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摘要：新企业会计准则改变了对无形资产中研发支出的规定，由原先的全部费用化转变为开发阶段符合条件的支出可以资本化。新准则的提出改变了研发密集型企业价值被低估以及筹资难的情况，增加了企业研发投入的积极性。但同时也存在缺陷，需对企业通过研发支出进行盈余管理给予充分关注。本文以同济同捷公司为对象进行分析。
关键词：研发支出；有条件资本化；盈余管理；同济同捷
一、新准则对研发支出的规定
《企业会计准则第6号—无形资产》于2006年2月15日正式颁布，对企业内部研发投入的会计处理从全部费用化模式转变为“有条件资本化”模式。新准则将无形资产研发项目区分为研究阶段和开发阶段，对其分别做了界定。新准则认为研究阶段是事前进行的有计划调查，其支出与产生未来收益不直接相关，应费用化处理直接计入损益；而开发阶段是研究成果的实质性进展，与未来经济资源的流入息息相关，应在满足新准则规定的五个条件时予以资本化。
新准则规定研发支出在开发阶段可以资本化需要同时具备以下五个条件：一无形资产能够使用或出售具有技术上的可行性；二具有完成该无形资产至能使用或出售的意图；三是该无形资产能够产生未来经济利益；四是有足够的技术、财务等资源支持无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；五是能够可靠地计量该无形资产开发阶段的支出①。
二、新准则对公司利润的影响——以同济同捷为例
研发费用资本化的案例基本集中在将更大比例的资金投入到研发中的创业板上市企业。下面就以申请创业板首发上市的上海同济同捷科技有限公司为例：
上海同济同捷科技有限公司（以下简称“同济同捷”）是国内最大、实力最强的独立汽车设计工程公司。经过十多年的发展，实现从产品创意设计、工程研发、样车试制到模具设计与制造、关键零部件配套的全流程一站式服务能力。
2009年同济同捷公司首次公开发行股票，并在创业板申请上市。然而，中国证监会却于同年9月22日公布：“上海同济同捷科技有限公司创业板IPO申请被否。”这是创业板开始审核以来首家被否的上海企业。
同济同捷未过会的重要原因之一就是收益性支出资本化。有关部门表示：该公司于2008年度将项目研究费用约1100万元予以资本化，使得该年利润水平呈现一定的成长性。但实際公司尚不具备实施该项目的充分条件，且其所提供的作为该项目研究费用资本化理由的合作合同尚未生效，所述协议履行具有重大不确定性，应予以费用化处理。发审委认为若将该研究费用做费用化处理，将使2008年度净利润低于2007年度，无法满足创业板发行条件的财务指标要求，不符合《暂行办法》第十条的规定。故审定结果：申请未通过。
根据相关部门的审核结果，该项目尚不具备资本化的条件。即该支出应当计入当期损益，则2008年净利润会减少110725万元，扣除非经常性损益后归属母公司的净利润变成122828万元，则相对上年只有5553万元的微增就变为比上年同期下滑46%。无法满足创业板“该公司归属于母公司股东的净利润（与扣除非经常性损益后的净利润孰低）必须比上年有增长”的上市要求。由此看来，研发支出不满足资本化要求是导致同济同捷公司上市申请被否定的主要原因。
三、新准则下研发支出“有条件资本化”的合理性
（一）避免企业价值被低估，为财务状况带来利好消息，提高企业研发积极性
我国普遍采用某些指标体系评价企业的业绩，研发支出费用化会造成企业、特别是研发密集型企业的价值被低估，此时，削减会影响本期利润但却会形成企业未来竞争力的研究开发成本成为管理层谋取利益的重要手段之一，这就极大地削弱了企业研究开发项目的积极性。新准则有条件资本化的规定，减少费用支出，提升当期业绩，可以避免这种短视的行为，有利于提升企业核心竞争力。
（二）扩大融资渠道，改善筹资难的状况
我国的资本市场在不断完善，吸引众多企业由银行借款转为在资本市场筹资。根据我国尚不完善的评价指标体系，投资者所能参照的主要依据就是利润和盈利能力等指标。研发支出全部费用化，导致企业财务报表呈现盈利水平低的状态，影响投资者的判断，使得企业筹资受阻。新准则的出台，可以更恰当的评估企业的盈利水平和资产报酬率，改善企业这种筹资难的状况，扩大融资渠道②。
四、新准则下研发支出“有条件资本化”存在的缺陷
（一）新准则划分条件模糊，在一定的程度上缺乏可操作性
新准则对研究阶段与开发阶段的划分标准不够清晰，只给了定义，但无形资产的研发项目具有业务复杂，技术性强的特征，且在实际工作中，这两阶段的区分本身就具有很大的不确定性。其次，开发支出的五项资本化条件本身的实际可操作性就不强。各企业对资本化条件的判断过程无法统一，新准则也尚未制定出适用于不同行业的可行性标准。因此，对于开发支出的会计处理是费用化还是资本化常常会因为不同行业，不同时间而有所不同。
（二）新准则选择弹性较大，增加了企业盈余管理的空间
新准则关于研发支出“有条件资本化”的判断标准存在多处不明确的情况，管理层凭借自己的主观判断对研究和开发阶段进行“合理”的划分。如在亏损年度，则选择提前确认开发阶段，使研发费用资本化，以降低年度亏损额；而在盈利年度，则延迟开发支出的确认，将本该资本化的研发支出继续费用化，以降低当期利润，达到节税目的。这种阶段划分的不确定性和随意性，给企业留下了较大的操纵空间，企业可以随意调整资本化金额，降低了会计信息的真实性。（作者单位：石河子大学经济与管理学院）
参考文献：
[1]文彦青.浅议新会计准则下的研发支出资本化[J].现代商业，2010年36期
[2]叶建芳，刘大禄.新会计准则下上市公司会计报表案例分析（六）从大族激光公司看企业的研发处理[J].财政监督，2008年09月
[3]高立蓉.研发支出资本化的盈余管理与信号传递[J].现代经济信息，2013年12期
[4]兰玲.研发支出资本化与费用化的现实思考[J].中国注册会计师，2011年10期
[5]王予涛，冯合丽，李海军.浅论我国新旧会计准则下研发费用的区别[J].经营管理者，2011年18期
[6]董媛.企业支出资本化与企业盈余管理[J].国际商务财会，2011年05期
注解：
①参考自：文彦青，《浅议新会计准则下的研发支出资本化》，现代商业，2010年36期
②参考自：叶建芳，刘大禄，《从大族激光公司看企业的研发处理》，财政监督，2008年09月
关键词：研发支出；有条件资本化；盈余管理；同济同捷
一、新准则对研发支出的规定
《企业会计准则第6号—无形资产》于2006年2月15日正式颁布，对企业内部研发投入的会计处理从全部费用化模式转变为“有条件资本化”模式。新准则将无形资产研发项目区分为研究阶段和开发阶段，对其分别做了界定。新准则认为研究阶段是事前进行的有计划调查，其支出与产生未来收益不直接相关，应费用化处理直接计入损益；而开发阶段是研究成果的实质性进展，与未来经济资源的流入息息相关，应在满足新准则规定的五个条件时予以资本化。
新准则规定研发支出在开发阶段可以资本化需要同时具备以下五个条件：一无形资产能够使用或出售具有技术上的可行性；二具有完成该无形资产至能使用或出售的意图；三是该无形资产能够产生未来经济利益；四是有足够的技术、财务等资源支持无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；五是能够可靠地计量该无形资产开发阶段的支出①。
二、新准则对公司利润的影响——以同济同捷为例
研发费用资本化的案例基本集中在将更大比例的资金投入到研发中的创业板上市企业。下面就以申请创业板首发上市的上海同济同捷科技有限公司为例：
上海同济同捷科技有限公司（以下简称“同济同捷”）是国内最大、实力最强的独立汽车设计工程公司。经过十多年的发展，实现从产品创意设计、工程研发、样车试制到模具设计与制造、关键零部件配套的全流程一站式服务能力。
2009年同济同捷公司首次公开发行股票，并在创业板申请上市。然而，中国证监会却于同年9月22日公布：“上海同济同捷科技有限公司创业板IPO申请被否。”这是创业板开始审核以来首家被否的上海企业。
同济同捷未过会的重要原因之一就是收益性支出资本化。有关部门表示：该公司于2008年度将项目研究费用约1100万元予以资本化，使得该年利润水平呈现一定的成长性。但实際公司尚不具备实施该项目的充分条件，且其所提供的作为该项目研究费用资本化理由的合作合同尚未生效，所述协议履行具有重大不确定性，应予以费用化处理。发审委认为若将该研究费用做费用化处理，将使2008年度净利润低于2007年度，无法满足创业板发行条件的财务指标要求，不符合《暂行办法》第十条的规定。故审定结果：申请未通过。
根据相关部门的审核结果，该项目尚不具备资本化的条件。即该支出应当计入当期损益，则2008年净利润会减少110725万元，扣除非经常性损益后归属母公司的净利润变成122828万元，则相对上年只有5553万元的微增就变为比上年同期下滑46%。无法满足创业板“该公司归属于母公司股东的净利润（与扣除非经常性损益后的净利润孰低）必须比上年有增长”的上市要求。由此看来，研发支出不满足资本化要求是导致同济同捷公司上市申请被否定的主要原因。
三、新准则下研发支出“有条件资本化”的合理性
（一）避免企业价值被低估，为财务状况带来利好消息，提高企业研发积极性
我国普遍采用某些指标体系评价企业的业绩，研发支出费用化会造成企业、特别是研发密集型企业的价值被低估，此时，削减会影响本期利润但却会形成企业未来竞争力的研究开发成本成为管理层谋取利益的重要手段之一，这就极大地削弱了企业研究开发项目的积极性。新准则有条件资本化的规定，减少费用支出，提升当期业绩，可以避免这种短视的行为，有利于提升企业核心竞争力。
（二）扩大融资渠道，改善筹资难的状况
我国的资本市场在不断完善，吸引众多企业由银行借款转为在资本市场筹资。根据我国尚不完善的评价指标体系，投资者所能参照的主要依据就是利润和盈利能力等指标。研发支出全部费用化，导致企业财务报表呈现盈利水平低的状态，影响投资者的判断，使得企业筹资受阻。新准则的出台，可以更恰当的评估企业的盈利水平和资产报酬率，改善企业这种筹资难的状况，扩大融资渠道②。
四、新准则下研发支出“有条件资本化”存在的缺陷
（一）新准则划分条件模糊，在一定的程度上缺乏可操作性
新准则对研究阶段与开发阶段的划分标准不够清晰，只给了定义，但无形资产的研发项目具有业务复杂，技术性强的特征，且在实际工作中，这两阶段的区分本身就具有很大的不确定性。其次，开发支出的五项资本化条件本身的实际可操作性就不强。各企业对资本化条件的判断过程无法统一，新准则也尚未制定出适用于不同行业的可行性标准。因此，对于开发支出的会计处理是费用化还是资本化常常会因为不同行业，不同时间而有所不同。
（二）新准则选择弹性较大，增加了企业盈余管理的空间
新准则关于研发支出“有条件资本化”的判断标准存在多处不明确的情况，管理层凭借自己的主观判断对研究和开发阶段进行“合理”的划分。如在亏损年度，则选择提前确认开发阶段，使研发费用资本化，以降低年度亏损额；而在盈利年度，则延迟开发支出的确认，将本该资本化的研发支出继续费用化，以降低当期利润，达到节税目的。这种阶段划分的不确定性和随意性，给企业留下了较大的操纵空间，企业可以随意调整资本化金额，降低了会计信息的真实性。（作者单位：石河子大学经济与管理学院）
参考文献：
[1]文彦青.浅议新会计准则下的研发支出资本化[J].现代商业，2010年36期
[2]叶建芳，刘大禄.新会计准则下上市公司会计报表案例分析（六）从大族激光公司看企业的研发处理[J].财政监督，2008年09月
[3]高立蓉.研发支出资本化的盈余管理与信号传递[J].现代经济信息，2013年12期
[4]兰玲.研发支出资本化与费用化的现实思考[J].中国注册会计师，2011年10期
[5]王予涛，冯合丽，李海军.浅论我国新旧会计准则下研发费用的区别[J].经营管理者，2011年18期
[6]董媛.企业支出资本化与企业盈余管理[J].国际商务财会，2011年05期
注解：
①参考自：文彦青，《浅议新会计准则下的研发支出资本化》，现代商业，2010年36期
②参考自：叶建芳，刘大禄，《从大族激光公司看企业的研发处理》，财政监督，2008年09月