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一、引言
研究背景
近年来，国际上相继出现一些因“财务丑闻”导致公司破产的事例，人们在对其公司管理层发泄不满的同时，也引发了对内部审计的讨论与反思，公司内部审计进一步成为人们关注的热点。2001年11月，安然公司财务丑闻曝光，其负面影响极其重大，成为美国有史以来规模最大的公司破产案例。2002年5月，世界通讯公司再度爆发丑闻，由此引发的连锁反应，造成了美国338百家上市公司总计4093亿美元的资产申请破产保护。这充分说明，内部审计在我国已引起了相当的重视。因此，借鉴上市公司的实践，研究在上市公司治理结构中的内部审计发展问题，具有十分的必要性。
二、我国上市公司内部审计的缺陷
（一）内部审计组织模式设置不合理
我国企业内部审计制度建立较晚，目前的状况是内部审计机构地位不明确，具有很强的依附性。内审机构作为企业的一个职能部门，是在企业主要负责人的直接领导下开展工作的，其人员配置、职务升迁、工作地位及经济待遇等都由该企业领导决定，因此，独立性受到很大的限制。具体来说，我国的内部审计机构存在着以下几种模式：
（1）隶属于财会部门：这是最原始最基础的设置方式，因而无论从层次、地位和独立性来讲都是较差的。这种内审机构只是开展部分日常性的审计工作，不能直接为经营决策者服务，故不能很好地实现审计的根本目的。
（2）隶属于纪委或监察室：纪委是党的办事机构，而监察室属于行政监察机构。因此，将内部审计机构隶属于纪委或监察室，容易造成党政不分，政企不分，从而使得内部审计身份职能不明确，因而这种设置方式不利于内部审计职能的发挥。
（二）内部审计人员专业知识结构不合理，专业人员综合素质参差不齐
上市公司内部审计对于审计师专业判断要求极高，是一种对工作经验要求很高、专业性技术很强的工作，我国目前内部审计结构单一，而且内审人员素质普遍偏低，还远未达到要求。在调查的2275家民企中，有786家设置了内审机构，在上述内审机构中，从事内审的人员有1825人，其中一半为专职人员，80%具有大专以上学历，15%拥有会计师、审计师、经济师等相关专业技术职称。
随着信息系统审计和经营管理审计业务的开展，内部审计不仅仅需要工作经验丰富的财务审计人员，同时也需要一定比例法律、经营管理等方面的专业人才，在西方发达国家就认为内部审计人员的理想构成为：经济管理专业的占1/3，工程技术专业的占1/3，其他专业的占1/3。而我国只有15%拥有会计师、神机身、经济师，这充分反应了我国内部审计人员知识结构单一，这样的专业结构只适应于开展财务审计和其他以会计资料为主要工作对象的审计，从而对企业内部审计的工作范围有一定的限制，使内部审计职能作用的不能得到全面发挥，难以满足上市公司内部审计发展需要的现状。
（三）内部审计环境不健全
前几年大部分国有企业的内部审计走进了一些误区，不协调的审计环境导致内部审计部门处于比较尴尬的位置，许多审计人员提出“不知何去何从”的疑虑，具体表现在以下方面：
（1）内部审计与公司治理机制不协调。内部审计没有与公司治理相结合，未能成为企业内部控制制度的有机部分。部分国有企业的内部审计将主要精力用于财务数据的真实性、合法性的查证和生产经营的监督，而管理审计、效益审计尚未得到广泛的开展。
（2）内部审计与领导不协调。有的审计人员未正确认识自己的位置，认为审计监督是“监督领导”，处处与领导唱对台戏。结果导致领导层更加不重视审计，为了应对上级检查而设置的审计部门形同虚设。
三、导致上市公司内部审计缺陷的原因分析
由于内部审计在我国的起步比较晚，无论在理论上还是在实践上都还在不断地摸索，所以在公司内部审计的发展中无法避免地存在很多问题。对于这些缺陷，原因是多方面的：
（一）经济环境方面
经济环境是指一国的生产力发展水平。我国的内部审计是在经济发展中产生的，所以它必然会受到经济发展的限制。现在我国经济发展迅速，为与经济发展相适应，公司也会不断做出调整与改革，公司经营灵活且多元化，所进行的交易日益复杂，内部机构层次增加，公司的联合和剥离、改制和改组、兼并和收购及分拆、资产重组等问题，为内部审计对象拓宽了疆界，这样就使公司内部审计无论是对象、内容还是程序都日趋复杂，加大了内部审计的工作难度，使其无法跟上公司的节奏。
（二）法律环境方面
虽然最近几年，我国正在加快内部审计的制度建设，但我国目前尚未形成系统的框架体系。正如张龙平、陈作习（2009）所言，科学的评价标准既是企业建立健全内部控制的依据，也是注册会计师对其进行审计的“尺子”。内部审计法规体系及管理制度不健全或出现空白，内部控制评价缺少指标体系，没有统一明确可操作标准，且缺少统一内控评价框架，就会给审计工作带来了困难，使得内部审计出现许多问题，如检查不全面，或者出现重复、过于繁琐，公司领导可以随时修改，缺少了法律保障的严格性和严肃性，使其具有很大的随意性。
四、上市公司内部审计改善的措施
（一）科学设置内部设计机构
在对以上几种模式综合分析的基础上，更倾向于业界最近提出的关于内部审计机构隶属问题的一种新的观点一一设立职业化的内部审计机构。这种组织模式的确立有利于最大限度的体现内部审计的独立性、公正性和权威性，而且有利于审计人员高效率的开展审计工作。职业化的内部审计机构是指把企业的内部审计机构与审计人员从企业当中脱离出来，使之和其它工作一样，作为一种独立的职业存在于社会中。
（二）优化内部审计人员结构，提高内部审计人员素质
公司的内部审计能否实现其最终目标，审计工作能否真正落实到位，取决于公司是否具有一批高质量的内部审计人员。所以一支出色的内部审计队伍是十分必要的。建立一支高效精炼的内部审计队伍，需从以下方面做起：
1、优化人员结构
首先，企业在人员选聘上应选择具有高等学历、一定的工作经验和必备的职业资格证书的优秀人才。其次，在专业技术结构方面尽量做到各种专业技术人才合理配置，内部审计部门要精通法律、经济、计算机应用、管理、税收、信息系统、工程技术等方面的人员构成，并且比例合理。在年龄结构方面需要保持老中青结合的合理年龄结构。在业务水平结构方面要注意初级、中级和高级审计人员的配套，并要保证比例的合理性。
2、提高专业人才素质
我国企业内部审计人员的专业结构的未来目标模式是：工程技术专业人员、经济管理专业人员与其他专业人员各占1/3；近期模式应当是：经济管理专业人员与非经济管理专业人员各占1/2。这样的专业结构模式才能够使各审计人员的专业优势得以充分发挥，使审计工作的范围和内容得以拓宽。
研究背景
近年来，国际上相继出现一些因“财务丑闻”导致公司破产的事例，人们在对其公司管理层发泄不满的同时，也引发了对内部审计的讨论与反思，公司内部审计进一步成为人们关注的热点。2001年11月，安然公司财务丑闻曝光，其负面影响极其重大，成为美国有史以来规模最大的公司破产案例。2002年5月，世界通讯公司再度爆发丑闻，由此引发的连锁反应，造成了美国338百家上市公司总计4093亿美元的资产申请破产保护。这充分说明，内部审计在我国已引起了相当的重视。因此，借鉴上市公司的实践，研究在上市公司治理结构中的内部审计发展问题，具有十分的必要性。
二、我国上市公司内部审计的缺陷
（一）内部审计组织模式设置不合理
我国企业内部审计制度建立较晚，目前的状况是内部审计机构地位不明确，具有很强的依附性。内审机构作为企业的一个职能部门，是在企业主要负责人的直接领导下开展工作的，其人员配置、职务升迁、工作地位及经济待遇等都由该企业领导决定，因此，独立性受到很大的限制。具体来说，我国的内部审计机构存在着以下几种模式：
（1）隶属于财会部门：这是最原始最基础的设置方式，因而无论从层次、地位和独立性来讲都是较差的。这种内审机构只是开展部分日常性的审计工作，不能直接为经营决策者服务，故不能很好地实现审计的根本目的。
（2）隶属于纪委或监察室：纪委是党的办事机构，而监察室属于行政监察机构。因此，将内部审计机构隶属于纪委或监察室，容易造成党政不分，政企不分，从而使得内部审计身份职能不明确，因而这种设置方式不利于内部审计职能的发挥。
（二）内部审计人员专业知识结构不合理，专业人员综合素质参差不齐
上市公司内部审计对于审计师专业判断要求极高，是一种对工作经验要求很高、专业性技术很强的工作，我国目前内部审计结构单一，而且内审人员素质普遍偏低，还远未达到要求。在调查的2275家民企中，有786家设置了内审机构，在上述内审机构中，从事内审的人员有1825人，其中一半为专职人员，80%具有大专以上学历，15%拥有会计师、审计师、经济师等相关专业技术职称。
随着信息系统审计和经营管理审计业务的开展，内部审计不仅仅需要工作经验丰富的财务审计人员，同时也需要一定比例法律、经营管理等方面的专业人才，在西方发达国家就认为内部审计人员的理想构成为：经济管理专业的占1/3，工程技术专业的占1/3，其他专业的占1/3。而我国只有15%拥有会计师、神机身、经济师，这充分反应了我国内部审计人员知识结构单一，这样的专业结构只适应于开展财务审计和其他以会计资料为主要工作对象的审计，从而对企业内部审计的工作范围有一定的限制，使内部审计职能作用的不能得到全面发挥，难以满足上市公司内部审计发展需要的现状。
（三）内部审计环境不健全
前几年大部分国有企业的内部审计走进了一些误区，不协调的审计环境导致内部审计部门处于比较尴尬的位置，许多审计人员提出“不知何去何从”的疑虑，具体表现在以下方面：
（1）内部审计与公司治理机制不协调。内部审计没有与公司治理相结合，未能成为企业内部控制制度的有机部分。部分国有企业的内部审计将主要精力用于财务数据的真实性、合法性的查证和生产经营的监督，而管理审计、效益审计尚未得到广泛的开展。
（2）内部审计与领导不协调。有的审计人员未正确认识自己的位置，认为审计监督是“监督领导”，处处与领导唱对台戏。结果导致领导层更加不重视审计，为了应对上级检查而设置的审计部门形同虚设。
三、导致上市公司内部审计缺陷的原因分析
由于内部审计在我国的起步比较晚，无论在理论上还是在实践上都还在不断地摸索，所以在公司内部审计的发展中无法避免地存在很多问题。对于这些缺陷，原因是多方面的：
（一）经济环境方面
经济环境是指一国的生产力发展水平。我国的内部审计是在经济发展中产生的，所以它必然会受到经济发展的限制。现在我国经济发展迅速，为与经济发展相适应，公司也会不断做出调整与改革，公司经营灵活且多元化，所进行的交易日益复杂，内部机构层次增加，公司的联合和剥离、改制和改组、兼并和收购及分拆、资产重组等问题，为内部审计对象拓宽了疆界，这样就使公司内部审计无论是对象、内容还是程序都日趋复杂，加大了内部审计的工作难度，使其无法跟上公司的节奏。
（二）法律环境方面
虽然最近几年，我国正在加快内部审计的制度建设，但我国目前尚未形成系统的框架体系。正如张龙平、陈作习（2009）所言，科学的评价标准既是企业建立健全内部控制的依据，也是注册会计师对其进行审计的“尺子”。内部审计法规体系及管理制度不健全或出现空白，内部控制评价缺少指标体系，没有统一明确可操作标准，且缺少统一内控评价框架，就会给审计工作带来了困难，使得内部审计出现许多问题，如检查不全面，或者出现重复、过于繁琐，公司领导可以随时修改，缺少了法律保障的严格性和严肃性，使其具有很大的随意性。
四、上市公司内部审计改善的措施
（一）科学设置内部设计机构
在对以上几种模式综合分析的基础上，更倾向于业界最近提出的关于内部审计机构隶属问题的一种新的观点一一设立职业化的内部审计机构。这种组织模式的确立有利于最大限度的体现内部审计的独立性、公正性和权威性，而且有利于审计人员高效率的开展审计工作。职业化的内部审计机构是指把企业的内部审计机构与审计人员从企业当中脱离出来，使之和其它工作一样，作为一种独立的职业存在于社会中。
（二）优化内部审计人员结构，提高内部审计人员素质
公司的内部审计能否实现其最终目标，审计工作能否真正落实到位，取决于公司是否具有一批高质量的内部审计人员。所以一支出色的内部审计队伍是十分必要的。建立一支高效精炼的内部审计队伍，需从以下方面做起：
1、优化人员结构
首先，企业在人员选聘上应选择具有高等学历、一定的工作经验和必备的职业资格证书的优秀人才。其次，在专业技术结构方面尽量做到各种专业技术人才合理配置，内部审计部门要精通法律、经济、计算机应用、管理、税收、信息系统、工程技术等方面的人员构成，并且比例合理。在年龄结构方面需要保持老中青结合的合理年龄结构。在业务水平结构方面要注意初级、中级和高级审计人员的配套，并要保证比例的合理性。
2、提高专业人才素质
我国企业内部审计人员的专业结构的未来目标模式是：工程技术专业人员、经济管理专业人员与其他专业人员各占1/3；近期模式应当是：经济管理专业人员与非经济管理专业人员各占1/2。这样的专业结构模式才能够使各审计人员的专业优势得以充分发挥，使审计工作的范围和内容得以拓宽。