计资料的真实、完整，是会计工作的基本要求，而实现这一要求的关键在于单位负责人是否依法履行其领导、支持、督促的职责，是否保障了会计人员依法行使职权,具有重要的现实意义。
参考文献：
[1]林钟高会计行为论 东北财经大学出版社.
[2]杨雄胜会计诚信问题的理性思考 会计研究 .
[3]安徽省会计学会课题组，关于会计信息质量问题的调查研究会计研究.
[4]王咏梅 会计信息披露的规范问题研究 会计研究.
[5]张维迎 法律制度的信誉基础[J] 经济研究 .