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摘要：中央银行执行货币政策和履行有关金融服务职责，在过程上体现为资产负债活动，在结果上则体现为资产负债表。因此，关注中国人民银行的资产、负债和损益是内部审计的天然义务，围绕资产负债表开展审计是内部审计的基本职责。发达国家央行都要定期公布经审计的资产负债表，目前我国还没完全做到，而有关国际组织一直都有这方面的要求。在这样的情况下，探索围绕央行资产负债表开展审计，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的目标，是有其必然性和内在合理性的。本文在中国人民银行海口中心支行开展资产负债表审计试点工作的基础上，对开展资产负债表审计的必要性和内容等进行初步的探讨，并结合审计试点的经验提出几点针对性建议。
关键词：中国人民银行；资产负债表审计；内部审计
中图分类号：F231.5 文献标识码：Ａ文章编号:１００３－９０３１(２０11)04－００15－０5DOI:10.3969/j.issn.1003-9031.2011.04.03
中国人民银行作为特殊的政府机构，既负有制定与执行货币政策、监管金融市场等政府属性，同时又具有经营管理国家储备资产、从事国际金融活动等市场属性。当前，各国经济都受到金融危机的严重冲击。作为宏观货币政策的制定者与金融稳定的维护者，各国中央银行在应对这次金融风暴中都发挥着举足轻重的作用。从2008年金融危机可看出，中央银行的资产负债质量直接影响一国金融体系抗风险的能力，同时也决定着一国是否拥有维护金融市场稳定的实力[1]。自本次金融危机发生以来，人民银行总行高度重视中央银行资产负债表的真实性和健康性。在这样的情况下，探索围绕人民银行资产负债表开展审计，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的目标，是有其必然性和内在合理性的。
本文在分析人民银行资产负债表的构成及其影响的基础上，结合中国人民银行海口中心支行资产负债表审计试点工作，进一步明确了开展资产负债表审计的目的，对开展资产负债表审计的必要性和内容等进行初步的探讨，设置了金融机构贷款的评价指标，探索性地对资产负债表的健康性进行评价，最后结合审计试点的经验，提出几点针对性建议。
一、人民银行资产负债表的构成及影响
中国人民银行作为我国的中央银行，其资产负债表是中央银行业务活动的综合体现，也是中央银行货币政策实施效果的综合反映[2]。资产负债表综合反映了央行各项活动所引起的资金来源分布状况和资金使用配置状况，它涉及到诸多复杂的经济活动和金融活动，其规模和结构的变化对宏观经济产生了重要影响。
（一）人民银行资产负债表的构成
根据《中国人民银行会计基本制度》的规定，人民银行资产负债表是反映某一特定日期人民银行财务状况的报表，是根据“资产=负债+所有者权益”公式，在每年年末根据当期业务状况报告表各科目的余额归并后编制[3]。依据人民银行会计基本制度等有关规定，人民银行会计科目分为表内科目和表外科目：表内科目包括资产类、负债类、资产负债共同类、所有者权益类、损益类；表外科目核算业务确已发生而尚未涉及资金增减、需要记载实物库存数量变化和备忘登记的事项。
人民银行资产负债表的主要项目有三类：资产类主要包括贵金属、外汇储备占款、国际金融组织资产、金融机构贷款、再贴现、有价证券、买入返售证券、专项贷款、投资、固定资产、支付清算借方汇差、暂付款项、其他资产等13项以及调整项[4]；负债类包括流通中货币、金融机构准备金存款、邮政储蓄转存款、金融机构缴财政存款、金融机构特种存款、中央银行票据、卖出回购证券、支付清算贷方汇差、暂收款项、经理国库款项、其他负债等11项及调整项；所有者权益类包括国家资本、固定基金、总准备金和收益等4项。补充资料有应收未收利息。
（二）资产负债表规模和结构调整变化的影响
1.作为重要的宏观调控工具，人民银行资产负债表规模和结构的变化对宏观经济将产生重要影响[5]。一般来说，资产负债表扩张的效果更多表现为国内信贷规模扩张，有利于促进经济增长；资产负债表紧缩则意味着紧缩信贷，收缩金融市场的流动性，抑制通货膨胀。相应地，货币政策的执行也将改变资产负债表的结构和规模，并具体的表现在资产负债表的相关项目和科目中。因此，从历年资产负债表相关项目和科目的增减变化中可以看出货币政策的执行情况以及执行的效果等重要信息。
2.重要资产负债的安全性、流动性、增值保值功能将受到影响。随着国家宏观调控及货币政策的执行，其结果往往会使得资产负债表的规模和结构发生变化，其资产负债的安全性、流动性、健康性以及增值保值功能等都将产生重大变化。如汇率的调整会导致资产负债表中外汇占款项目的变化，而当前庞大的外汇储备资产增值保值以及盈利的能力是中国人民银行总行党委高度重视的问题。因此，作为中国人民银行内部监督部门，必须加强对资产负债的安全性、流动性、健康性以及资产增值保值功能的监督。
二、人民银行资产负债表审计的目的
通常的资产负债表审计的目的是为证实资产负债表所有项目余额的真实性。通过对资产负债表项目余额的会计记录进行检查，对固定资产进行清查盘点，从而对资产负债表的真实性、准确性、完整性做评价判断。而人民银行资产负债表审计的目的更具有特殊性，是以维护央行资产负债表健康为目标，从资产负债表的真实性、完整性、准确性审计评价入手，通过对重要资产的安全性和质量以及各类交易业务风险的审计，对央行资产与损益情况作出客观、公正的评价进而提出切合实际、可操作性强的改进意见，为维护央行整体运行和促进充分履职服务。
具体的说，其目的主要有以下几方面：一是确认资产负债表的准确、完整性。这是编报资产负债表的基本要求，也是资产负债表审计的基本目的和实现其他审计目标的基础。对不真实或不完整的资产负债表进行审计，所得出的任何审计结论都是没有信服力的。因此，审计时，一是要检查、确认资产负债表所提供信息的准确、完整程度。二是确认、评价业务活动的真实、合规性。通过对资产负债表中填列数字所依据的业务活动审计，以确认资产负债表所涉及业务活动的合规性和真实性，并对其合规性、真实性做出整体评价。三是评价重要资产的安全性和质量，提出增加其经济效益的建议。这是人民银行资产负债表审计的重要内容，也是人民银行资产负债表审计特殊性的主要表现。通过对资产负债表中所列示的重要资产（如金融机构贷款、外汇储备占款项目）审计，确认、评价重要资产的安全性和质量，提出增加其经济效益的建议，为维护人民银行整体运行和促进充分履职服务。四是以风险和绩效为导向，促进有关部门强化管理，维护资产负债表的健康。通过对人民银行资产负债表审计，一方面要发现并确认资产负债表中反映的各业务活动和交易事项的重要风险；另一方面通过对重要项目的审计，如金融机构贷款、外汇储备占款、金融机构准备金存款等项目，对辖区货币政策的执行效果和金融生态以及对资产的经营状况做出评价等。从而促进有关职能部门加强风险和绩效管理，维护人民银行资产负债表的健康。
三、开展人民银行资产负债表审计的必要性
（一）开展资产负债表审计是央行内审监督工作的必然要求
内审部门要紧紧围绕人民银行中心工作开展审计。人民银行的中心工作可从两方面来看：从职责形态看，就是通过执行货币政策实现币值稳定和促进经济发展；从价值形态看，就是要维护健康的资产负债表，保证资产、负债、损益的真实性、完整性，保证资产的安全性、流动性和保值增值。中央银行执行货币政策和履行有关金融服务职责，在过程上体现为资产负债活动，在结果上则体现为资产负债表。因此，关注人民银行的资产负债和损益，是内部审计的天然义务；围绕资产负债表开展审计，是内部审计的基本职责。发达国家央行都要定期公布经审计的资产负债表，目前我国中央银行还没有完全做到，而有关国际组织一直都有这方面的要求。在这样的情况下，探索围绕央行资产负债表开展审计，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的目标，是有其必然性和内在合理性的。
（二）开展资产负债表审计是与国际社会接轨，逐步完善央行资产负债表等会计信息披露机制的需要
人民银行作为我国重要的行政部门之一，法律赋予其经营国家储备资产、经理国库的特殊使命，其经营成果直接关系到我国政府的信用[6]。人民银行的会计信息和资产负债直接反映了我国货币政策执行和金融稳定状况,更加完善、透明，更加符合国际会计准则的会计标准的建立和使用,能提供更加准确的会计报表信息,能更好地促进人民银行职能的发挥。
（三）开展资产负债表审计是维护央行银行资产负债表健康的重要手段
本次金融危机，各国央行在应对危机中采取了多种手段，扩张自身的资产负债表，向市场注入流动性，救助陷入困境的金融机构，支持实体经济的恢复和稳定[7]。而各国央行资产负债表的健康状况也引起了广泛的关注。中国人民银行党委高度重视央行资产负债表的健康，郭庆平行长助理多次提到要围绕资产负债表开展审计，将开展资产负债表审计作为维护中央银行资产负债表健康的重要手段。通过资产负债表审计，一是可以对资产、负债及财务报表数据的真实性、完整性做出全面准确的鉴定；二是能够对人民银行资产管理的能力以及重要资产的状况和安全性做出客观评价；三是可以对辖区货币政策的执行情况以及辖区金融生态状况做出客观评价。因此，开展资产负债表审计，能够促进促进有关部门强化管理，切实维护资产负债表的健康。
四、人民银行资产负债表审计的内容
（一）人民银行资产负债表的常规审计
资产负债表的常规审计，主要是审查人民银行资产负债表填列的内容是否完整，表内数字计算是否正确平衡，有关项目填列是否准确等[8]。
1.审查资产负债表填列内容的完整性。一是检查填报日期是否漏填；二是审查表内应填项目是否填列齐全；三是审查有关人员签章是否齐全。
2.审查资产负债表内相关数字的准确性。一是复核表内小计数是否正确；二是复核表内合计数是否正确；三是将表内左右两方项目数字分别相加，看资产负债表的总额是否平衡。
3.审查资产负债表内综合项目的填列是否准确。对与各有关台帐的期末余额、发生额相对应的项目，应与各有关台账账户的期末余额、发生额相核对；资产负债表“年初数”栏内各项数字应与上年末资产负债表内“期末数”栏内所列数字相核对等。
4.检查资产负债表编制的方法是否合理。人民银行资产负债表的编制方法具有特殊性，根据《中国人民银行会计基本制度》的规定，人民银行的会计核算是以收付实现制为基础，当期的各项收入和支出按当期实际发生的收支金额确认。通过审计确认编报部门编制资产负债表采用的方法是否合理，使其能够真实反映人民银行的资产、负债和所有者权益的总体规模和结构。
（二）围绕人民银行交易业务和重要项目、特别是重要资产项目进行审计
通过对资产负债表近三年年初、年末数的审查，重点是各项目的期末数据，了解前后会计期间各项数据的连续性，并通过与前期会计信息的比较、分析，确定变动异常项目，作为重点进行审计，以确认其真实性、准确性和完整性。主要项目有再贷款、再贴现、固定资产、外汇储备占款、其他资产、金融机构准备金存款、权益项目下的收益等。
1.再贷款、再贴现及应收未收利息。可能存在质量风险和安全风险。一是要对各科目下发生的再贷款、再贴现业务及还本付息情况逐一进行审计，审查各项再贷款的合规性和真实性。二是对再贷款、再贴现的风险及健康性进行审计分析，确认可能形成损失的项目数量和金额，并根据具体情况提出切实可行的改进建议。
2.固定资产。由于在建工程未在资产负债表中反映，存在安全风险，其安全性应成为审计重点。固定资产折旧与净值存在质量风险和效率风险，根据《中国人民银行固定资产管理办法》，中国人民银行固定资产在表内不计提折旧。因此，固定资产在资产负债表上反映为购入时的实际成本，即原值，而（表外）实际已计提的折旧、固定资产净值情况却没有反映，导致资产价值不能得到真实反映，从而产生固定资产的质量和效率风险，影响资产负债表的健康。
3.其他资产。各分支机构融资中心及自办经济实体的挂账情况都在该项目的“166待清理资产”科目下反映。通过审核融资中心及自办经济实体各挂账审批、挂账明细账、有关部门台账等资料，核实相关科目数字，对融资中心和自办经济实体的清理收尾及市场退出工作进行审计，特别要关注处置过程中潜在的法律纠纷和风险等。
4.外汇储备占款（本项目为中国人民银行总行专用）。在当前汇率制度下，我国外汇储备面临着基础货币被动投放和被动增加流动性问题，如何保证其安全性，做到可测量、可监控、可回收，并在此基础上避免汇率风险，减少可能的损失，创造更大的经济价值，可通过对其进行审计，提出切实有效的建议。
5.金融机构准备金存款。主要审查相关职能部门对辖区法人金融机构准备金存款缴存情况的审核、日常管理监测和账务核算情况。营业部门是否每月初对存款准备金报表进行审查，按旬考核，每日监督法人金融准备金存款情况，对缴存存款准备金不足情况及时移交货币信贷部门查处，确保资产负债表的真实性和完整性。
6.权益项目下的收益。收益项目在资产负债表中仅仅为一个数字，但也是资产负债表审计的重点，可看作是对资产负债表审计的延伸。从审计损益明细表着手，确保收益科目列示真实、合规。此外，人民银行分支机构的损益往往为负数，如何从实际为亏损的收益科目中体现人民银行分支机构的工作业绩，也应是资产负债表审计需要进一步探索的内容。
五、基层央行围绕资产负债表开展审计的实践与经验总结
根据人民银行总行内审工作部署，人民银行海口中心内审部门于2010年9月开展了资产负债表审计试点工作，对基层央行开展资产负债表审计进行了初步探索，以下对试点审计取得的进展和经验进行简单介绍。
（一）确立审计目标，把握审计方向
围绕人民银行资产负债表开展审计，是人民银行总行提出的新课题、新挑战，海口中心支行内审部门积极探索、深入研究，在全国人民银行省会中支以上单位中，最先探索开展资产负债表审计。以维护人民银行资产负债表的健康为审计目标，并做为审计的探索方向，通过对资产负债表进行审计，为更好地执行中央银行货币政策和履行有关金融服务职责提供审计监督和保障。
（二）理顺审计思路，明确审计内容
考虑到对资产负债表全部项目进行审计的难度、深度和审计成本，人民银行海口中心支行内审部门按照“先个别、后整体”、“先重要、后一般”的原则，围绕资产负债表部分重要项目进行审计，并根据各项目的特点分别确定审计侧重点。经对资产负债表各项目的调查，并从重要性、可行性、必要性进行研究分析，最终确定重点对资产负债表中的“金融机构贷款”项目开展试点审计。
（三）转变观念，创新审计方法
资产负债表的审计，是一项新课题，也是一个新挑战。在审计理念上，人民银行海口中心支行内审部门努力实现由传统的财务收支合规性审计分析向业务运作、管理活动以及体制机制上拓展，由以揭示问题为主的监督型审计向提供增值服务型审计转变，凭此作为审计查找问题、分析问题和处理问题的重要标准，稳步推进人民银行内部审计工作转型发展。在审计方法上，一方面高度重视审前的调查研究，比如在项目选择上，通过调查发现金融机构贷款占总资产的比重高达47.95%，而固定资产、暂付款项、其他资产所占的比重都较小，仅有4.16%、0.01%和6.99%，因此该部门将金融机构贷款作为本次审计试点的重点内容。另一方面综合运用核查、计算、统计分析等的审计方法：一是继续运用传统合规性审计的思路和方法对资产负债表的有关数据进行查证和核实，检查报表数据的真实性和完整性；二是对金融机构贷款项目下发生的再贷款及还本付息等交易事项逐一进行审计，并对再贷款的还本付息、是否展期、贷款人经营状况等情况进行统计分析；三是根据统计分析的结果，对再贷款的风险及健康性进行审计分析评价，提出审计意见和改进建议。
（四）根据审计内容对影响资产负债表健康性的科目进行审计分析
1.对资产负债表“金融机构贷款”项目的状况及变动情况进行审计。人民银行资产负债表“金融机构贷款”项目对应4个一级科目，分别为110流动性贷款、111专项政策性贷款、112金融稳定贷款和120质押融资。本文以对金融稳定贷款审计为例进行说明。
（1）对再贷款的审批、合同协议、展期等进行审查，检查计息是否准确，免息罚息是否符合规定等。
（2）对资产负债表项目的期初期末余额进行对比，检查审计期内的变动情况，并以此为线索深入检查余额变动的原因。
（3）对每笔金融稳定再贷款的安全性和健康性进行审计分析。设置评价指标，如是否逾期、是否展期、本金归还率、利息支付比率、还款人经营状态、再贷款预计损失比率等。现场审计时可设置金融稳定再贷款统计评价表对再贷款逐笔进行统计分析（见表1）。
2.对表外应收未收利息变动情况进行审计。根据人民银行基本会计制度，外应收未收利息未列入资产负债表，而是作为资产负债表的补充资料放在表外进行核算。但金融稳定再贷款利息的支付情况可以反映出再贷款的质量和安全性，因此此项内容也应是审计的重点。
（五）围绕资产负债表的健康性，做出审计评价
根据审计情况，对金融稳定再贷款呈现的特点及其安全性、健康性进行结论性审计评价，以及由此反映出辖区金融生态的状况、金融风险的程度等进行探索性评价。如本次审计中发现，自2002年以来，人民银行海口中心支行辖区就再也没有发放新的金融稳定再贷款，由此可知辖区金融生态已得到逐步优化，金融高风险的状态已得到缓解的审计结论。
（六）结合辖区实际，提出针对性审计建议
一是对1993年以前的老贷款以及几笔违规发放的再贷款提出处理意见和建议，维护资产负债表的健康；二是对部分已破产清算完毕的承贷人的再贷款提出审计建议，研究如何对其进行核销，确保资产负债表能够真实反映人民银行资产负债情况，确保资产负债表的真实与健康；三是对金融稳定再贷款管理上存在的问题提出针对性的管理建议。
六、推进人民银行资产负债表审计的对策建议
（一）转变观念，创新审计方法
在审计理念上，努力实现由传统的财务收支合规性分析审计向业务运作、管理活动以及体制机制上拓展，由以揭示问题为主的监督型审计向提供增值服务型审计转变，把是否有利于促进科学发展作为审计查找问题、分析问题和处理问题的重要标准。探索形成一个审计项目包含“合规+内控+管理+绩效”的审计思路，并扩大信息渠道，由内部审计检查和外部延伸调查并存的多样化转变[9]。在审计方法上，一方面继续运用合规性审计的思路和方法对有关工作进行查证和分析评价；另一方面从内控视角和管理绩效视角进行查证和分析评价，积极引入统计分析、对比分析等现代内部审计方法[10]。
（二）积极探索，逐步深化，围绕资产负债表审计重要项目开展审计试点
考虑到对资产负债表全部项目进行审计的难度、深度和审计成本，应按照“先个别、后整体”、“先重要、后一般”的原则，围绕资产负债表部分重要项目进行审计试点，并根据各项目的特点分别确定审计侧重点，不断探索、深入研究开展资产负债表审计的主要内容和资产负债表健康性的评价标准等。
（三）从细处入手，抓住高风险的领域进行审计
对于资产负债表的资金使用效率审计，应以风险导向审计方法确定审计重点，提高审计效率，集中优势资源对高风险和关注度较高的领域进行审计，例如外汇储备是否真正做到保值、增值，向金融机构的再贷款是否产生预期的效益等。
（四）加强学习，提高审计人员素质和审计水平
从某种意义上说，审计人员的素质直接决定了审计的水平。人民银行资产负债表是中央银行业务活动的综合体现，也是中央银行货币政策实施效果的综合反映。一方面，资产负债表体现了中央银行运用货币政策进行宏观调控的结果；另一方面，资产负债表又体现了人民银行在行政运行和履行职能过程中所发生的财务配用。因此，资产负债表审计既涉及到财务知识，又涉及到经济金融知识，审计人员必须具备金融、审计、财务等多学科的知识，才能在资产负债表审计时进行准确、高效的研判，最终得到正确的审计结论。因此，加大培训力度，提高审计人员的综合素质和跨学科的知识储备，将为资产负债表审计的有效实施提供强有力的保证。
参考文献：
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[3]中国人民银行.中国人民银行会计基本制度（银发[20
05]309号）[R].2005.
[4]中国人民银行.关于印发人民银行新会计科目的通知(银发[2007]394号)[R].2007.
[5]中国人民银行国际司课题组.中央银行资产负债表及其危机应对能力研究——中央银行应对危机的理论概述与举措[J].金融发展评论,2010(9):109-119.
[6]尹月丽.中央银行会计标准完善思考[J].财会通讯（综合版）,2010（2）:25-27.
[7]刘胜会.危机中美国定量宽松货币政策的实施效果—
—央行资产负债表的视角[J].财经科学,2009（10）:31-35.
[8]叶忠明.论资产负债表的审计策略[J].财务与会计, 2003（10）:17-18.
[9]Lawrence B.Sawyer,Moritmer A.Dittenhofer,James H.Scheiner.索耶内部审计[M].北京:中国时代经济出版社，2005.
[10]聂建民.人民银行资产负债表刍议[J].华北金融, 2010(10):65-66.
关键词：中国人民银行；资产负债表审计；内部审计
中图分类号：F231.5 文献标识码：Ａ文章编号:１００３－９０３１(２０11)04－００15－０5DOI:10.3969/j.issn.1003-9031.2011.04.03
中国人民银行作为特殊的政府机构，既负有制定与执行货币政策、监管金融市场等政府属性，同时又具有经营管理国家储备资产、从事国际金融活动等市场属性。当前，各国经济都受到金融危机的严重冲击。作为宏观货币政策的制定者与金融稳定的维护者，各国中央银行在应对这次金融风暴中都发挥着举足轻重的作用。从2008年金融危机可看出，中央银行的资产负债质量直接影响一国金融体系抗风险的能力，同时也决定着一国是否拥有维护金融市场稳定的实力[1]。自本次金融危机发生以来，人民银行总行高度重视中央银行资产负债表的真实性和健康性。在这样的情况下，探索围绕人民银行资产负债表开展审计，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的目标，是有其必然性和内在合理性的。
本文在分析人民银行资产负债表的构成及其影响的基础上，结合中国人民银行海口中心支行资产负债表审计试点工作，进一步明确了开展资产负债表审计的目的，对开展资产负债表审计的必要性和内容等进行初步的探讨，设置了金融机构贷款的评价指标，探索性地对资产负债表的健康性进行评价，最后结合审计试点的经验，提出几点针对性建议。
一、人民银行资产负债表的构成及影响
中国人民银行作为我国的中央银行，其资产负债表是中央银行业务活动的综合体现，也是中央银行货币政策实施效果的综合反映[2]。资产负债表综合反映了央行各项活动所引起的资金来源分布状况和资金使用配置状况，它涉及到诸多复杂的经济活动和金融活动，其规模和结构的变化对宏观经济产生了重要影响。
（一）人民银行资产负债表的构成
根据《中国人民银行会计基本制度》的规定，人民银行资产负债表是反映某一特定日期人民银行财务状况的报表，是根据“资产=负债+所有者权益”公式，在每年年末根据当期业务状况报告表各科目的余额归并后编制[3]。依据人民银行会计基本制度等有关规定，人民银行会计科目分为表内科目和表外科目：表内科目包括资产类、负债类、资产负债共同类、所有者权益类、损益类；表外科目核算业务确已发生而尚未涉及资金增减、需要记载实物库存数量变化和备忘登记的事项。
人民银行资产负债表的主要项目有三类：资产类主要包括贵金属、外汇储备占款、国际金融组织资产、金融机构贷款、再贴现、有价证券、买入返售证券、专项贷款、投资、固定资产、支付清算借方汇差、暂付款项、其他资产等13项以及调整项[4]；负债类包括流通中货币、金融机构准备金存款、邮政储蓄转存款、金融机构缴财政存款、金融机构特种存款、中央银行票据、卖出回购证券、支付清算贷方汇差、暂收款项、经理国库款项、其他负债等11项及调整项；所有者权益类包括国家资本、固定基金、总准备金和收益等4项。补充资料有应收未收利息。
（二）资产负债表规模和结构调整变化的影响
1.作为重要的宏观调控工具，人民银行资产负债表规模和结构的变化对宏观经济将产生重要影响[5]。一般来说，资产负债表扩张的效果更多表现为国内信贷规模扩张，有利于促进经济增长；资产负债表紧缩则意味着紧缩信贷，收缩金融市场的流动性，抑制通货膨胀。相应地，货币政策的执行也将改变资产负债表的结构和规模，并具体的表现在资产负债表的相关项目和科目中。因此，从历年资产负债表相关项目和科目的增减变化中可以看出货币政策的执行情况以及执行的效果等重要信息。
2.重要资产负债的安全性、流动性、增值保值功能将受到影响。随着国家宏观调控及货币政策的执行，其结果往往会使得资产负债表的规模和结构发生变化，其资产负债的安全性、流动性、健康性以及增值保值功能等都将产生重大变化。如汇率的调整会导致资产负债表中外汇占款项目的变化，而当前庞大的外汇储备资产增值保值以及盈利的能力是中国人民银行总行党委高度重视的问题。因此，作为中国人民银行内部监督部门，必须加强对资产负债的安全性、流动性、健康性以及资产增值保值功能的监督。
二、人民银行资产负债表审计的目的
通常的资产负债表审计的目的是为证实资产负债表所有项目余额的真实性。通过对资产负债表项目余额的会计记录进行检查，对固定资产进行清查盘点，从而对资产负债表的真实性、准确性、完整性做评价判断。而人民银行资产负债表审计的目的更具有特殊性，是以维护央行资产负债表健康为目标，从资产负债表的真实性、完整性、准确性审计评价入手，通过对重要资产的安全性和质量以及各类交易业务风险的审计，对央行资产与损益情况作出客观、公正的评价进而提出切合实际、可操作性强的改进意见，为维护央行整体运行和促进充分履职服务。
具体的说，其目的主要有以下几方面：一是确认资产负债表的准确、完整性。这是编报资产负债表的基本要求，也是资产负债表审计的基本目的和实现其他审计目标的基础。对不真实或不完整的资产负债表进行审计，所得出的任何审计结论都是没有信服力的。因此，审计时，一是要检查、确认资产负债表所提供信息的准确、完整程度。二是确认、评价业务活动的真实、合规性。通过对资产负债表中填列数字所依据的业务活动审计，以确认资产负债表所涉及业务活动的合规性和真实性，并对其合规性、真实性做出整体评价。三是评价重要资产的安全性和质量，提出增加其经济效益的建议。这是人民银行资产负债表审计的重要内容，也是人民银行资产负债表审计特殊性的主要表现。通过对资产负债表中所列示的重要资产（如金融机构贷款、外汇储备占款项目）审计，确认、评价重要资产的安全性和质量，提出增加其经济效益的建议，为维护人民银行整体运行和促进充分履职服务。四是以风险和绩效为导向，促进有关部门强化管理，维护资产负债表的健康。通过对人民银行资产负债表审计，一方面要发现并确认资产负债表中反映的各业务活动和交易事项的重要风险；另一方面通过对重要项目的审计，如金融机构贷款、外汇储备占款、金融机构准备金存款等项目，对辖区货币政策的执行效果和金融生态以及对资产的经营状况做出评价等。从而促进有关职能部门加强风险和绩效管理，维护人民银行资产负债表的健康。
三、开展人民银行资产负债表审计的必要性
（一）开展资产负债表审计是央行内审监督工作的必然要求
内审部门要紧紧围绕人民银行中心工作开展审计。人民银行的中心工作可从两方面来看：从职责形态看，就是通过执行货币政策实现币值稳定和促进经济发展；从价值形态看，就是要维护健康的资产负债表，保证资产、负债、损益的真实性、完整性，保证资产的安全性、流动性和保值增值。中央银行执行货币政策和履行有关金融服务职责，在过程上体现为资产负债活动，在结果上则体现为资产负债表。因此，关注人民银行的资产负债和损益，是内部审计的天然义务；围绕资产负债表开展审计，是内部审计的基本职责。发达国家央行都要定期公布经审计的资产负债表，目前我国中央银行还没有完全做到，而有关国际组织一直都有这方面的要求。在这样的情况下，探索围绕央行资产负债表开展审计，将维护央行资产负债表健康作为内审工作的目标，是有其必然性和内在合理性的。
（二）开展资产负债表审计是与国际社会接轨，逐步完善央行资产负债表等会计信息披露机制的需要
人民银行作为我国重要的行政部门之一，法律赋予其经营国家储备资产、经理国库的特殊使命，其经营成果直接关系到我国政府的信用[6]。人民银行的会计信息和资产负债直接反映了我国货币政策执行和金融稳定状况,更加完善、透明，更加符合国际会计准则的会计标准的建立和使用,能提供更加准确的会计报表信息,能更好地促进人民银行职能的发挥。
（三）开展资产负债表审计是维护央行银行资产负债表健康的重要手段
本次金融危机，各国央行在应对危机中采取了多种手段，扩张自身的资产负债表，向市场注入流动性，救助陷入困境的金融机构，支持实体经济的恢复和稳定[7]。而各国央行资产负债表的健康状况也引起了广泛的关注。中国人民银行党委高度重视央行资产负债表的健康，郭庆平行长助理多次提到要围绕资产负债表开展审计，将开展资产负债表审计作为维护中央银行资产负债表健康的重要手段。通过资产负债表审计，一是可以对资产、负债及财务报表数据的真实性、完整性做出全面准确的鉴定；二是能够对人民银行资产管理的能力以及重要资产的状况和安全性做出客观评价；三是可以对辖区货币政策的执行情况以及辖区金融生态状况做出客观评价。因此，开展资产负债表审计，能够促进促进有关部门强化管理，切实维护资产负债表的健康。
四、人民银行资产负债表审计的内容
（一）人民银行资产负债表的常规审计
资产负债表的常规审计，主要是审查人民银行资产负债表填列的内容是否完整，表内数字计算是否正确平衡，有关项目填列是否准确等[8]。
1.审查资产负债表填列内容的完整性。一是检查填报日期是否漏填；二是审查表内应填项目是否填列齐全；三是审查有关人员签章是否齐全。
2.审查资产负债表内相关数字的准确性。一是复核表内小计数是否正确；二是复核表内合计数是否正确；三是将表内左右两方项目数字分别相加，看资产负债表的总额是否平衡。
3.审查资产负债表内综合项目的填列是否准确。对与各有关台帐的期末余额、发生额相对应的项目，应与各有关台账账户的期末余额、发生额相核对；资产负债表“年初数”栏内各项数字应与上年末资产负债表内“期末数”栏内所列数字相核对等。
4.检查资产负债表编制的方法是否合理。人民银行资产负债表的编制方法具有特殊性，根据《中国人民银行会计基本制度》的规定，人民银行的会计核算是以收付实现制为基础，当期的各项收入和支出按当期实际发生的收支金额确认。通过审计确认编报部门编制资产负债表采用的方法是否合理，使其能够真实反映人民银行的资产、负债和所有者权益的总体规模和结构。
（二）围绕人民银行交易业务和重要项目、特别是重要资产项目进行审计
通过对资产负债表近三年年初、年末数的审查，重点是各项目的期末数据，了解前后会计期间各项数据的连续性，并通过与前期会计信息的比较、分析，确定变动异常项目，作为重点进行审计，以确认其真实性、准确性和完整性。主要项目有再贷款、再贴现、固定资产、外汇储备占款、其他资产、金融机构准备金存款、权益项目下的收益等。
1.再贷款、再贴现及应收未收利息。可能存在质量风险和安全风险。一是要对各科目下发生的再贷款、再贴现业务及还本付息情况逐一进行审计，审查各项再贷款的合规性和真实性。二是对再贷款、再贴现的风险及健康性进行审计分析，确认可能形成损失的项目数量和金额，并根据具体情况提出切实可行的改进建议。
2.固定资产。由于在建工程未在资产负债表中反映，存在安全风险，其安全性应成为审计重点。固定资产折旧与净值存在质量风险和效率风险，根据《中国人民银行固定资产管理办法》，中国人民银行固定资产在表内不计提折旧。因此，固定资产在资产负债表上反映为购入时的实际成本，即原值，而（表外）实际已计提的折旧、固定资产净值情况却没有反映，导致资产价值不能得到真实反映，从而产生固定资产的质量和效率风险，影响资产负债表的健康。
3.其他资产。各分支机构融资中心及自办经济实体的挂账情况都在该项目的“166待清理资产”科目下反映。通过审核融资中心及自办经济实体各挂账审批、挂账明细账、有关部门台账等资料，核实相关科目数字，对融资中心和自办经济实体的清理收尾及市场退出工作进行审计，特别要关注处置过程中潜在的法律纠纷和风险等。
4.外汇储备占款（本项目为中国人民银行总行专用）。在当前汇率制度下，我国外汇储备面临着基础货币被动投放和被动增加流动性问题，如何保证其安全性，做到可测量、可监控、可回收，并在此基础上避免汇率风险，减少可能的损失，创造更大的经济价值，可通过对其进行审计，提出切实有效的建议。
5.金融机构准备金存款。主要审查相关职能部门对辖区法人金融机构准备金存款缴存情况的审核、日常管理监测和账务核算情况。营业部门是否每月初对存款准备金报表进行审查，按旬考核，每日监督法人金融准备金存款情况，对缴存存款准备金不足情况及时移交货币信贷部门查处，确保资产负债表的真实性和完整性。
6.权益项目下的收益。收益项目在资产负债表中仅仅为一个数字，但也是资产负债表审计的重点，可看作是对资产负债表审计的延伸。从审计损益明细表着手，确保收益科目列示真实、合规。此外，人民银行分支机构的损益往往为负数，如何从实际为亏损的收益科目中体现人民银行分支机构的工作业绩，也应是资产负债表审计需要进一步探索的内容。
五、基层央行围绕资产负债表开展审计的实践与经验总结
根据人民银行总行内审工作部署，人民银行海口中心内审部门于2010年9月开展了资产负债表审计试点工作，对基层央行开展资产负债表审计进行了初步探索，以下对试点审计取得的进展和经验进行简单介绍。
（一）确立审计目标，把握审计方向
围绕人民银行资产负债表开展审计，是人民银行总行提出的新课题、新挑战，海口中心支行内审部门积极探索、深入研究，在全国人民银行省会中支以上单位中，最先探索开展资产负债表审计。以维护人民银行资产负债表的健康为审计目标，并做为审计的探索方向，通过对资产负债表进行审计，为更好地执行中央银行货币政策和履行有关金融服务职责提供审计监督和保障。
（二）理顺审计思路，明确审计内容
考虑到对资产负债表全部项目进行审计的难度、深度和审计成本，人民银行海口中心支行内审部门按照“先个别、后整体”、“先重要、后一般”的原则，围绕资产负债表部分重要项目进行审计，并根据各项目的特点分别确定审计侧重点。经对资产负债表各项目的调查，并从重要性、可行性、必要性进行研究分析，最终确定重点对资产负债表中的“金融机构贷款”项目开展试点审计。
（三）转变观念，创新审计方法
资产负债表的审计，是一项新课题，也是一个新挑战。在审计理念上，人民银行海口中心支行内审部门努力实现由传统的财务收支合规性审计分析向业务运作、管理活动以及体制机制上拓展，由以揭示问题为主的监督型审计向提供增值服务型审计转变，凭此作为审计查找问题、分析问题和处理问题的重要标准，稳步推进人民银行内部审计工作转型发展。在审计方法上，一方面高度重视审前的调查研究，比如在项目选择上，通过调查发现金融机构贷款占总资产的比重高达47.95%，而固定资产、暂付款项、其他资产所占的比重都较小，仅有4.16%、0.01%和6.99%，因此该部门将金融机构贷款作为本次审计试点的重点内容。另一方面综合运用核查、计算、统计分析等的审计方法：一是继续运用传统合规性审计的思路和方法对资产负债表的有关数据进行查证和核实，检查报表数据的真实性和完整性；二是对金融机构贷款项目下发生的再贷款及还本付息等交易事项逐一进行审计，并对再贷款的还本付息、是否展期、贷款人经营状况等情况进行统计分析；三是根据统计分析的结果，对再贷款的风险及健康性进行审计分析评价，提出审计意见和改进建议。
（四）根据审计内容对影响资产负债表健康性的科目进行审计分析
1.对资产负债表“金融机构贷款”项目的状况及变动情况进行审计。人民银行资产负债表“金融机构贷款”项目对应4个一级科目，分别为110流动性贷款、111专项政策性贷款、112金融稳定贷款和120质押融资。本文以对金融稳定贷款审计为例进行说明。
（1）对再贷款的审批、合同协议、展期等进行审查，检查计息是否准确，免息罚息是否符合规定等。
（2）对资产负债表项目的期初期末余额进行对比，检查审计期内的变动情况，并以此为线索深入检查余额变动的原因。
（3）对每笔金融稳定再贷款的安全性和健康性进行审计分析。设置评价指标，如是否逾期、是否展期、本金归还率、利息支付比率、还款人经营状态、再贷款预计损失比率等。现场审计时可设置金融稳定再贷款统计评价表对再贷款逐笔进行统计分析（见表1）。
2.对表外应收未收利息变动情况进行审计。根据人民银行基本会计制度，外应收未收利息未列入资产负债表，而是作为资产负债表的补充资料放在表外进行核算。但金融稳定再贷款利息的支付情况可以反映出再贷款的质量和安全性，因此此项内容也应是审计的重点。
（五）围绕资产负债表的健康性，做出审计评价
根据审计情况，对金融稳定再贷款呈现的特点及其安全性、健康性进行结论性审计评价，以及由此反映出辖区金融生态的状况、金融风险的程度等进行探索性评价。如本次审计中发现，自2002年以来，人民银行海口中心支行辖区就再也没有发放新的金融稳定再贷款，由此可知辖区金融生态已得到逐步优化，金融高风险的状态已得到缓解的审计结论。
（六）结合辖区实际，提出针对性审计建议
一是对1993年以前的老贷款以及几笔违规发放的再贷款提出处理意见和建议，维护资产负债表的健康；二是对部分已破产清算完毕的承贷人的再贷款提出审计建议，研究如何对其进行核销，确保资产负债表能够真实反映人民银行资产负债情况，确保资产负债表的真实与健康；三是对金融稳定再贷款管理上存在的问题提出针对性的管理建议。
六、推进人民银行资产负债表审计的对策建议
（一）转变观念，创新审计方法
在审计理念上，努力实现由传统的财务收支合规性分析审计向业务运作、管理活动以及体制机制上拓展，由以揭示问题为主的监督型审计向提供增值服务型审计转变，把是否有利于促进科学发展作为审计查找问题、分析问题和处理问题的重要标准。探索形成一个审计项目包含“合规+内控+管理+绩效”的审计思路，并扩大信息渠道，由内部审计检查和外部延伸调查并存的多样化转变[9]。在审计方法上，一方面继续运用合规性审计的思路和方法对有关工作进行查证和分析评价；另一方面从内控视角和管理绩效视角进行查证和分析评价，积极引入统计分析、对比分析等现代内部审计方法[10]。
（二）积极探索，逐步深化，围绕资产负债表审计重要项目开展审计试点
考虑到对资产负债表全部项目进行审计的难度、深度和审计成本，应按照“先个别、后整体”、“先重要、后一般”的原则，围绕资产负债表部分重要项目进行审计试点，并根据各项目的特点分别确定审计侧重点，不断探索、深入研究开展资产负债表审计的主要内容和资产负债表健康性的评价标准等。
（三）从细处入手，抓住高风险的领域进行审计
对于资产负债表的资金使用效率审计，应以风险导向审计方法确定审计重点，提高审计效率，集中优势资源对高风险和关注度较高的领域进行审计，例如外汇储备是否真正做到保值、增值，向金融机构的再贷款是否产生预期的效益等。
（四）加强学习，提高审计人员素质和审计水平
从某种意义上说，审计人员的素质直接决定了审计的水平。人民银行资产负债表是中央银行业务活动的综合体现，也是中央银行货币政策实施效果的综合反映。一方面，资产负债表体现了中央银行运用货币政策进行宏观调控的结果；另一方面，资产负债表又体现了人民银行在行政运行和履行职能过程中所发生的财务配用。因此，资产负债表审计既涉及到财务知识，又涉及到经济金融知识，审计人员必须具备金融、审计、财务等多学科的知识，才能在资产负债表审计时进行准确、高效的研判，最终得到正确的审计结论。因此，加大培训力度，提高审计人员的综合素质和跨学科的知识储备，将为资产负债表审计的有效实施提供强有力的保证。
参考文献：
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