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一、“营改增”后融资租赁的流转税政策基本状况
（一）“营改增”后融资租赁增值税政策的初次确立
2013年8月1日起，“营改增”在全国范围内开展试点。此时执行的“营改增”政策文件是财税[2013]37号文（以下称为“旧版营改增文件”）规定所有的有形动产融资租赁服务中出租人的销售额可扣除的部分均不包含本金，即直接租赁和售后回租都需就本金和利息作为计税销售额计算缴纳增值税。较无资质的纳税人，有资质的纳税人提供的融资租赁仅可享受利息等项目的差额扣除和增值税的即征即退政策。
（二）“营改增”后融资租赁增值税政策的追溯调整
随着铁路运输和邮政业纳入“营改增”试点范围，财政部和国家税务总局出台了新的配套文件—财税[2013]106号文（以下被称为“新版营改增文件”），并于2014年1月1日起执行，旧版营改增文件同时废止。和旧版的融资租赁条款相比，新版营改增文件作了以下调整：
1.有资质的纳税人的售后回租业务可扣除本金
为了解决售后回租税负过重的问题，新版营改增文件允许有资质的纳税人的售后回租业务扣除本金，使得售后回租业务的税基变窄。出租人的本金不用交税，新版营改增文件也规定出租人收取的本金只能开具增值税普通发票。
2.认可商务部授权批准的纳税人
新版营改增文件明确规定对商务部授权的纳税人也为有资质的纳税人，可享受差额征税和即征即退的政策。
3.调整扣除项目
有资质的纳税人的融资租赁业务增加了债券利息这项扣除。纳税人资金可从银行借款获得也可是自行发行债券获得，因此债券利息应像借款利息一样可以扣除。售后回租业务不涉及设备的实际转移，因此新版营改增文件取消税费类的扣除项目。对于有资质的纳税人的直接租赁业务，扣除项目删除了关税、进口消费税，增加了车辆购置税。
为了解决新旧文件融资租赁业务的链接问题，财政部与国家税务总局又下发了“营改增”的补充文件—财税[2013]121号文，关于融资租赁的条款追溯到2013年8月1日执行，规定在新版营改增文件发布前即2013年12月12日前已经签订的售后回租合同可以选择按照本金和利息缴纳增值税并可就本金和利息开具增值税专用发票，也可选择只按照利息缴纳增值税并只能按照利息开具增值税专用发票。
二、现行融资租赁流转税政策存在的问题
（一）有资质的纳税人流转税负上升
1.有形动产融资租赁服务适用17%的税率
“营改增”前，有形动产融资租赁服务适用5%的营业税税率；“营改增”后，有形动产融资租赁服务被纳入现代服务业，适用17%的增值税税率。尽管适用不同的税种，但都是差额计税，即营业税的税基和增值税的税基大体相等。现行融资租赁流转税政策下，有形动产的融资租赁服务被征收增值税，有资质的融资租赁公司适用的税率由5%提高到17%，税率是改革前的3倍多，在税基基本不变的前提下，税率的提高会提升税负。
2.无法享受即征即退的税收政策
有资质的纳税人提供的有形动产融资租赁服务，若一般纳税人的实际税负超过3%，可对税负超过3%的部分实行增值税即征即退的政策，但实际税负是用增值税额除以全部价款和价外费用计算出来的，计算税负的分母是全部价款和价外费用。有资质的纳税人的承担的增值税实际上是增值额的17%和全部价款和价外费用的3%中的较小者。
首先，有资质的纳税人需要就融资租赁的销售额计算提供有形动产融资租赁服务环节的增值税，再减去本期的进项税额来缴纳增值税。其次，将缴纳的增值税与本期全部价款和价外费用的3%做比较，税务机关会对超过3%的那部分增值税进行退税。融资租赁的有形动产的资产价值一般较高，出租人会收取大额的全部价款和价外费用，这会导致已经缴纳的增值税小于全部价款和价外费用的3%，使得有资质的融资租赁公司实际无法享受增值税即征即退的税收政策。
3.城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加随之增高
如前分析，“营改增”之后有资质的纳税人缴纳的增值税税额要比课征营业税的税额多，因此，其承担的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加会随之增高。
（二）从事融资租赁业务的纳税人间税负不均
1.有资质的纳税人的税负
现行融资租赁“营改增”政策根据有资质的纳税人提供的有形动产融资租赁服务，分别从融资性售后回租和直接租赁两个方面对融资租赁的销售额进行规定。
（1）融资性售后回租业务
售后回租业务的销售额是全部价款和价外费用扣除本金、借款利息、债权利息后的余额，对于售后回租业务，有资质的纳税人可以从承租人出取得增值税普通发票作为销售额的扣除凭证，因此，有资质的纳税人提供售后回租业务的税额为售后回租业务增值额的17%。
（2）直接租赁业务
直接租赁业务在提供服务环节的销项税额为全部价款和价外费用扣除借款利息、债权利息、保险费、安装费和车辆购置税后的销售额与17%税率的乘积。直接租赁业务能否抵扣进项税额，取决于纳税人购进有形动产或者有形动产的零配件时能否取得增值税扣税凭证，在这里出于理论分析的需要我们假设购进业务均可以取得增值税扣税凭证，这样有资质的纳税人提供直接租赁业务的税额为直接租赁业务增值额的17%。
2.无资质的纳税人的税负
无资质的纳税人有形动产融资租赁业务提供环节的增值税额为全部价款和价外费用的17%，现行融资租赁的“营改增”政策没有对其做出任何可以减轻其税负的规定，所有有形动产融资租赁服务需按照收取的全额价款计算提供环节的增值税。无资质的纳税人的售后回租业务需要就本金和利息之和缴纳17%的增值税，直接租赁业务需要就比利息稍高一点的数额缴纳17%的增值税。可见，纳税人因身份或资质的不同承担不同的税负。 （三）差额扣除项目不尽合理
现行融资租赁“营改增”政策的扣除项目缺少了进口关税和消费税。“营改增”之后融资租赁行业的税负提高，如若还取消部分营业税政策已经允许可以扣除的项目，会进一步加大融资租赁行业的税负，有违“营改增”试点方案“税负不增加或略有下降”指导思想，同时不利于融资租赁行业的发展。
（四）利息费用无法取得增值税扣除凭证
融资租赁公司的资金来源主要是银行借款，银行借款在税费等扣除项目中所占比重较大。现行政策规定，若想享受差额征税扣除利息等费用必须取得合法的扣除凭证，发票，而在实际生活中，银行是无法就融资租赁公司支付的利息费用向其开具发票的，银行只能向融资租赁公司开具利息结算单据。
三、完善现行融资租赁流转税政策的建议
（一）调整税率
建议将有形动产的融资租赁服务的适用税率调整为6%。
第一，融资租赁服务已经成为仅次于银行借款的第二大融资方式，在解决企业设备资金缺口方面起到了巨大的作用，政府应该重视融资租赁业的发展，适当降低融资租赁业的增值税税率。
第二，有资质的融资租赁公司的有形动产融资租赁服务在“营改增”之前只需要就融资租赁服务的增值额缴纳5%的营业税，“营改增”之后却需要按照增值额缴纳17%的增值税，明显加重了融资租赁公司的税负，有违背“营改增”的初衷，也不利于现在还处于发展阶段的融资租赁行业。
（二）平衡税负
建议对融资租赁业务不区分经营主体的资质，不同资质的纳税人都可以享受增值税差额征税和即征即退政策，保持有资质的纳税人和无资质的纳税人之间的税负平衡，让所有的融资租赁公司在税收政策上站在统一的起点公平地竞争。此外，这也和国务院减轻小微企业税负的政策目标相一致，因为无资质的纳税人大部分是小微企业，不区分资质有利于小微企业的发展，促进融资租赁行业的繁荣，同时也为生产企业租赁设备加大投资提供了更广阔的平台。
（三）优化扣除项目
建议扣除项目恢复进口关税和消费税，减少增值税的重复征税。
一方面，增值税的征税对象是增值额。有形动产的融资租赁服务纳入营改增试点行业后，根据增值税的原理，增值税以增值额为计税依据，提供有形动产融资租赁服务的过程中，融资租赁公司进口设备或者零配件的过程中，其缴纳的进口关税和消费税是企业从事融资租赁服务的成本应该在销售额中进行扣除，且可以取得合法有效的凭证予以证明，在实际操作上也具有可行性。
另一方面，允许融资租赁公司扣除进口关税和消费税可以鼓励融资租赁公司向国外进口更多先进的机器设备或者零配件，在我国科学技术还不是很发达的今天，引进外国先进的科学技术再进行国内的改革研究可以提高我们的科学技术水平，提高我国机器设备的质量。
（四）明确利息结算单据可作为扣除凭证
融资租赁服务差额计税的政策需要合法的扣除凭证作为依据，现行“营改增”政策又规定支付给境内单位或个人的价款，要以发票为合法凭证。在实际生活中，融资租赁公司是不能就支付的利息费用获得银行开具的发票的，国家税务总局应该出台明确的政策，明确利息结算单据可作为扣除凭证，以免各地税务机关在实际操作中出现的不一致的税务处理，使政策在落实上发生偏差，给纳税人带来不便。
作者单位：浙江天达环保股份有限公司
（一）“营改增”后融资租赁增值税政策的初次确立
2013年8月1日起，“营改增”在全国范围内开展试点。此时执行的“营改增”政策文件是财税[2013]37号文（以下称为“旧版营改增文件”）规定所有的有形动产融资租赁服务中出租人的销售额可扣除的部分均不包含本金，即直接租赁和售后回租都需就本金和利息作为计税销售额计算缴纳增值税。较无资质的纳税人，有资质的纳税人提供的融资租赁仅可享受利息等项目的差额扣除和增值税的即征即退政策。
（二）“营改增”后融资租赁增值税政策的追溯调整
随着铁路运输和邮政业纳入“营改增”试点范围，财政部和国家税务总局出台了新的配套文件—财税[2013]106号文（以下被称为“新版营改增文件”），并于2014年1月1日起执行，旧版营改增文件同时废止。和旧版的融资租赁条款相比，新版营改增文件作了以下调整：
1.有资质的纳税人的售后回租业务可扣除本金
为了解决售后回租税负过重的问题，新版营改增文件允许有资质的纳税人的售后回租业务扣除本金，使得售后回租业务的税基变窄。出租人的本金不用交税，新版营改增文件也规定出租人收取的本金只能开具增值税普通发票。
2.认可商务部授权批准的纳税人
新版营改增文件明确规定对商务部授权的纳税人也为有资质的纳税人，可享受差额征税和即征即退的政策。
3.调整扣除项目
有资质的纳税人的融资租赁业务增加了债券利息这项扣除。纳税人资金可从银行借款获得也可是自行发行债券获得，因此债券利息应像借款利息一样可以扣除。售后回租业务不涉及设备的实际转移，因此新版营改增文件取消税费类的扣除项目。对于有资质的纳税人的直接租赁业务，扣除项目删除了关税、进口消费税，增加了车辆购置税。
为了解决新旧文件融资租赁业务的链接问题，财政部与国家税务总局又下发了“营改增”的补充文件—财税[2013]121号文，关于融资租赁的条款追溯到2013年8月1日执行，规定在新版营改增文件发布前即2013年12月12日前已经签订的售后回租合同可以选择按照本金和利息缴纳增值税并可就本金和利息开具增值税专用发票，也可选择只按照利息缴纳增值税并只能按照利息开具增值税专用发票。
二、现行融资租赁流转税政策存在的问题
（一）有资质的纳税人流转税负上升
1.有形动产融资租赁服务适用17%的税率
“营改增”前，有形动产融资租赁服务适用5%的营业税税率；“营改增”后，有形动产融资租赁服务被纳入现代服务业，适用17%的增值税税率。尽管适用不同的税种，但都是差额计税，即营业税的税基和增值税的税基大体相等。现行融资租赁流转税政策下，有形动产的融资租赁服务被征收增值税，有资质的融资租赁公司适用的税率由5%提高到17%，税率是改革前的3倍多，在税基基本不变的前提下，税率的提高会提升税负。
2.无法享受即征即退的税收政策
有资质的纳税人提供的有形动产融资租赁服务，若一般纳税人的实际税负超过3%，可对税负超过3%的部分实行增值税即征即退的政策，但实际税负是用增值税额除以全部价款和价外费用计算出来的，计算税负的分母是全部价款和价外费用。有资质的纳税人的承担的增值税实际上是增值额的17%和全部价款和价外费用的3%中的较小者。
首先，有资质的纳税人需要就融资租赁的销售额计算提供有形动产融资租赁服务环节的增值税，再减去本期的进项税额来缴纳增值税。其次，将缴纳的增值税与本期全部价款和价外费用的3%做比较，税务机关会对超过3%的那部分增值税进行退税。融资租赁的有形动产的资产价值一般较高，出租人会收取大额的全部价款和价外费用，这会导致已经缴纳的增值税小于全部价款和价外费用的3%，使得有资质的融资租赁公司实际无法享受增值税即征即退的税收政策。
3.城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加随之增高
如前分析，“营改增”之后有资质的纳税人缴纳的增值税税额要比课征营业税的税额多，因此，其承担的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加会随之增高。
（二）从事融资租赁业务的纳税人间税负不均
1.有资质的纳税人的税负
现行融资租赁“营改增”政策根据有资质的纳税人提供的有形动产融资租赁服务，分别从融资性售后回租和直接租赁两个方面对融资租赁的销售额进行规定。
（1）融资性售后回租业务
售后回租业务的销售额是全部价款和价外费用扣除本金、借款利息、债权利息后的余额，对于售后回租业务，有资质的纳税人可以从承租人出取得增值税普通发票作为销售额的扣除凭证，因此，有资质的纳税人提供售后回租业务的税额为售后回租业务增值额的17%。
（2）直接租赁业务
直接租赁业务在提供服务环节的销项税额为全部价款和价外费用扣除借款利息、债权利息、保险费、安装费和车辆购置税后的销售额与17%税率的乘积。直接租赁业务能否抵扣进项税额，取决于纳税人购进有形动产或者有形动产的零配件时能否取得增值税扣税凭证，在这里出于理论分析的需要我们假设购进业务均可以取得增值税扣税凭证，这样有资质的纳税人提供直接租赁业务的税额为直接租赁业务增值额的17%。
2.无资质的纳税人的税负
无资质的纳税人有形动产融资租赁业务提供环节的增值税额为全部价款和价外费用的17%，现行融资租赁的“营改增”政策没有对其做出任何可以减轻其税负的规定，所有有形动产融资租赁服务需按照收取的全额价款计算提供环节的增值税。无资质的纳税人的售后回租业务需要就本金和利息之和缴纳17%的增值税，直接租赁业务需要就比利息稍高一点的数额缴纳17%的增值税。可见，纳税人因身份或资质的不同承担不同的税负。 （三）差额扣除项目不尽合理
现行融资租赁“营改增”政策的扣除项目缺少了进口关税和消费税。“营改增”之后融资租赁行业的税负提高，如若还取消部分营业税政策已经允许可以扣除的项目，会进一步加大融资租赁行业的税负，有违“营改增”试点方案“税负不增加或略有下降”指导思想，同时不利于融资租赁行业的发展。
（四）利息费用无法取得增值税扣除凭证
融资租赁公司的资金来源主要是银行借款，银行借款在税费等扣除项目中所占比重较大。现行政策规定，若想享受差额征税扣除利息等费用必须取得合法的扣除凭证，发票，而在实际生活中，银行是无法就融资租赁公司支付的利息费用向其开具发票的，银行只能向融资租赁公司开具利息结算单据。
三、完善现行融资租赁流转税政策的建议
（一）调整税率
建议将有形动产的融资租赁服务的适用税率调整为6%。
第一，融资租赁服务已经成为仅次于银行借款的第二大融资方式，在解决企业设备资金缺口方面起到了巨大的作用，政府应该重视融资租赁业的发展，适当降低融资租赁业的增值税税率。
第二，有资质的融资租赁公司的有形动产融资租赁服务在“营改增”之前只需要就融资租赁服务的增值额缴纳5%的营业税，“营改增”之后却需要按照增值额缴纳17%的增值税，明显加重了融资租赁公司的税负，有违背“营改增”的初衷，也不利于现在还处于发展阶段的融资租赁行业。
（二）平衡税负
建议对融资租赁业务不区分经营主体的资质，不同资质的纳税人都可以享受增值税差额征税和即征即退政策，保持有资质的纳税人和无资质的纳税人之间的税负平衡，让所有的融资租赁公司在税收政策上站在统一的起点公平地竞争。此外，这也和国务院减轻小微企业税负的政策目标相一致，因为无资质的纳税人大部分是小微企业，不区分资质有利于小微企业的发展，促进融资租赁行业的繁荣，同时也为生产企业租赁设备加大投资提供了更广阔的平台。
（三）优化扣除项目
建议扣除项目恢复进口关税和消费税，减少增值税的重复征税。
一方面，增值税的征税对象是增值额。有形动产的融资租赁服务纳入营改增试点行业后，根据增值税的原理，增值税以增值额为计税依据，提供有形动产融资租赁服务的过程中，融资租赁公司进口设备或者零配件的过程中，其缴纳的进口关税和消费税是企业从事融资租赁服务的成本应该在销售额中进行扣除，且可以取得合法有效的凭证予以证明，在实际操作上也具有可行性。
另一方面，允许融资租赁公司扣除进口关税和消费税可以鼓励融资租赁公司向国外进口更多先进的机器设备或者零配件，在我国科学技术还不是很发达的今天，引进外国先进的科学技术再进行国内的改革研究可以提高我们的科学技术水平，提高我国机器设备的质量。
（四）明确利息结算单据可作为扣除凭证
融资租赁服务差额计税的政策需要合法的扣除凭证作为依据，现行“营改增”政策又规定支付给境内单位或个人的价款，要以发票为合法凭证。在实际生活中，融资租赁公司是不能就支付的利息费用获得银行开具的发票的，国家税务总局应该出台明确的政策，明确利息结算单据可作为扣除凭证，以免各地税务机关在实际操作中出现的不一致的税务处理，使政策在落实上发生偏差，给纳税人带来不便。
作者单位：浙江天达环保股份有限公司