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摘要：公路运输业是特殊产业部门，在整个国民经济中起着纽带作用。文章结合公路运输企业的特点，分析了新会计准则的变化对公路运输企业利润的影响，也对执行新会计准则给公路运输企业利润核算带来的有益之处和可能存在的困难进行了分析，并探讨了新会计准则的实施对公路运输企业利润核算提出的新要求。
关键词：新会计准则；公路运输企业；利润；影响
财政部于2006年颁布的新会计准则，顺应了中国改革面临的新政治经济环境大背景，标志着中国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。经过几年实践和发展，在会计准则已实现国际趋同的基础上，2010年财政部制定了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，旨在使中国企业会计准则在与国际准则“持续全面趋同”。在这一背景下，如何自足自身行业特点，面对挑战和机遇，应对新准则的变化对利润的影响，是公路企业亟待解决的问题。本文结合公路运输企业的特点，分析新会计准则对公路运输企业利润的影响。
一、新会计准则对公路运输企业利润的影响
新会计准则实施后，公路运输企业对会计要素的计量和确认发生了重大的变化，影响了各期的会计利润。
第一，政府补助准则的影响。对于与资产有关的政府补助，原制度规定是先作为负债，待项目完成后转入资本公积。新政府补助准则要求企业收到政府补助区分为货币性资产和非货币性资产，与收益相关的政府补助，用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。对于公路运输这个特殊行业，公路企业从事基础设施建设开发经营，收费公路的建设和经营可以得到政府相关部门的优惠政策和财政补贴，其资金主要有两部分来源：一部分是由行业归口的上级部门补贴，一部分是企业自筹。企业将收到的补贴资金用于建站项目，项目竣工验收后，增加企业资产，形成了企业的资本公积金。国家的补贴占有重要的部分。政府补助会计核算的改变会改善其账面盈利，从而可以增加公路运输企业的当期利润。
第二，无形资产准则的影响。无形资产准则应用指南规定：除房地产开发企业外，其他企业可以将自行开发建造厂房和外购土地及建筑物相关的土地使用权不记入建筑物成本。计算房产税所依据房产原价，会计和税法的规定是相同的，特别是对于高速公路企业，公路作为一种重要的公益性基础设施，其产权归属国家，公路经营企业实行特许经营，企业占用大量土地，并且拥有房屋及建筑物。土地使用权作为公路企业无形资产中重要的一部分，单独计价，将会减少公路企业的房产税，从而增加利润。
第三，债务重组准则的影响。原准则规定，支付的对价与重组债务的差额应计入资本公积；新准则规定，用以清偿债务的公允价值与债务的差额应计入当期损益；债务人应将少支付的债务计入债务人营业外收入。债务人豁免或者少偿还的负债，由计入资本公积改为计入当期收益，这样一来，一些无力清偿债务的公路运输企业，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，将极大地提升其每股收益。公路运输企业普遍负债额较高，若获得债务豁免，很大程度上将会增加当期的利润。
第四，固定资产准则的影响。公路企业特别是高速公路企业中，固定资产在总资产中占据的比重相当大。公路固定资产折旧方法的选择和应用，对企业的营业利润有着巨大的影响。要使会计利润最大化，就必须选择使折旧最小，利润最大的折旧方法。以高速公路企业为例，固定资产的折旧方法一般采用平均年限法，对公路及构筑物，可以采用工作量法。具体可视本单位实际情况。审计时主要关注固定资产的折旧政策和估计是否变更，并对折旧额进行测试，防止公司多提或者少提折旧来调节利润和资产。，新准则要求公司对固定资产折旧年限、方法及预计净残值至少每年复核一次，只要与原估计有差异时，就应当调整固定资产的折旧年限与净残值，并且调整的方法采用未来适用法，不用追溯调整。
第五，租赁准则的影响。租赁准则对公路企业影响较大的是在售后租回交易的处理上，新准则规定如果有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额可以计入当期损益。这种处理方法体现了会计处理的实质重于形式原则。我国公路运输企业广泛开展售后租回业务，租赁准则的变化有助于公路运输企业增加当期利润。此外，公路运输企业的租赁项目初始直接费用资本化、未确认融资费用实际利率法分摊，会导致企业的成本后移，增加了前期的利润。
第六，借款费用准则的影响。新会计准则中规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；以高速公路为例，高速公路公司以搭桥贷款方式借人的资金专项用于建造高速公路而发生的借款费用，在高速公路达到预定可使用状态前并符合开始资本化的3个条件时可予以资本化。理由如下：一是符合《准则》规定关于专门借款的定义，虽然搭桥贷款前期使用的银行借款实为流动资金借款，但其符合专门借款的定义，有明确的用途，即为建造高速公路而专门借入的，并具有标明该用途的借款合同。二是高速公路在达到预定可使用状态前所发生的资产支出均与建造高速公路直接相关，因此借入的款项实际是专项用于建造高速公路。因为在项目通车营运前所发生的支出均为建造高速公路这一固定资产而发生的支出，那么，搭桥贷款与建造高速公路的直接相关关系就很清晰、容易辨认，搭桥贷款作为专项借款所发生的借款费用也应构成高速公路固定资产的成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。这对于资本投资支出较大的公路输企业，无疑会减少当期财务费用的支出，从而增加即期利润。
第七，资产减值准则的影响。在新准则的规定中，有多项资产的减值准备一旦计提不得转回。主要是为了防止企业利用减值准备的计提和沖回来调节利润，再次反映了会计准则的制定本身就是一种博弈。关于资产减值的新准则，则明确规定，固定资产、无形资产等减值损失，一经确认，不得冲回。该规定封死了减值冲回这操纵利润的主通道。理论上讲，会减少公路运输企业的当期利润。
第八，公允价值确认对利润的影响。尽新会计准则对公允价值计量模式的使用范围还比较谨慎，但将由公允价值变动引起的企业损益直接列入利润表的“公允价值变动损益”一项，对于公路企业的业绩将产生很大影响。一方面说明今后的企业业绩不仅依赖于企业自身的经营状况，在一定程度上也依赖于企业无法通过自身活动控制的市场环境；另一方面也为企业调节利润制造了可能。公允价值计量属性可以被认为是一把“双刃剑”，可以更真实地反映也影响了企业的资产价值及经营业绩。
通过对以上部分准则的分析可以看到，这次会计准则的改革对于公路运输企业利润的影响是多方面的，既有正向的、还有负向的、甚至还有不确定影响方向的。对公路运输企业有益影响：一是新会计准则的实施不但会极大地改善公路运输企业的短期利润，而且合并报表改用实体理论编制，公路运输企业盈利能力的财务指标会得到提高。今后公路运输企业能够获得更多的贷款融资机会，贷款融资的资金成本也会降低。二是增加了公路运输企业的长远累积可供分配利润。旧会计准则中要求直接计入资本公积并最终只能用于转增资本的项目，在新准则中大多被要求计入当期损益，对公路运输企业产生了永久性的增量影响，增加了公路运输企业的长远累积可供分配利润，利润分配政策的灵活度增加。
对公路运输企业利润核算的不利影响：一是“公允价值”操作难。在新的会计准则中，公允价值是亮点，也是最大的难点。在实施中将存在一些问题。以前，从谨慎性原则出发，会计报表采用的都是市价和成本“孰低法”。在实际应用中，“公允价值”操作起来难度较大。二是因执行新会计准则需要增加支出。会计规则的改变，使铁路运输企业需要重新调整会计科目和会计信息系统，为适应新准则的核算要求，需要加强对财务人员的培训等，而这些活动都需要增加支出。
二、新会计准则对公路企业利润核算提出的新要求
第一，加强培训，提高财务会计人员的职业判断能力。新会计准则基本是原则导向的而且很多规定相当复杂，大量业务需要会计人员进行专业判断.这直接增加了公路会计的难度。因此，通过多种方式的学习和培训提高公路会计人员做出专业判断处理的能力，这将是公路企业顺利实施新会计准则，更加真实准确核算利润的关键。
第二，公路运输企业通常会遵循国家的会计准则，制定比较细化的、适合本企业的内部财务会计制度。新准则在短期内会增加公路运输企业的会计利润，后续会计期间则相反。会计利润和损益表对企业的融资贷款和取得资金的成本影响很大，对于需要大量外部资金的公路运输企业而言，应加强盈余管理，避免各期利润的大幅波动甚至下滑。公路运输企业应在准则允许的范围内，合理制定会计政策，做出恰当的会计估计，以利于企业的长期发展。
参考文献：
1、周莉莉.浅析高速公路经营企业公路资产的核算[J].交通财会,2008(3).
2、刘全军,张政伟.新会计准则引发的思考[J].会计研究,2006(3).
3、中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].北京经济科学出版社,2006.
4、严伟俊.对交通公路管理行业会计核算的研究[J].商情·财经研究,2008(1).
5、胡玥.论新会计准则对企业利润的影响[J].中山大学学报论丛,2007(5).
6、杨俊峰.新会计准则中公允价值的应用对企业经营成果的影响[J].价值工程,2006(10).
（作者单位：李犇，长安大学经济与管理学院；孙波，长安大学材料学院）
关键词：新会计准则；公路运输企业；利润；影响
财政部于2006年颁布的新会计准则，顺应了中国改革面临的新政治经济环境大背景，标志着中国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。经过几年实践和发展，在会计准则已实现国际趋同的基础上，2010年财政部制定了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，旨在使中国企业会计准则在与国际准则“持续全面趋同”。在这一背景下，如何自足自身行业特点，面对挑战和机遇，应对新准则的变化对利润的影响，是公路企业亟待解决的问题。本文结合公路运输企业的特点，分析新会计准则对公路运输企业利润的影响。
一、新会计准则对公路运输企业利润的影响
新会计准则实施后，公路运输企业对会计要素的计量和确认发生了重大的变化，影响了各期的会计利润。
第一，政府补助准则的影响。对于与资产有关的政府补助，原制度规定是先作为负债，待项目完成后转入资本公积。新政府补助准则要求企业收到政府补助区分为货币性资产和非货币性资产，与收益相关的政府补助，用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。对于公路运输这个特殊行业，公路企业从事基础设施建设开发经营，收费公路的建设和经营可以得到政府相关部门的优惠政策和财政补贴，其资金主要有两部分来源：一部分是由行业归口的上级部门补贴，一部分是企业自筹。企业将收到的补贴资金用于建站项目，项目竣工验收后，增加企业资产，形成了企业的资本公积金。国家的补贴占有重要的部分。政府补助会计核算的改变会改善其账面盈利，从而可以增加公路运输企业的当期利润。
第二，无形资产准则的影响。无形资产准则应用指南规定：除房地产开发企业外，其他企业可以将自行开发建造厂房和外购土地及建筑物相关的土地使用权不记入建筑物成本。计算房产税所依据房产原价，会计和税法的规定是相同的，特别是对于高速公路企业，公路作为一种重要的公益性基础设施，其产权归属国家，公路经营企业实行特许经营，企业占用大量土地，并且拥有房屋及建筑物。土地使用权作为公路企业无形资产中重要的一部分，单独计价，将会减少公路企业的房产税，从而增加利润。
第三，债务重组准则的影响。原准则规定，支付的对价与重组债务的差额应计入资本公积；新准则规定，用以清偿债务的公允价值与债务的差额应计入当期损益；债务人应将少支付的债务计入债务人营业外收入。债务人豁免或者少偿还的负债，由计入资本公积改为计入当期收益，这样一来，一些无力清偿债务的公路运输企业，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，将极大地提升其每股收益。公路运输企业普遍负债额较高，若获得债务豁免，很大程度上将会增加当期的利润。
第四，固定资产准则的影响。公路企业特别是高速公路企业中，固定资产在总资产中占据的比重相当大。公路固定资产折旧方法的选择和应用，对企业的营业利润有着巨大的影响。要使会计利润最大化，就必须选择使折旧最小，利润最大的折旧方法。以高速公路企业为例，固定资产的折旧方法一般采用平均年限法，对公路及构筑物，可以采用工作量法。具体可视本单位实际情况。审计时主要关注固定资产的折旧政策和估计是否变更，并对折旧额进行测试，防止公司多提或者少提折旧来调节利润和资产。，新准则要求公司对固定资产折旧年限、方法及预计净残值至少每年复核一次，只要与原估计有差异时，就应当调整固定资产的折旧年限与净残值，并且调整的方法采用未来适用法，不用追溯调整。
第五，租赁准则的影响。租赁准则对公路企业影响较大的是在售后租回交易的处理上，新准则规定如果有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额可以计入当期损益。这种处理方法体现了会计处理的实质重于形式原则。我国公路运输企业广泛开展售后租回业务，租赁准则的变化有助于公路运输企业增加当期利润。此外，公路运输企业的租赁项目初始直接费用资本化、未确认融资费用实际利率法分摊，会导致企业的成本后移，增加了前期的利润。
第六，借款费用准则的影响。新会计准则中规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；以高速公路为例，高速公路公司以搭桥贷款方式借人的资金专项用于建造高速公路而发生的借款费用，在高速公路达到预定可使用状态前并符合开始资本化的3个条件时可予以资本化。理由如下：一是符合《准则》规定关于专门借款的定义，虽然搭桥贷款前期使用的银行借款实为流动资金借款，但其符合专门借款的定义，有明确的用途，即为建造高速公路而专门借入的，并具有标明该用途的借款合同。二是高速公路在达到预定可使用状态前所发生的资产支出均与建造高速公路直接相关，因此借入的款项实际是专项用于建造高速公路。因为在项目通车营运前所发生的支出均为建造高速公路这一固定资产而发生的支出，那么，搭桥贷款与建造高速公路的直接相关关系就很清晰、容易辨认，搭桥贷款作为专项借款所发生的借款费用也应构成高速公路固定资产的成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。这对于资本投资支出较大的公路输企业，无疑会减少当期财务费用的支出，从而增加即期利润。
第七，资产减值准则的影响。在新准则的规定中，有多项资产的减值准备一旦计提不得转回。主要是为了防止企业利用减值准备的计提和沖回来调节利润，再次反映了会计准则的制定本身就是一种博弈。关于资产减值的新准则，则明确规定，固定资产、无形资产等减值损失，一经确认，不得冲回。该规定封死了减值冲回这操纵利润的主通道。理论上讲，会减少公路运输企业的当期利润。
第八，公允价值确认对利润的影响。尽新会计准则对公允价值计量模式的使用范围还比较谨慎，但将由公允价值变动引起的企业损益直接列入利润表的“公允价值变动损益”一项，对于公路企业的业绩将产生很大影响。一方面说明今后的企业业绩不仅依赖于企业自身的经营状况，在一定程度上也依赖于企业无法通过自身活动控制的市场环境；另一方面也为企业调节利润制造了可能。公允价值计量属性可以被认为是一把“双刃剑”，可以更真实地反映也影响了企业的资产价值及经营业绩。
通过对以上部分准则的分析可以看到，这次会计准则的改革对于公路运输企业利润的影响是多方面的，既有正向的、还有负向的、甚至还有不确定影响方向的。对公路运输企业有益影响：一是新会计准则的实施不但会极大地改善公路运输企业的短期利润，而且合并报表改用实体理论编制，公路运输企业盈利能力的财务指标会得到提高。今后公路运输企业能够获得更多的贷款融资机会，贷款融资的资金成本也会降低。二是增加了公路运输企业的长远累积可供分配利润。旧会计准则中要求直接计入资本公积并最终只能用于转增资本的项目，在新准则中大多被要求计入当期损益，对公路运输企业产生了永久性的增量影响，增加了公路运输企业的长远累积可供分配利润，利润分配政策的灵活度增加。
对公路运输企业利润核算的不利影响：一是“公允价值”操作难。在新的会计准则中，公允价值是亮点，也是最大的难点。在实施中将存在一些问题。以前，从谨慎性原则出发，会计报表采用的都是市价和成本“孰低法”。在实际应用中，“公允价值”操作起来难度较大。二是因执行新会计准则需要增加支出。会计规则的改变，使铁路运输企业需要重新调整会计科目和会计信息系统，为适应新准则的核算要求，需要加强对财务人员的培训等，而这些活动都需要增加支出。
二、新会计准则对公路企业利润核算提出的新要求
第一，加强培训，提高财务会计人员的职业判断能力。新会计准则基本是原则导向的而且很多规定相当复杂，大量业务需要会计人员进行专业判断.这直接增加了公路会计的难度。因此，通过多种方式的学习和培训提高公路会计人员做出专业判断处理的能力，这将是公路企业顺利实施新会计准则，更加真实准确核算利润的关键。
第二，公路运输企业通常会遵循国家的会计准则，制定比较细化的、适合本企业的内部财务会计制度。新准则在短期内会增加公路运输企业的会计利润，后续会计期间则相反。会计利润和损益表对企业的融资贷款和取得资金的成本影响很大，对于需要大量外部资金的公路运输企业而言，应加强盈余管理，避免各期利润的大幅波动甚至下滑。公路运输企业应在准则允许的范围内，合理制定会计政策，做出恰当的会计估计，以利于企业的长期发展。
参考文献：
1、周莉莉.浅析高速公路经营企业公路资产的核算[J].交通财会,2008(3).
2、刘全军,张政伟.新会计准则引发的思考[J].会计研究,2006(3).
3、中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].北京经济科学出版社,2006.
4、严伟俊.对交通公路管理行业会计核算的研究[J].商情·财经研究,2008(1).
5、胡玥.论新会计准则对企业利润的影响[J].中山大学学报论丛,2007(5).
6、杨俊峰.新会计准则中公允价值的应用对企业经营成果的影响[J].价值工程,2006(10).
（作者单位：李犇，长安大学经济与管理学院；孙波，长安大学材料学院）