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摘 要 目前我国的个人所得税制度由于在征收模式、税率设计、费用扣除等方面存在诸多问题，限制了其收入调节功能的发挥，导致税收不公平现象的产生。本文立足于现行个人所得税制度，在借鉴他国合理立法经验的基础上有针对性地提出改进措施，以期望对我国个税制度的进步有所裨益。
关键词 个人所得税 制度现状 改进措施
中图分类号：D922文献标识码：A
个人所得税的改革一直是近年来两会的热议话题，人们对此问题的持续关注源于个人所得税调节收入级差的特殊作用日益受到人们的质疑。一方面，我国的贫富差距逐年扩大，分配不公急需个人所得税进行公平调节；另一方面，目前各国都在拉动需求刺激消费，减税成为各国应对金融危机的重要决策，对个人所得税减税的呼声也成为热点议题。由于个人所得税关系百姓切身利益，其改革问题应该慎之又慎。认真反思我国个人所得税的现状，从中找出缺陷与不足，在借鉴其他国家较为科学合理的立法制度基础上，为我国个税制度的完善与改进找到一条合理的路径依赖。
一、 我国个人所得税制度简介
从世界范围看，个人所得税的征收模式包括分类征收模式、综合征收模式、分类综合（混合）征收模式三种。我国的个人所得税征收模式为分类征收模式，即将纳税人的收入所得按性质分为11个类别的应税项目，对不同的应税项目分别规定不同的费用扣除标准和适用的税率，纳税人根据不同的标准承担不同的税收负担。纳税人的应纳税所得额，由支付所得的单位或者个人代扣代缴，实行源泉控制的征税方式，目的是为了适应分类征收的模式。我国个人所得税的税率根据纳税人的所得性质不同而确定不同的税率，主要采取了累进税率与比例税率相结合的方式。
二、 我国个人所得税制度的现状及存在问题
（一）税源确定不合理。
目前，我国个人的收入来源已不仅限于工资、薪金，劳务报酬已经成为大多数劳动者主要的收入，另外，利息、股息、红利所得，财产租赁，财产转让，个体工商户的生产、经营所得等也成为居民收入的重要组成部分。个人收入来源的多样化导致难以确定纳税人的税源。
根据我国现行的税率，会使收入相当的人，因为收入构成不一样，而导致有的人纳税，而有的人无需纳税的情况。首先讨论不同来源的收入纳税不公平的情况。有甲乙两人，一年的总收入均为18000元。甲的收入来源全部为工资薪金，由于每月均未达到2000元的起征点，故无需就工资薪金缴纳个人所得税。而乙的收入来源中一部分为工资薪金，由于每月也未达到起征点，故此部分免缴个税；另一部分为6000元的稿酬收入，但是乙的稿酬要缴纳20%的个人所得税，应纳税所得额为4800元（定率减除20%），应纳税额为960元，其中按应纳税所得额减征30%，乙应纳个人所得税为672元，而甲是不用缴纳个人所得税的。其次讨论同样来源的收入纳税不公平的情况。甲乙两人的收入都为财产租赁所得，甲的财产租赁所得为每月800元，一年总收入为9600元，而乙的财产租赁所得是一次性收取，为9600元。同样，两人的收入相当，但是甲不用申报个人所得税，乙却要在一次性扣除20%的基础上按20%的比例税率缴纳1536元的个人所得税。
另外，同样是劳动所得，工资、薪金所得适用累进税率，劳务报酬却适用比例税率，税率的差距造成所纳个人所得税不一致，这在一定程度上体现了税负的不公平。因此，我国个人所得税税制不能全面衡量个人的收入水平和纳税能力，起不到调节收入、促进社会公平的功能。
（二）税率级别过多造成税负差距大。
在累进税率下，纳税人的税基越大，对应的税率越高，所承担的税率呈累进递增趋势，它的功能是使收入少者少纳税，收入多者多纳税。而在单一税率下，不论收入多少都按照同一比例纳税。我国的分类征收是累进税率，它考虑到了税收因人而异，但是具体看来，它却没有达到缩小贫富差距的功能。
我国的工资薪金所得适用九级超额累进税率表，前面三个层级是中低收入层级，但是税率设置过密，从不超过500元到从超过500元至不超过2000元，到从超过2000至5000元期间，税率呈5%递增，层级之差从1500元到3000元；而第四至第七层级中，虽然税率也呈5%递增，但是层级之差从3000元到20000元，第八、第九层级中税基的层级之差从80000到100000，可见中低收入层级的税负与其收入增长不协调，即中低收入人群的税收负担更重。因此九级的税率中，对收入等级的划分不准确，高层级的税率发挥的作用不大，甚至有一两级是虚设的。
（三）费用扣除不科学。
我国现行的个人所得税扣除标准，工资、薪金所得，扣除标准2000元；劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余为应纳税所得额，该项规定自 1994 年个人所得税修订之后一直执行至今。修改之处是仅仅将 上世纪80 年代初期的个人的工资薪金所得以及企事业单位的承包、承租经营所得 800 元的免征额调整为现在的 2000 元。随着通胀加剧及消费标准的提高，3000元到5000元已经不算是高收入人群了，十几年前的标准与社会现实严重脱节，加大了中低收入群体的负担。
我国的个人所得税征收模式采用分类征收模式，是将纳税人的收入按照税制性质进行分类，并根据不同税收性质进行扣除，对各项所得征收个人所得税。由于扣除费用依据每次应纳税所得额的大小，分别规定了定额和定率两种标准，从维护纳税义务人的合法利益的角度看，准确划分“次”，变得非常复杂且缺乏操作性。
（四）非货币性福利未全面纳入征收范围。
个人所得税制未能很好解决高收入者的个税流失严重的问题，这对于中低收入阶层来说无疑是不公平的，因为后者目前是我国个人所得税的主要贡献者。其中一个主要原因在于不少非工薪阶层的高收入者的个人所得税没有足额上缴。特别是一些个人存在隐性收入和单位实物支付，更加大了计算数额和监管的难度，难以判断收入的种类，也不易于掌握全部的收入总额。个人所得税的流失还有一个特点，即工薪阶层收入稳定，结构单一，易于监控，纳税人一般不会避税。而劳务报酬所得，纳税人可以将收入化整为零，很容易达到避税的目的。我国个人所得税流失严重，和个人收入来源多样化密不可分。与此同时，我国税务系统没有建立完善的个人信息资料库，因此难以在源头上对个人税收收入进行监管。
三、 完善我国个人所得税的立法构想
近年来，我国经济在不断地发展的同时贫富差距也越来越大，统计数据显示我国的基尼系数已经达到0.4，触及了国际警戒线。基尼系数越大，表明贫富差距越大，财富集中于少数人的手中。贫富差距的扩大，不利于经济的全面发展，也不利于社会的和谐。缩小贫富差距，建立公平合理的个人所得税制度势在必行。
（一） 改分类征收模式为综合征收模式。
我国的分类征收模式应向分类综合征收模式转变。改革不可能一蹴而就，征管环境的不完善制约了改革推进的步伐。因此，我国可以借鉴日本的经验实行分类综合征收模式，既能保证按纳税支付能力征收，又坚持了对不同性质的收入进行区别对待的原则。分类综合征收，采取源泉征收和申报征收的方法，先对各类所得征收，可由单位实行源泉征收，代扣代缴；其次，再综合一年内总收入是否超过一定的额度，若超过，则按照超额累进税率进行征收。以一年为纳税年度，确保收入的税负的均衡。以年为纳税的时间段，能调节因季节的不同导致收入旺季和淡季区分的税收，减少税收的流失。
同时还可借鉴英国个人所得税的家庭合并申报制度，以家庭（夫妻、父母子女或者与亲属合并）为纳税单位，区分家庭人口、婚姻状况等因素征收。以家庭为纳税单位，既能调节居民收入的差距，还能根据家庭的财产高低进行合理征收税款。
（二） 扩大税基，简化税率，确定合理的扣除费用。
随着个人收入多元化的趋势，我国个人所得税按劳务所得为征收对象已经不适应经济的发展了。因此，扩大税基，进一步规范税源，成为当务之急。
针对我国税率层级高，税基低的现状，应提高税基，简化税率。应把同属于劳动所得的工资、薪金所得和劳务报酬所得这两类合为一类，适用同一税率。其次，要缩减现有的九级税率。我国可以借鉴美国的累进税率结构，降低最高边际税率为35%，缩减所得税率档次为5级。
此外还应确立合理的扣除标准。应根据居民的消费水平，提高免征额。我国不同地区的经济发展水平差别很大，中央应制定相关的法规，授权地方政府可以根据本地的消费水平在一定的范围内指定起征点。应根据年人均收入水平指定个人所得税的起征点。对家庭的综合征税项目，应根据具体情况进行深入调查和科学测算，指定扣除的内容应包括家庭的日常生活支出以及大宗消费的支出，如生活费、购买房子、子女的教育支出、医疗费用的支出等。生活成本高、大宗消费支出多的家庭应享受更高的扣除标准。反之，则适用较低的扣除标准。另外还应加大扣除、抵免的范围，进行抵免分类，可分为年龄扣除、个人扣除、利息扣除、退休金扣除等等，减少纳税人偷逃税款的机会。
我国的个人所得税可以借鉴美国的税收指数化调整方式，使税制中一些项目随物价变化进行指数化调整，提高税收立法上的效率，避免物价对纳税人的缴纳个人所得税的影响，建立税收费用扣除额连贯调整机制。其中，在制定扣除标准时，还应考虑到城镇居民收入的不一致，做到量能负税。
（三） 完善税收配套法律制度。
应加强税收法律制度的建立，构建赏罚分明的法律环境，特别是严格偷逃税款的责任追究，使违法者加大违法的成本，减少偷税、漏税、避税的行为。应结合公民的个人信用机制，建立税务信用，加大公民的信用制约，加强纳税人的纳税意识。另外，进一步推进政府的财政公开，使广大的纳税人真正感受到税务是“取之于民、用之于民”，加强对政府财政的监督。
另外，从长远看，我国应建立完善的个人收入调节分配机制，除了对纳税人生前的财产进行调节之外，还应对纳税人死后的相关财产进行调节，以个人所得税税为主，辅以赠与税、遗产税等的调节体系，对纳税人生前的收入和死后的遗产进行多层次的调节，对税收发挥最大的调节作用。
放眼当今税制发达国家，个人所得税的改革发展趋势是以综合为主、分类为辅，充分反映纳税人的综合纳税能力；拓宽税基，降低名义税率，减少税率级次；合理确定费用扣除标准，使法定扣除标准与纳税人实际生活负担相接近，逐步实行以家庭为单位的扣除。我国的个人所得税制度也应顺应国际发展潮流，在关注民生的基础上切实担负起调节个人收入分配，缩小贫富差距的社会责任，在促进社会公平等方面发挥更大的作用。
（作者单位：河南省第五建筑安装工程（集团）有限公司财务部）
参考文献：
[1]董树奎．对我国个人所得税现状的分析.中国税务.2003（05）.
[2]李嘉明，王延省．个人所得税改革遗留问题探讨.特区经济.2007（04）.
[3]李文新．个人所得税制改革之我见.理论与探索.2003（02）.
[4] 戴敏. 浅谈我国与西方发达国家个人所得税设置的异同[J].新疆电力技术.2008（3）.
[5] 岳树民，卢艺.世界主要经济体课税模式及对我国的启示.中国税务.2010（11）.
[6] 王怡.对我国个人所得税税制设计的改进建议. 价值工程. 2010（3）.
[7] 刘雅琴.浅谈中国高收入者个人所得税流失的原因及其对策,经济研究导刊,2010（7）.
关键词 个人所得税 制度现状 改进措施
中图分类号：D922文献标识码：A
个人所得税的改革一直是近年来两会的热议话题，人们对此问题的持续关注源于个人所得税调节收入级差的特殊作用日益受到人们的质疑。一方面，我国的贫富差距逐年扩大，分配不公急需个人所得税进行公平调节；另一方面，目前各国都在拉动需求刺激消费，减税成为各国应对金融危机的重要决策，对个人所得税减税的呼声也成为热点议题。由于个人所得税关系百姓切身利益，其改革问题应该慎之又慎。认真反思我国个人所得税的现状，从中找出缺陷与不足，在借鉴其他国家较为科学合理的立法制度基础上，为我国个税制度的完善与改进找到一条合理的路径依赖。
一、 我国个人所得税制度简介
从世界范围看，个人所得税的征收模式包括分类征收模式、综合征收模式、分类综合（混合）征收模式三种。我国的个人所得税征收模式为分类征收模式，即将纳税人的收入所得按性质分为11个类别的应税项目，对不同的应税项目分别规定不同的费用扣除标准和适用的税率，纳税人根据不同的标准承担不同的税收负担。纳税人的应纳税所得额，由支付所得的单位或者个人代扣代缴，实行源泉控制的征税方式，目的是为了适应分类征收的模式。我国个人所得税的税率根据纳税人的所得性质不同而确定不同的税率，主要采取了累进税率与比例税率相结合的方式。
二、 我国个人所得税制度的现状及存在问题
（一）税源确定不合理。
目前，我国个人的收入来源已不仅限于工资、薪金，劳务报酬已经成为大多数劳动者主要的收入，另外，利息、股息、红利所得，财产租赁，财产转让，个体工商户的生产、经营所得等也成为居民收入的重要组成部分。个人收入来源的多样化导致难以确定纳税人的税源。
根据我国现行的税率，会使收入相当的人，因为收入构成不一样，而导致有的人纳税，而有的人无需纳税的情况。首先讨论不同来源的收入纳税不公平的情况。有甲乙两人，一年的总收入均为18000元。甲的收入来源全部为工资薪金，由于每月均未达到2000元的起征点，故无需就工资薪金缴纳个人所得税。而乙的收入来源中一部分为工资薪金，由于每月也未达到起征点，故此部分免缴个税；另一部分为6000元的稿酬收入，但是乙的稿酬要缴纳20%的个人所得税，应纳税所得额为4800元（定率减除20%），应纳税额为960元，其中按应纳税所得额减征30%，乙应纳个人所得税为672元，而甲是不用缴纳个人所得税的。其次讨论同样来源的收入纳税不公平的情况。甲乙两人的收入都为财产租赁所得，甲的财产租赁所得为每月800元，一年总收入为9600元，而乙的财产租赁所得是一次性收取，为9600元。同样，两人的收入相当，但是甲不用申报个人所得税，乙却要在一次性扣除20%的基础上按20%的比例税率缴纳1536元的个人所得税。
另外，同样是劳动所得，工资、薪金所得适用累进税率，劳务报酬却适用比例税率，税率的差距造成所纳个人所得税不一致，这在一定程度上体现了税负的不公平。因此，我国个人所得税税制不能全面衡量个人的收入水平和纳税能力，起不到调节收入、促进社会公平的功能。
（二）税率级别过多造成税负差距大。
在累进税率下，纳税人的税基越大，对应的税率越高，所承担的税率呈累进递增趋势，它的功能是使收入少者少纳税，收入多者多纳税。而在单一税率下，不论收入多少都按照同一比例纳税。我国的分类征收是累进税率，它考虑到了税收因人而异，但是具体看来，它却没有达到缩小贫富差距的功能。
我国的工资薪金所得适用九级超额累进税率表，前面三个层级是中低收入层级，但是税率设置过密，从不超过500元到从超过500元至不超过2000元，到从超过2000至5000元期间，税率呈5%递增，层级之差从1500元到3000元；而第四至第七层级中，虽然税率也呈5%递增，但是层级之差从3000元到20000元，第八、第九层级中税基的层级之差从80000到100000，可见中低收入层级的税负与其收入增长不协调，即中低收入人群的税收负担更重。因此九级的税率中，对收入等级的划分不准确，高层级的税率发挥的作用不大，甚至有一两级是虚设的。
（三）费用扣除不科学。
我国现行的个人所得税扣除标准，工资、薪金所得，扣除标准2000元；劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余为应纳税所得额，该项规定自 1994 年个人所得税修订之后一直执行至今。修改之处是仅仅将 上世纪80 年代初期的个人的工资薪金所得以及企事业单位的承包、承租经营所得 800 元的免征额调整为现在的 2000 元。随着通胀加剧及消费标准的提高，3000元到5000元已经不算是高收入人群了，十几年前的标准与社会现实严重脱节，加大了中低收入群体的负担。
我国的个人所得税征收模式采用分类征收模式，是将纳税人的收入按照税制性质进行分类，并根据不同税收性质进行扣除，对各项所得征收个人所得税。由于扣除费用依据每次应纳税所得额的大小，分别规定了定额和定率两种标准，从维护纳税义务人的合法利益的角度看，准确划分“次”，变得非常复杂且缺乏操作性。
（四）非货币性福利未全面纳入征收范围。
个人所得税制未能很好解决高收入者的个税流失严重的问题，这对于中低收入阶层来说无疑是不公平的，因为后者目前是我国个人所得税的主要贡献者。其中一个主要原因在于不少非工薪阶层的高收入者的个人所得税没有足额上缴。特别是一些个人存在隐性收入和单位实物支付，更加大了计算数额和监管的难度，难以判断收入的种类，也不易于掌握全部的收入总额。个人所得税的流失还有一个特点，即工薪阶层收入稳定，结构单一，易于监控，纳税人一般不会避税。而劳务报酬所得，纳税人可以将收入化整为零，很容易达到避税的目的。我国个人所得税流失严重，和个人收入来源多样化密不可分。与此同时，我国税务系统没有建立完善的个人信息资料库，因此难以在源头上对个人税收收入进行监管。
三、 完善我国个人所得税的立法构想
近年来，我国经济在不断地发展的同时贫富差距也越来越大，统计数据显示我国的基尼系数已经达到0.4，触及了国际警戒线。基尼系数越大，表明贫富差距越大，财富集中于少数人的手中。贫富差距的扩大，不利于经济的全面发展，也不利于社会的和谐。缩小贫富差距，建立公平合理的个人所得税制度势在必行。
（一） 改分类征收模式为综合征收模式。
我国的分类征收模式应向分类综合征收模式转变。改革不可能一蹴而就，征管环境的不完善制约了改革推进的步伐。因此，我国可以借鉴日本的经验实行分类综合征收模式，既能保证按纳税支付能力征收，又坚持了对不同性质的收入进行区别对待的原则。分类综合征收，采取源泉征收和申报征收的方法，先对各类所得征收，可由单位实行源泉征收，代扣代缴；其次，再综合一年内总收入是否超过一定的额度，若超过，则按照超额累进税率进行征收。以一年为纳税年度，确保收入的税负的均衡。以年为纳税的时间段，能调节因季节的不同导致收入旺季和淡季区分的税收，减少税收的流失。
同时还可借鉴英国个人所得税的家庭合并申报制度，以家庭（夫妻、父母子女或者与亲属合并）为纳税单位，区分家庭人口、婚姻状况等因素征收。以家庭为纳税单位，既能调节居民收入的差距，还能根据家庭的财产高低进行合理征收税款。
（二） 扩大税基，简化税率，确定合理的扣除费用。
随着个人收入多元化的趋势，我国个人所得税按劳务所得为征收对象已经不适应经济的发展了。因此，扩大税基，进一步规范税源，成为当务之急。
针对我国税率层级高，税基低的现状，应提高税基，简化税率。应把同属于劳动所得的工资、薪金所得和劳务报酬所得这两类合为一类，适用同一税率。其次，要缩减现有的九级税率。我国可以借鉴美国的累进税率结构，降低最高边际税率为35%，缩减所得税率档次为5级。
此外还应确立合理的扣除标准。应根据居民的消费水平，提高免征额。我国不同地区的经济发展水平差别很大，中央应制定相关的法规，授权地方政府可以根据本地的消费水平在一定的范围内指定起征点。应根据年人均收入水平指定个人所得税的起征点。对家庭的综合征税项目，应根据具体情况进行深入调查和科学测算，指定扣除的内容应包括家庭的日常生活支出以及大宗消费的支出，如生活费、购买房子、子女的教育支出、医疗费用的支出等。生活成本高、大宗消费支出多的家庭应享受更高的扣除标准。反之，则适用较低的扣除标准。另外还应加大扣除、抵免的范围，进行抵免分类，可分为年龄扣除、个人扣除、利息扣除、退休金扣除等等，减少纳税人偷逃税款的机会。
我国的个人所得税可以借鉴美国的税收指数化调整方式，使税制中一些项目随物价变化进行指数化调整，提高税收立法上的效率，避免物价对纳税人的缴纳个人所得税的影响，建立税收费用扣除额连贯调整机制。其中，在制定扣除标准时，还应考虑到城镇居民收入的不一致，做到量能负税。
（三） 完善税收配套法律制度。
应加强税收法律制度的建立，构建赏罚分明的法律环境，特别是严格偷逃税款的责任追究，使违法者加大违法的成本，减少偷税、漏税、避税的行为。应结合公民的个人信用机制，建立税务信用，加大公民的信用制约，加强纳税人的纳税意识。另外，进一步推进政府的财政公开，使广大的纳税人真正感受到税务是“取之于民、用之于民”，加强对政府财政的监督。
另外，从长远看，我国应建立完善的个人收入调节分配机制，除了对纳税人生前的财产进行调节之外，还应对纳税人死后的相关财产进行调节，以个人所得税税为主，辅以赠与税、遗产税等的调节体系，对纳税人生前的收入和死后的遗产进行多层次的调节，对税收发挥最大的调节作用。
放眼当今税制发达国家，个人所得税的改革发展趋势是以综合为主、分类为辅，充分反映纳税人的综合纳税能力；拓宽税基，降低名义税率，减少税率级次；合理确定费用扣除标准，使法定扣除标准与纳税人实际生活负担相接近，逐步实行以家庭为单位的扣除。我国的个人所得税制度也应顺应国际发展潮流，在关注民生的基础上切实担负起调节个人收入分配，缩小贫富差距的社会责任，在促进社会公平等方面发挥更大的作用。
（作者单位：河南省第五建筑安装工程（集团）有限公司财务部）
参考文献：
[1]董树奎．对我国个人所得税现状的分析.中国税务.2003（05）.
[2]李嘉明，王延省．个人所得税改革遗留问题探讨.特区经济.2007（04）.
[3]李文新．个人所得税制改革之我见.理论与探索.2003（02）.
[4] 戴敏. 浅谈我国与西方发达国家个人所得税设置的异同[J].新疆电力技术.2008（3）.
[5] 岳树民，卢艺.世界主要经济体课税模式及对我国的启示.中国税务.2010（11）.
[6] 王怡.对我国个人所得税税制设计的改进建议. 价值工程. 2010（3）.
[7] 刘雅琴.浅谈中国高收入者个人所得税流失的原因及其对策,经济研究导刊,2010（7）.