论文部分内容阅读
摘 要：当前，会计行业逐渐走向国际协调与趋同的形式，再就是受中国经济体制的不断改革与变化的影响，新会计准则应运而生。集团化逐渐形成并不断普及，企业合并也成为热潮，传统的财务报表已经不能够满足企业的需求，为解决集团的财务经营，合并财务报表起到不可替代的作用。本文主要就新会计准则背景下合并财务报表的影响加以详细分析，并对其存在的问题进行探究，最后对实施新合并财务报表准则应当注意的事项进一步的阐述。希望能够通过此次理论研究对实际操作有所稗益。
关键词：新会计准则；合并财务报表；影响 合并财务报表作为企业集团规定编制的正式会计报表，是反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。2006年2月15日，我国发布了新会计准则，于2007年1月1日起首先在上市公司范围内实施，鼓励其他企业提前执行，实施范围力争不久涵盖我国大中型集团企业。本文对新旧会计准则中关于合并财务报表的规定进行比较，详细论述了新会计准则体系下企业合并财务报表呈现出的新特点，及新会计准则对企业合并报表的影响。
1.合并报表的概念
早在世纪末期，合并报表在美国某些公司编制出现，主要因为美国控股公司出现的早，正是在美国等西方发达国家与国际会计的协调和组织下，才带动了全球合并报表的发展。通常国外合并报表方法包括两种方法，分别是购买法与权益结合法。其中购买法指的是以母公司购买子公司做为假设，并由此编制合并报表。其中母公司获得子公司的控制权其实就是母公司将子公司的净资产购买下。在合并资产负债表上所体现的子公司的净资产，其入账价值是指购买日的公允价值。合并报表的购买法将被购买方的会计计价基础改变了。合并报表的权益结合法是指母公司取得子公司的控制权但并不是买卖交易，子公司并没有被母公司购买，两者之间只是存在一种合作关系，实质并没有发生根本的变化。企业合并采取权益结合法时有着严格的限制条件。
其中合并报表使用的购买法，通常购买成本大于被控股公司净资产的公允价值，因而极易造成合并商誉问题，但权益结合法却不会造成合并商誉问题。此外，合并报表购买法下存在利润的特点，所有者享有较高的权益，但所有者权益回报率却不高。然在合并报表权益结合法下因为利润高，所有者权益虽低但回报率高。当前国外合并报表形成了自身所独有的体系，并且在多年来的发展中，各国针对经济发展的实际情况也不断的对合并报表进行完善。中国合并报表的内容主要包括资产负债表的合并，利润表的合并，现金流量表的合并以及附注。
2.新会计准则改变企业合并财务报表的范围
2.1将控制作为前提判断合并范围
新会计准则着重的是现实意义上的控制，并非单指法律形式上的控制。在判断合并范围的时候重要性原则已没有过去那样过分重视，如今，合并范围的判断是以控制为前提，换而言之，判断合并报表范围更加重视实际操作中的控制，所有可以进行控制的子公司一定要归回母公司的合并范围之内，不敢是特殊经营性质的子公司抑或规模较小的子公司，股权的比例仅作为参考，不能过分重视。新会计准则的出台在某程度上抑制了上市公司由母子公司从而获取更大的利润，合并财务报表能够确切地反映母子公司真正的现金流、经营成果、财务状况等。
2.2撤销比例合并法
由于从控制的实质而言，仅需双方可以实现控制，依据合同商定多方或同受两方控制的合伙企业并不全然适合合并财与报表控制，换而言之，按照比例来进行合并的资产，事实上，母公司是不能控制其投资企业的现金流量、损益、所有者权益、负债及资产。所以不该把这样的联合控制主体依据比例归入合并财务报表中的合并范围，而应该按照规定采取权益法等对合伙企业进行核算。
3.新会计准则对企业合并财务报表的影响
3.1企业合并财务报表的范围发生了改变
首先，新准则以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，新准则所强调的控制是实际意义上的控制，而不仅仅是法律形式的控制。第二，取消了比例合并法，因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，实际上母公司单方面是控制不了的，失去了合并的意义。
3.2企业合并财务报表会计处理方法的改变
根据不同的控制情况，合并方法有权益结合法和购买法。原会计制度对企业合并，无论是吸收、新设还是控股合并，都是以被合并方的账面价值来计量，新会计准则将企业合并分为两种方法：同一控制下的企业合并，采用权益结合法核算；非同一控制下的企业采用购买法核算。权益结合法要求按并入净资产的原账面价值入账，不确认商誉或负商誉；购买法要求购买方按公允价值记录购入的净资产，将购买价格与公允价值之间的差额确认为商誉或负商誉。
3.3合并报表编制方法以及合并报表种类的变化
在旧准则中规定投资企业对子公司的长期股權投资的核算必须使用权益法，将子公司净资产变动对于母公司相关项目的影响在“长期股权投资”账户中反映出来；而在新准则中规定“投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应将子公司纳入合并财务报表的范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时，按照权益法进行调整”。
合并报表编制方法以及合并报表种类的变化。在旧准则中规定投资企业对子公司的长期股权投资的核算必须使用权益法，将子公司净资产变动对于母公司相关项目的影响在 “长期股权投资”账户中反映出来；而在新准则中规定 “投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应将子公司纳入合并财务报表的范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时，按照权益法进行调整”。可见新准则的这种做法简化了对子公司长期股权投资的日常核算。
此外，在旧准则中，合并财务报表内容包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况表和合并利润表四个部分；而在新准则中，合并财务报表内容则包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表、合并利润分配表、附注六个部分。新准则明确了合并现金流量表和补充资料的编制方法，列明了具体的合并程序和披露要求，其中对合并现金流量表编制的规范，填补了现行实务当中的理论空白。此外，企业合并报表项目也发生了变换。在新会计准则中，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示，子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。
4.结语
伴着我国经济不断地迅猛发展，不断涌现出新的会计理论与方法也随之而产生，企业一定要着重于培养财务人员对于新会计准则的掌握程度。因为新会计准则的内容较旧准则更为详细，尤其是对于合并报表的内容难度更是较高。所以想要提高财务报表的质量，一定要好好研究新会计准则相关的内容，这样才能更有利于会计报表者正确分析与决策。
参考文献：
[1]袁路华. 新会计准则对企业合并财务报表的影响[J]. 现代商业，2007，29：107+106.
[2]刘艳. 新会计准则对合并财务报表的影响分析[J]. 财经界（学术版），2015，05：150+152.
[3]刘艳红，王志刚. 新会计准则对企业合并财务报表的影响[J]. 财经界（学术版），2013，22：212.
关键词：新会计准则；合并财务报表；影响 合并财务报表作为企业集团规定编制的正式会计报表，是反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。2006年2月15日，我国发布了新会计准则，于2007年1月1日起首先在上市公司范围内实施，鼓励其他企业提前执行，实施范围力争不久涵盖我国大中型集团企业。本文对新旧会计准则中关于合并财务报表的规定进行比较，详细论述了新会计准则体系下企业合并财务报表呈现出的新特点，及新会计准则对企业合并报表的影响。
1.合并报表的概念
早在世纪末期，合并报表在美国某些公司编制出现，主要因为美国控股公司出现的早，正是在美国等西方发达国家与国际会计的协调和组织下，才带动了全球合并报表的发展。通常国外合并报表方法包括两种方法，分别是购买法与权益结合法。其中购买法指的是以母公司购买子公司做为假设，并由此编制合并报表。其中母公司获得子公司的控制权其实就是母公司将子公司的净资产购买下。在合并资产负债表上所体现的子公司的净资产，其入账价值是指购买日的公允价值。合并报表的购买法将被购买方的会计计价基础改变了。合并报表的权益结合法是指母公司取得子公司的控制权但并不是买卖交易，子公司并没有被母公司购买，两者之间只是存在一种合作关系，实质并没有发生根本的变化。企业合并采取权益结合法时有着严格的限制条件。
其中合并报表使用的购买法，通常购买成本大于被控股公司净资产的公允价值，因而极易造成合并商誉问题，但权益结合法却不会造成合并商誉问题。此外，合并报表购买法下存在利润的特点，所有者享有较高的权益，但所有者权益回报率却不高。然在合并报表权益结合法下因为利润高，所有者权益虽低但回报率高。当前国外合并报表形成了自身所独有的体系，并且在多年来的发展中，各国针对经济发展的实际情况也不断的对合并报表进行完善。中国合并报表的内容主要包括资产负债表的合并，利润表的合并，现金流量表的合并以及附注。
2.新会计准则改变企业合并财务报表的范围
2.1将控制作为前提判断合并范围
新会计准则着重的是现实意义上的控制，并非单指法律形式上的控制。在判断合并范围的时候重要性原则已没有过去那样过分重视，如今，合并范围的判断是以控制为前提，换而言之，判断合并报表范围更加重视实际操作中的控制，所有可以进行控制的子公司一定要归回母公司的合并范围之内，不敢是特殊经营性质的子公司抑或规模较小的子公司，股权的比例仅作为参考，不能过分重视。新会计准则的出台在某程度上抑制了上市公司由母子公司从而获取更大的利润，合并财务报表能够确切地反映母子公司真正的现金流、经营成果、财务状况等。
2.2撤销比例合并法
由于从控制的实质而言，仅需双方可以实现控制，依据合同商定多方或同受两方控制的合伙企业并不全然适合合并财与报表控制，换而言之，按照比例来进行合并的资产，事实上，母公司是不能控制其投资企业的现金流量、损益、所有者权益、负债及资产。所以不该把这样的联合控制主体依据比例归入合并财务报表中的合并范围，而应该按照规定采取权益法等对合伙企业进行核算。
3.新会计准则对企业合并财务报表的影响
3.1企业合并财务报表的范围发生了改变
首先，新准则以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，新准则所强调的控制是实际意义上的控制，而不仅仅是法律形式的控制。第二，取消了比例合并法，因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，实际上母公司单方面是控制不了的，失去了合并的意义。
3.2企业合并财务报表会计处理方法的改变
根据不同的控制情况，合并方法有权益结合法和购买法。原会计制度对企业合并，无论是吸收、新设还是控股合并，都是以被合并方的账面价值来计量，新会计准则将企业合并分为两种方法：同一控制下的企业合并，采用权益结合法核算；非同一控制下的企业采用购买法核算。权益结合法要求按并入净资产的原账面价值入账，不确认商誉或负商誉；购买法要求购买方按公允价值记录购入的净资产，将购买价格与公允价值之间的差额确认为商誉或负商誉。
3.3合并报表编制方法以及合并报表种类的变化
在旧准则中规定投资企业对子公司的长期股權投资的核算必须使用权益法，将子公司净资产变动对于母公司相关项目的影响在“长期股权投资”账户中反映出来；而在新准则中规定“投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应将子公司纳入合并财务报表的范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时，按照权益法进行调整”。
合并报表编制方法以及合并报表种类的变化。在旧准则中规定投资企业对子公司的长期股权投资的核算必须使用权益法，将子公司净资产变动对于母公司相关项目的影响在 “长期股权投资”账户中反映出来；而在新准则中规定 “投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应将子公司纳入合并财务报表的范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时，按照权益法进行调整”。可见新准则的这种做法简化了对子公司长期股权投资的日常核算。
此外，在旧准则中，合并财务报表内容包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况表和合并利润表四个部分；而在新准则中，合并财务报表内容则包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表、合并利润分配表、附注六个部分。新准则明确了合并现金流量表和补充资料的编制方法，列明了具体的合并程序和披露要求，其中对合并现金流量表编制的规范，填补了现行实务当中的理论空白。此外，企业合并报表项目也发生了变换。在新会计准则中，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示，子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。
4.结语
伴着我国经济不断地迅猛发展，不断涌现出新的会计理论与方法也随之而产生，企业一定要着重于培养财务人员对于新会计准则的掌握程度。因为新会计准则的内容较旧准则更为详细，尤其是对于合并报表的内容难度更是较高。所以想要提高财务报表的质量，一定要好好研究新会计准则相关的内容，这样才能更有利于会计报表者正确分析与决策。
参考文献：
[1]袁路华. 新会计准则对企业合并财务报表的影响[J]. 现代商业，2007，29：107+106.
[2]刘艳. 新会计准则对合并财务报表的影响分析[J]. 财经界（学术版），2015，05：150+152.
[3]刘艳红，王志刚. 新会计准则对企业合并财务报表的影响[J]. 财经界（学术版），2013，22：212.