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摘 要：2016年5月1日，“营改增”在全国范围内实施；10月，“金税三期”系统在全国范围内上线使用，企业各类税收都将在金税三期系统完成申报。同时，税务局也要求企业在金税三期系统定期报送财务报表，将实现金税三期强大的数据库，通过对数据库各类数据进行智能化的比对、分析，系统将能快速识别异常数据，并向企业发送分先预警，收到预警的企业需提供风险预警说明，如处理不当，下一步将可能导致税务稽查。在监管方面，国家税务总局根据企业税款缴纳情况在全国范围内选取了1062家集团企业，成立了国、地税联合管控的大企业税收管理部门对以上企业进行专项管理，并发布了系列大企业税收管理政策文件，要求上述公司定期准时报送各类涉税数据。各地国税、地税也成立了重点税源管理部门将具有一定规模的企业纳入重点税源进行管理。并要求企业按月报送重点税源报表，以对企业进行监控。以上各项税收政策的变革及工作的实施都意味着企业已经处于更为严峻的税务监管环境下。针对企业所得税，2016年国家税务总局先后修改及颁布了多项政策及文件。因此，各企业财务、税务人员需熟悉企业所得税相关的税收政策及根据各地税务局的监管要求，按照法律、法规的规定，在申报期内进行汇算清缴，以避免发生不必要的税收损失。
关键词：企业所得税 汇算清缴 监管
中图分类号：F203.9 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）07（b）-088-02
1 与收入相关的主要涉税风险及风险防范
1.1 收入确认原则
会计核算关于收入的确认原则比企业所得税法关于收入确认多了一项“相关的经济利益很可能流入企业”的规定。这说明企业所得税规定的收入确认的范围比会计收入确认的范围更广。因此，在年度汇算清缴时，企业需要对当年销售情况进行检查，核实是否存在公司确实销售了产品或提供了劳务，但在会计处理时因考虑该项销售，可能基本上收不到账款，账面将不确认收入。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号），企业发生了销售商品或提供劳务的行为，无论款项是否能够收到，在计算企业所得税时，都应当按照权责发生制的原则确认收入缴纳企业所得税。如果账面未确认收入，应纳税调增，否则将面临少记收入的风险。在持续的经营活动中，若确实无法收到相关的款项，且能够提供款项无法收回的证明，且在账面做了损失处理，该笔损失准予在发生当年汇算清缴时税前扣除。
会计核算和企业所得税法都规定企业应当按照权责发生制原则确认收入，并结转相应的成本。在进行账务处理时，部分企业按照开票金额确认收入，通过开票对收入进行调整，以达到不交或少交税的目的。该种做法将会使企业面临严重税务风险，因为一旦进行稽查，通过对企业的产销规模、进销存明细账及客户进行核查，少记的收入将很容易识别。因此，在汇算清缴时，企业应当按照权责发生制的原则，对所有当期实现的销售均应确认收入。
1.2 视同销售
企业资产对外转让，就意味着资产脱离了企业的控制范围，与资产所有权有关的权益和相关风险也随之转移。即使该项转让不属于销售行为，根据企业所得税法实施条例视同销售的相关规定，都应当视同销售，按照同类资产的转让价格计算收入并交纳企业所得税。具体情况为企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者股利分配等用途。但在实际工作中，存在部分企业老板纳税意识浅薄、财务人员专业素质不高或故意逃避纳税等原因，且上述资产处置行为，企业收不到款项，因此账面不应确认收入，直接按账面价值将资产从存货转入相关的费用科目。如存在上述情况，在年度汇算清缴时，都应当调整当年销售收入。
2 税前扣除项目的涉稅风险及风险防范
2.1 成本、费用税前扣除应取得合法有效的凭证
因成本费用的性质及发生情况不同，凭证分为内部凭证和外部凭证。内部编制的各类凭证，都应有相关的法律法规或公司内部制定的制度为依据，且实际已经发生，才可以税前扣除。例如：公司编制的工资明细表必须以公司制定的工资制度为依据；固定资产的折旧和无形资产的摊销，根据企业所得税法关于固定资产折旧和无形资产摊销相关规定计算；企业内部分摊的各项成本费用，其分摊总额也必须是实际发生的，才能在税前扣除。外部凭证，主要包括发票、合同、出库单、送货单及其他能够证明计入损益的成本、费用是真实发生的单据。
“营改增”后，企业取得的发票主要包括增值税专用发票和普通发票。企业获取的发票，除了要确保交易或事项真实发生外，发票开具必须符合规定，根据国家税务总局公告2016年第16号的公告，企业获取的增值税专用发票和普通发票都应开具公司全称和纳税人识别号，且不得变换内容开具，不按规定开具的发票，企业所得税前不得扣除。同时，要求企业获得的所有发票都需要填写纳税人识别码，意味着税务局将以纳税人识别码为依据对纳税人进行系统化的管理，通过输入纳税人识别码，企业获取的所有外部发票税务机关都可以通过发票系统获取，若企业开具了与其经营业务无关的发票，系统将很容易识别，如企业将类似发票计入成本费用并在税前扣除，企业将面临偷、漏税的税务风险而遭受处罚。因此，企业应当建立规范的发票管理制度，对于获取的外部发票，都应以真实的交易为基础，并严格按照规定开具。
2.2 具体扣除项目的涉税风险及防范
2.2.1 人工成本
人工成本税前扣除是每个企业都需面临的问题。不同行业、不同规模的企业都会发生人工费用，主要包括三类：一类是直接支付给职工的各项支出，包括以下项目：工资薪金、交通补助、通讯补贴、过节费、全勤奖、绩效奖金及其他各类奖金等；一类是为职工支付的保险，主要包括各类基本保险、补充保险和商业保险；还有一类是福利费支出等。
（1）企业实际支付给员工的工资薪金，只有在履行代扣代缴个人所得税的义务之后才能在企业所得税前扣除。但目前有些企业，特别是一些规模较小且管理制度不完善的企业，为了最大限度的加大在税前扣除的成本费用，通过编制虚假的工资表，虚增员工人数，加大工资成本，如此操作，将很容易导致税收风险。因为这部分员工，公司不仅没有与其签订劳动合同，更重要公司无法提供这部分人员个人所得税申报及社保缴纳的记录。社保按照基本工资的一定比例缴纳，虚增了工资，账面社保与工资的比例将出现异常，可能会引起税务局的关注。因此，在目前税务局加大监管的力度的情况下，企业在汇算清缴时不应出现上述情况。否则，可能会被认定为偷税而面临税务处罚。 交通补助和通讯补贴。按照工资薪金制度与工资薪金一并发放，部分公司认为其不属于工资薪金，未代扣代缴个人所得税。因此，虽然企业实际已经发生，但未履行个人所得税纳税义务，企业所得税前将不予扣除。如采用报销的形式进行发放，应采用实报实销的形式。对于通讯补贴，员工应提供开具有公司全称的发票进行报销，否则将会面临因发票不符合税法规定的要求，而不予税前扣除；对于交通补助，虽然可以出租车票、路桥费、加油票等发票进行报销，且相关发票对发票付款方名称没有特殊要求，但是如果企业账面列支了超过正常经营范围的类似费用，在完成企业所得税的年度申报后，“金税三期”的强大数据分析也将分析出异常，将会发送风险推送，如企业无法提交合理的理由，主管税务机关也将不予认可，导致企业补缴税金、滞纳金及罚款。因此，如果企业存在上述发放形式的交通补助和通讯补贴，如需在企业所得税前扣除，就应按照个人所得税的相关规定，申报个人所得税，否则就只能做纳税调增了。
支付的绩效奖金及各类奖金。绩效奖金会因为绩效考核或其他原因，存在跨年发放的情况，对于跨年的部分，如在企业所得税汇算清缴前实际发放给员工，则可以在所得税前扣除，否则应做纳税调增，但因该部分纳税调整属于可抵扣暂时性差异，因此在实际支付给员工后可以在支付当年税前扣除。对于支付给员工的其他各类奖金，企业应当按照个人所得税法的相关规定，并入实际支付当月的工资薪金，计算缴纳个人所得税后方可在税前扣除。
（2）各类社会保险的税前扣除。企业为职工缴纳的养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等基本社会保险费，按照相关的法律法规进行缴纳的，可以在企业所得税前扣除。目前，很多企业为了增强员工的归属感及吸引高素质员工，都建立了年金计划，为全体员工或部分高级管理人员购买补充养老保险。根据财税[2009]27号文的相关规 定，补充养老、医疗保险必须为全体员工缴纳，且分别在不超过工资、薪金总额5%的标准内的，准予税前扣除，超过部分应纳税调增。因此，如果企业年金只为部分员工缴纳，对于该部分年金应全额纳税调增。
（3）福利费支出。国税函（2009）3号规定了福利费税前扣除的具体范围。对于符合文件规定的各类福利费支出，企业应单独设置账册进行准确核算，在不超过工资、薪金总额14%的部分准予税前扣除。但在实际工作中，一些企业为了增加税前扣除的成本费用及扣除比例，将不属于公司发生的餐费及业务招待费在会计处理时计入福利费科目进行税前扣除。税前扣除的福利费支出金额如与企业规模不一致，通过比例分析，将很容易识别异常情况，企业将因此面临稽查风险。因此，在申报企业所得税时，企业应严格按照（2009）3号文的要求列支福利费支出。
2.2.2 会议费支出
公司需提供公司内部关于召开会议的文件审批流程人员等能够证明会议真实性的资料以及会议费用明细单等凭证才能在税前扣除。如果账面存在将餐饮费、业务招待费等以会议费的形式进行列支的，在汇算清缴时，应该将类似的费用调整至业务招待费支出，并按照企业所得税关于业务招待费限额扣除的规定进行税前扣除。
2.2.3 跨年费用
在某些情况下，公司发生了某项费用，但年度终了仍未获取合法发票，例如：租金、水电费等。如公司能在汇算清缴前获取发票，可在当年税前扣除，否则，应做纳税调增。同时，如果企业能在五年内获取合法有效的凭证，该项支出可以追补到项目发生年度扣除；且如果有多缴的企业所得税税款，可以用来抵扣企业所得税应纳税款或申请退税。
整体上讲，随着社会的不断发展和信息化程度的不断提升，各地国税、地税在纳税服务、风险管理及情报获取方面都取得了空前的成就，未来企业面临的税收管控将会更加严厉。为了确保年度汇算清缴工作的顺利完成，降低汇算清缴后期的复查风险，企业应主要从以下几个方面加强应对：对财务人员来说，一方面要严格按照《企业所得税法》及相关规定进行汇算清缴，若各地的税务局有其他规定的，应按照当地税务局的相关规定进行清缴；另一方面要及时把握最新政策，加强学习，可以参加税务部门和社会培训机构在汇算清缴期间针对性的培训，各类官办和非官办的税务网站、微信公众号等也有相当丰富的学习资源，也可以购买一些汇算清缴方面的书籍进行学习。
参考文献
[1] 王炳志.企业所得税汇算清缴10个扣除类常見疑难问题解析[J].财务与会计，2012（6）.
[2] 马振军.试论企业所得税汇算清缴的问题与对策[J].财会研究，2014（6）.
[3] 娄芳.当前所得税汇算清缴应重点关注的问题[J].产业与科技论坛，2010（9）.
关键词：企业所得税 汇算清缴 监管
中图分类号：F203.9 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）07（b）-088-02
1 与收入相关的主要涉税风险及风险防范
1.1 收入确认原则
会计核算关于收入的确认原则比企业所得税法关于收入确认多了一项“相关的经济利益很可能流入企业”的规定。这说明企业所得税规定的收入确认的范围比会计收入确认的范围更广。因此，在年度汇算清缴时，企业需要对当年销售情况进行检查，核实是否存在公司确实销售了产品或提供了劳务，但在会计处理时因考虑该项销售，可能基本上收不到账款，账面将不确认收入。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号），企业发生了销售商品或提供劳务的行为，无论款项是否能够收到，在计算企业所得税时，都应当按照权责发生制的原则确认收入缴纳企业所得税。如果账面未确认收入，应纳税调增，否则将面临少记收入的风险。在持续的经营活动中，若确实无法收到相关的款项，且能够提供款项无法收回的证明，且在账面做了损失处理，该笔损失准予在发生当年汇算清缴时税前扣除。
会计核算和企业所得税法都规定企业应当按照权责发生制原则确认收入，并结转相应的成本。在进行账务处理时，部分企业按照开票金额确认收入，通过开票对收入进行调整，以达到不交或少交税的目的。该种做法将会使企业面临严重税务风险，因为一旦进行稽查，通过对企业的产销规模、进销存明细账及客户进行核查，少记的收入将很容易识别。因此，在汇算清缴时，企业应当按照权责发生制的原则，对所有当期实现的销售均应确认收入。
1.2 视同销售
企业资产对外转让，就意味着资产脱离了企业的控制范围，与资产所有权有关的权益和相关风险也随之转移。即使该项转让不属于销售行为，根据企业所得税法实施条例视同销售的相关规定，都应当视同销售，按照同类资产的转让价格计算收入并交纳企业所得税。具体情况为企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者股利分配等用途。但在实际工作中，存在部分企业老板纳税意识浅薄、财务人员专业素质不高或故意逃避纳税等原因，且上述资产处置行为，企业收不到款项，因此账面不应确认收入，直接按账面价值将资产从存货转入相关的费用科目。如存在上述情况，在年度汇算清缴时，都应当调整当年销售收入。
2 税前扣除项目的涉稅风险及风险防范
2.1 成本、费用税前扣除应取得合法有效的凭证
因成本费用的性质及发生情况不同，凭证分为内部凭证和外部凭证。内部编制的各类凭证，都应有相关的法律法规或公司内部制定的制度为依据，且实际已经发生，才可以税前扣除。例如：公司编制的工资明细表必须以公司制定的工资制度为依据；固定资产的折旧和无形资产的摊销，根据企业所得税法关于固定资产折旧和无形资产摊销相关规定计算；企业内部分摊的各项成本费用，其分摊总额也必须是实际发生的，才能在税前扣除。外部凭证，主要包括发票、合同、出库单、送货单及其他能够证明计入损益的成本、费用是真实发生的单据。
“营改增”后，企业取得的发票主要包括增值税专用发票和普通发票。企业获取的发票，除了要确保交易或事项真实发生外，发票开具必须符合规定，根据国家税务总局公告2016年第16号的公告，企业获取的增值税专用发票和普通发票都应开具公司全称和纳税人识别号，且不得变换内容开具，不按规定开具的发票，企业所得税前不得扣除。同时，要求企业获得的所有发票都需要填写纳税人识别码，意味着税务局将以纳税人识别码为依据对纳税人进行系统化的管理，通过输入纳税人识别码，企业获取的所有外部发票税务机关都可以通过发票系统获取，若企业开具了与其经营业务无关的发票，系统将很容易识别，如企业将类似发票计入成本费用并在税前扣除，企业将面临偷、漏税的税务风险而遭受处罚。因此，企业应当建立规范的发票管理制度，对于获取的外部发票，都应以真实的交易为基础，并严格按照规定开具。
2.2 具体扣除项目的涉税风险及防范
2.2.1 人工成本
人工成本税前扣除是每个企业都需面临的问题。不同行业、不同规模的企业都会发生人工费用，主要包括三类：一类是直接支付给职工的各项支出，包括以下项目：工资薪金、交通补助、通讯补贴、过节费、全勤奖、绩效奖金及其他各类奖金等；一类是为职工支付的保险，主要包括各类基本保险、补充保险和商业保险；还有一类是福利费支出等。
（1）企业实际支付给员工的工资薪金，只有在履行代扣代缴个人所得税的义务之后才能在企业所得税前扣除。但目前有些企业，特别是一些规模较小且管理制度不完善的企业，为了最大限度的加大在税前扣除的成本费用，通过编制虚假的工资表，虚增员工人数，加大工资成本，如此操作，将很容易导致税收风险。因为这部分员工，公司不仅没有与其签订劳动合同，更重要公司无法提供这部分人员个人所得税申报及社保缴纳的记录。社保按照基本工资的一定比例缴纳，虚增了工资，账面社保与工资的比例将出现异常，可能会引起税务局的关注。因此，在目前税务局加大监管的力度的情况下，企业在汇算清缴时不应出现上述情况。否则，可能会被认定为偷税而面临税务处罚。 交通补助和通讯补贴。按照工资薪金制度与工资薪金一并发放，部分公司认为其不属于工资薪金，未代扣代缴个人所得税。因此，虽然企业实际已经发生，但未履行个人所得税纳税义务，企业所得税前将不予扣除。如采用报销的形式进行发放，应采用实报实销的形式。对于通讯补贴，员工应提供开具有公司全称的发票进行报销，否则将会面临因发票不符合税法规定的要求，而不予税前扣除；对于交通补助，虽然可以出租车票、路桥费、加油票等发票进行报销，且相关发票对发票付款方名称没有特殊要求，但是如果企业账面列支了超过正常经营范围的类似费用，在完成企业所得税的年度申报后，“金税三期”的强大数据分析也将分析出异常，将会发送风险推送，如企业无法提交合理的理由，主管税务机关也将不予认可，导致企业补缴税金、滞纳金及罚款。因此，如果企业存在上述发放形式的交通补助和通讯补贴，如需在企业所得税前扣除，就应按照个人所得税的相关规定，申报个人所得税，否则就只能做纳税调增了。
支付的绩效奖金及各类奖金。绩效奖金会因为绩效考核或其他原因，存在跨年发放的情况，对于跨年的部分，如在企业所得税汇算清缴前实际发放给员工，则可以在所得税前扣除，否则应做纳税调增，但因该部分纳税调整属于可抵扣暂时性差异，因此在实际支付给员工后可以在支付当年税前扣除。对于支付给员工的其他各类奖金，企业应当按照个人所得税法的相关规定，并入实际支付当月的工资薪金，计算缴纳个人所得税后方可在税前扣除。
（2）各类社会保险的税前扣除。企业为职工缴纳的养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等基本社会保险费，按照相关的法律法规进行缴纳的，可以在企业所得税前扣除。目前，很多企业为了增强员工的归属感及吸引高素质员工，都建立了年金计划，为全体员工或部分高级管理人员购买补充养老保险。根据财税[2009]27号文的相关规 定，补充养老、医疗保险必须为全体员工缴纳，且分别在不超过工资、薪金总额5%的标准内的，准予税前扣除，超过部分应纳税调增。因此，如果企业年金只为部分员工缴纳，对于该部分年金应全额纳税调增。
（3）福利费支出。国税函（2009）3号规定了福利费税前扣除的具体范围。对于符合文件规定的各类福利费支出，企业应单独设置账册进行准确核算，在不超过工资、薪金总额14%的部分准予税前扣除。但在实际工作中，一些企业为了增加税前扣除的成本费用及扣除比例，将不属于公司发生的餐费及业务招待费在会计处理时计入福利费科目进行税前扣除。税前扣除的福利费支出金额如与企业规模不一致，通过比例分析，将很容易识别异常情况，企业将因此面临稽查风险。因此，在申报企业所得税时，企业应严格按照（2009）3号文的要求列支福利费支出。
2.2.2 会议费支出
公司需提供公司内部关于召开会议的文件审批流程人员等能够证明会议真实性的资料以及会议费用明细单等凭证才能在税前扣除。如果账面存在将餐饮费、业务招待费等以会议费的形式进行列支的，在汇算清缴时，应该将类似的费用调整至业务招待费支出，并按照企业所得税关于业务招待费限额扣除的规定进行税前扣除。
2.2.3 跨年费用
在某些情况下，公司发生了某项费用，但年度终了仍未获取合法发票，例如：租金、水电费等。如公司能在汇算清缴前获取发票，可在当年税前扣除，否则，应做纳税调增。同时，如果企业能在五年内获取合法有效的凭证，该项支出可以追补到项目发生年度扣除；且如果有多缴的企业所得税税款，可以用来抵扣企业所得税应纳税款或申请退税。
整体上讲，随着社会的不断发展和信息化程度的不断提升，各地国税、地税在纳税服务、风险管理及情报获取方面都取得了空前的成就，未来企业面临的税收管控将会更加严厉。为了确保年度汇算清缴工作的顺利完成，降低汇算清缴后期的复查风险，企业应主要从以下几个方面加强应对：对财务人员来说，一方面要严格按照《企业所得税法》及相关规定进行汇算清缴，若各地的税务局有其他规定的，应按照当地税务局的相关规定进行清缴；另一方面要及时把握最新政策，加强学习，可以参加税务部门和社会培训机构在汇算清缴期间针对性的培训，各类官办和非官办的税务网站、微信公众号等也有相当丰富的学习资源，也可以购买一些汇算清缴方面的书籍进行学习。
参考文献
[1] 王炳志.企业所得税汇算清缴10个扣除类常見疑难问题解析[J].财务与会计，2012（6）.
[2] 马振军.试论企业所得税汇算清缴的问题与对策[J].财会研究，2014（6）.
[3] 娄芳.当前所得税汇算清缴应重点关注的问题[J].产业与科技论坛，2010（9）.