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【摘 要】 家电制造企业质量保证承诺，会导致未来质量保证费用的发生。根据会计谨慎性和对等性原则，计提产品质量保证费用是运用会计估计对质量维修、退换货等产品质量问题或有事项的预计负债。由于未来发生质量保证费用的不确定性，计提金额存在著利润调节空间，降低了财务报告真实性。文章试图克服公开财务报表中质量成本“少数据”“贫信息”的缺陷，运用灰色系统预测法，构建产品质量保证费用线性-灰色GM（1，1）预测模型，从历史客观的角度预测未来维修费。结果表明，该模型较一般线性预测模型和灰色GM（1，1）预测模型能够更加精确地拟合维修费的变动趋势，客观反映企业真实财务状况，提高财务报表质量。
【关键词】 预计负债； 产品质量保证； 灰色系统理论； 家电制造企业； 会计估计
【中图分类号】 F230 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）20-0145-03
一、引言
2017年，中共中央 国务院《关于开展质量提升行动的指导意见》颁布后，各类产品和企业的服务质量日趋受到重视。对家电制造业而言，强化自身产品质量管理并提升产品售后服务是应对激烈竞争的法宝，越来越多的家电企业重视产品质量保证和售后承诺，并提供周到的售后服务和高于国家产品“三包”要求的质保承诺，如延长质保期限、发生故障时免费维修和调换货等，所发生的维修、退换货等产品质量保证费由家电企业承担，计入企业财务报表。
关于产品质量保证费用的会计处理，国内不少学者对其做了大量研究。刘小年[1]认为产品质量保证费用是企业签订销售合同时，产生的未来可能需要履行退换、维修等现时义务，这些计入未来的费用，一般确认为企业的一项负债。沈榆峰等[2]提出因未来解决产品质量出现的更换、维修等费用可能导致销售当期公司收入虚增，故此类商品销售或劳务服务的收入不应全额计入销售当期利润。徐扬[3]提出产品担保成本是一种不确定的经济业务，企业当期应该承担此未来发生成本，因此产品未来维修的金额应当被合理估计并且在当期期末按照预计负债入账。张祥建等[4]认为产品质量保证费用等预计负债，可能被当作盈余管理的工具，通过预计负债的提取金额变动，企业进行利润调整。刘倩倩[5]验证了通过调整预提产品保修费用金额，上市公司可以粉饰报表以达到预期的财务目标。
综上所述，作为或有事项，产品质量保证费用应当按照预计负债在产品销售当期期末计提。但是产品质量保证费用估计金额的增加或减少会影响损益，产生降低财务报告质量和误导财务判断的可能。在会计实际操作中，产品质量保证费用的计提金额通常由经验决定，这就为操纵利润、粉饰报表、会计造假的行为提供了空间。因此，本文试图寻找家电企业维修费随时间的发展变化趋势，运用灰色系统预测法，构建线性-非等间距GM（1，1）模型，运用实际发生的数据，从客观的角度预测未来维修费，以期为产品质量保证费用计提提供新的思路和工具，提高预测精度，去除人为判断，提高财务报告质量。
二、产品质量保证费用
（一）产品质量保证费用的会计处理
家电企业产品质量保证费用是指家电企业向客户承诺在家电产品销售后的质量保证期内，如果发生了非使用者人为因素造成的产品质量问题，按照家电销售合同中约定的质保条款，承担维修、退换而发生的维修费等损失的预提维修费准备金。按照会计准则的规定，根据收入和成本配比的原则，出售的家电产品如果有保修期，企业需在销售当期预提可能发生的保修成本作为负债。企业确认的产品质量保证费用数额应该是清偿该负债所需要支出维修费的最佳估计数。
（二）产品质量保证费用核算问题
产品质量保证费用的最佳估计数成为会计核算实际操作的难点，会计估计的准确性或人为调控会给企业带来审计风险。[6]
家电企业做出产品质量保证承诺，意味着在家电售出后的质保期内，如果产品出现非人为的质量问题，家电企业需要承担相应的维修费用，但发生的具体数额由将来修理工作量决定，销售当期无法确定。根据《企业会计准则——或有事项》，产品质量保证即为企业未来可能发生的或有事项。履行质量保证责任是企业未来需要偿还的负债，因此，产品质量保证费用是属于财务报告中的预计负债。预期负债是指企业根据合同条款形成的现行义务，根据现有的知识和历史经验，现有义务的或有事项可能导致经济利益流出的情况下，应当按照财务报告中所披露履行该或有事项所需金额的最佳估计数计提。中国的家电行业质量保证体系发展相对成熟，家电厂商将向客户售后服务质量承诺计入预计负债，反映在财务报表中。虽然已考虑到财务报告数据近期业务经验，但并不能完全反映未来实际发生的维修情况，数额的增减可能影响未来年度的损益，降低财务报告质量，影响财务判断。
从会计核算角度分析，销售行为一旦发生，家电销售合同中做出保修承诺即成为家电企业对消费者的未来负债，当未来质量问题出现时变成现实负债。根据权责发生制要求，需要在销售当期期末预提估计的未来索赔，即产品质量保证费用。企业往往根据以往的经验和维修费数据，结合相关部门的意见做出判断[7]。但是，使用产品质量保证费用可能发生的金额和概率作为估计依据主观判断决定因素大。特别是股票市场中，上市公司可能通过调整预提产品保修费用金额，使财务指标达到预期目标。所以企业有可能把产品质量保证费用作为操纵利润的工具。
因此，预提产品质量保证费用成为双刃剑。一方面避免了未来成本费用的错配，更真实地反映企业财务现状；另一方面成为企业掩盖报告亏损或业绩下降的工具，如果本年利润高，可能用多计提产品质量保证费用的方式调低利润；反之，亦然。
通过上述讨论可以看出，现行准则要求计提产品质量保证费用，依赖于会计职业判断，或成为管理者粉饰报表的工具。本文认为运用灰色预测体系，根据已发生的维修费数据，客观预测未来发生的维修费，以合理计提产品质量保证费用，减少会计估计的主观性，是一次有意义的尝试，以期为会计估计提供新的思路。 （四）模拟预测比较
当年产品质量保证费用模型的预测精度是当年预测值与实际值的比值（如果预测值大于当年的实际值，比值应减2）。把历年的预测精度进行平均，得到精度均值。计算得出，线性-灰色GM（1，1）模型预测精度为89.37%，高于灰色GM（1，1）模型精度（89.13%），线性模型模拟精度最低（88.53%）。可见，通过实例验证：线性-灰色GM（1，1）模型样本数据要求少、精度高，无需人工判断，计算方法清晰明了，能客观预测产品质量保证费用，降低财务操纵风险，提高财务报告质量。
六、结语
除了家电制造企业，越来越多的制造企业认识到售后服务、质量保证对企业的重要性。按照会计准则要求，权责发生制下落实谨慎性和匹配性原则的要求——计提产品质量保证费用，可以避免收入费用错配，反映企业真实的财务状况。采用线性-灰色GM（1，1）模型预测维修费用，可以为产品质量保证费用计提提供客观依据。这种方式可以避免会计或管理层主观决策，减少利润调控的空间，降低审计风险，提高财务报告质量，向报告使用者反映更真实的财务状况，辅助决策。采用线性-灰色GM（1，1）模型预测维修费用时应当注意：一是对明显的非线性数据的模拟度需要讨论；二是该模型不应作为硬性指标，企业在决策时应当综合考虑其他信息。本文提供了预提产品质量保证费用核算的新思路，以供政策制定者和研究者讨论参考。
【参考文献】
[1] 刘小年.产品质量保证成本的核算方法[J].对外经贸财会，2001（9）：22-24.
[2] 沈榆峰，孟陈栋.刍议产品质量保证业务的会计处理及改进[J].商场现代化，2010（23）：161.
[3] 徐扬.财务会计中不确定性问题研究[D].天津：天津财经大学硕士学位论文，2009.
[4] 张祥建，徐晋，郭岚.企业盈余管理存在原因的理论分析[J].软科学，2004（5）：85-88.
[5] 刘倩倩.产品质量保证与或有负债、信息信号、盈余管理研究[D].乌鲁木齐：新疆财经大学硕士学位论文，2012.
[6] 李福军.基于信息安全产品的保修与售后服务会計处理探究[J].财会学习，2016（14）：88-90.
[7] 张亮，徐蕴怡.或有事项准则的执行现状、存在问题及对策探讨——基于我国上市公司2009年财务报告数据的分析[J].会计之友，2011 （14）：104-106.
【关键词】 预计负债； 产品质量保证； 灰色系统理论； 家电制造企业； 会计估计
【中图分类号】 F230 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）20-0145-03
一、引言
2017年，中共中央 国务院《关于开展质量提升行动的指导意见》颁布后，各类产品和企业的服务质量日趋受到重视。对家电制造业而言，强化自身产品质量管理并提升产品售后服务是应对激烈竞争的法宝，越来越多的家电企业重视产品质量保证和售后承诺，并提供周到的售后服务和高于国家产品“三包”要求的质保承诺，如延长质保期限、发生故障时免费维修和调换货等，所发生的维修、退换货等产品质量保证费由家电企业承担，计入企业财务报表。
关于产品质量保证费用的会计处理，国内不少学者对其做了大量研究。刘小年[1]认为产品质量保证费用是企业签订销售合同时，产生的未来可能需要履行退换、维修等现时义务，这些计入未来的费用，一般确认为企业的一项负债。沈榆峰等[2]提出因未来解决产品质量出现的更换、维修等费用可能导致销售当期公司收入虚增，故此类商品销售或劳务服务的收入不应全额计入销售当期利润。徐扬[3]提出产品担保成本是一种不确定的经济业务，企业当期应该承担此未来发生成本，因此产品未来维修的金额应当被合理估计并且在当期期末按照预计负债入账。张祥建等[4]认为产品质量保证费用等预计负债，可能被当作盈余管理的工具，通过预计负债的提取金额变动，企业进行利润调整。刘倩倩[5]验证了通过调整预提产品保修费用金额，上市公司可以粉饰报表以达到预期的财务目标。
综上所述，作为或有事项，产品质量保证费用应当按照预计负债在产品销售当期期末计提。但是产品质量保证费用估计金额的增加或减少会影响损益，产生降低财务报告质量和误导财务判断的可能。在会计实际操作中，产品质量保证费用的计提金额通常由经验决定，这就为操纵利润、粉饰报表、会计造假的行为提供了空间。因此，本文试图寻找家电企业维修费随时间的发展变化趋势，运用灰色系统预测法，构建线性-非等间距GM（1，1）模型，运用实际发生的数据，从客观的角度预测未来维修费，以期为产品质量保证费用计提提供新的思路和工具，提高预测精度，去除人为判断，提高财务报告质量。
二、产品质量保证费用
（一）产品质量保证费用的会计处理
家电企业产品质量保证费用是指家电企业向客户承诺在家电产品销售后的质量保证期内，如果发生了非使用者人为因素造成的产品质量问题，按照家电销售合同中约定的质保条款，承担维修、退换而发生的维修费等损失的预提维修费准备金。按照会计准则的规定，根据收入和成本配比的原则，出售的家电产品如果有保修期，企业需在销售当期预提可能发生的保修成本作为负债。企业确认的产品质量保证费用数额应该是清偿该负债所需要支出维修费的最佳估计数。
（二）产品质量保证费用核算问题
产品质量保证费用的最佳估计数成为会计核算实际操作的难点，会计估计的准确性或人为调控会给企业带来审计风险。[6]
家电企业做出产品质量保证承诺，意味着在家电售出后的质保期内，如果产品出现非人为的质量问题，家电企业需要承担相应的维修费用，但发生的具体数额由将来修理工作量决定，销售当期无法确定。根据《企业会计准则——或有事项》，产品质量保证即为企业未来可能发生的或有事项。履行质量保证责任是企业未来需要偿还的负债，因此，产品质量保证费用是属于财务报告中的预计负债。预期负债是指企业根据合同条款形成的现行义务，根据现有的知识和历史经验，现有义务的或有事项可能导致经济利益流出的情况下，应当按照财务报告中所披露履行该或有事项所需金额的最佳估计数计提。中国的家电行业质量保证体系发展相对成熟，家电厂商将向客户售后服务质量承诺计入预计负债，反映在财务报表中。虽然已考虑到财务报告数据近期业务经验，但并不能完全反映未来实际发生的维修情况，数额的增减可能影响未来年度的损益，降低财务报告质量，影响财务判断。
从会计核算角度分析，销售行为一旦发生，家电销售合同中做出保修承诺即成为家电企业对消费者的未来负债，当未来质量问题出现时变成现实负债。根据权责发生制要求，需要在销售当期期末预提估计的未来索赔，即产品质量保证费用。企业往往根据以往的经验和维修费数据，结合相关部门的意见做出判断[7]。但是，使用产品质量保证费用可能发生的金额和概率作为估计依据主观判断决定因素大。特别是股票市场中，上市公司可能通过调整预提产品保修费用金额，使财务指标达到预期目标。所以企业有可能把产品质量保证费用作为操纵利润的工具。
因此，预提产品质量保证费用成为双刃剑。一方面避免了未来成本费用的错配，更真实地反映企业财务现状；另一方面成为企业掩盖报告亏损或业绩下降的工具，如果本年利润高，可能用多计提产品质量保证费用的方式调低利润；反之，亦然。
通过上述讨论可以看出，现行准则要求计提产品质量保证费用，依赖于会计职业判断，或成为管理者粉饰报表的工具。本文认为运用灰色预测体系，根据已发生的维修费数据，客观预测未来发生的维修费，以合理计提产品质量保证费用，减少会计估计的主观性，是一次有意义的尝试，以期为会计估计提供新的思路。 （四）模拟预测比较
当年产品质量保证费用模型的预测精度是当年预测值与实际值的比值（如果预测值大于当年的实际值，比值应减2）。把历年的预测精度进行平均，得到精度均值。计算得出，线性-灰色GM（1，1）模型预测精度为89.37%，高于灰色GM（1，1）模型精度（89.13%），线性模型模拟精度最低（88.53%）。可见，通过实例验证：线性-灰色GM（1，1）模型样本数据要求少、精度高，无需人工判断，计算方法清晰明了，能客观预测产品质量保证费用，降低财务操纵风险，提高财务报告质量。
六、结语
除了家电制造企业，越来越多的制造企业认识到售后服务、质量保证对企业的重要性。按照会计准则要求，权责发生制下落实谨慎性和匹配性原则的要求——计提产品质量保证费用，可以避免收入费用错配，反映企业真实的财务状况。采用线性-灰色GM（1，1）模型预测维修费用，可以为产品质量保证费用计提提供客观依据。这种方式可以避免会计或管理层主观决策，减少利润调控的空间，降低审计风险，提高财务报告质量，向报告使用者反映更真实的财务状况，辅助决策。采用线性-灰色GM（1，1）模型预测维修费用时应当注意：一是对明显的非线性数据的模拟度需要讨论；二是该模型不应作为硬性指标，企业在决策时应当综合考虑其他信息。本文提供了预提产品质量保证费用核算的新思路，以供政策制定者和研究者讨论参考。
【参考文献】
[1] 刘小年.产品质量保证成本的核算方法[J].对外经贸财会，2001（9）：22-24.
[2] 沈榆峰，孟陈栋.刍议产品质量保证业务的会计处理及改进[J].商场现代化，2010（23）：161.
[3] 徐扬.财务会计中不确定性问题研究[D].天津：天津财经大学硕士学位论文，2009.
[4] 张祥建，徐晋，郭岚.企业盈余管理存在原因的理论分析[J].软科学，2004（5）：85-88.
[5] 刘倩倩.产品质量保证与或有负债、信息信号、盈余管理研究[D].乌鲁木齐：新疆财经大学硕士学位论文，2012.
[6] 李福军.基于信息安全产品的保修与售后服务会計处理探究[J].财会学习，2016（14）：88-90.
[7] 张亮，徐蕴怡.或有事项准则的执行现状、存在问题及对策探讨——基于我国上市公司2009年财务报告数据的分析[J].会计之友，2011 （14）：104-106.