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摘 要：我国权责发生制政府综合财务报告从权责发生制试点到彻底进行改革，从初步探索阶段到目前的体系完善阶段，尚存许多争议，目前还有很多有待改进的空间。文章背景为目前采用权责发生制政府的部门财务报告工作情况和改革进展，总结了试编权责发生制政府部门财务报告的重点和难点和应对建议。
关键词：权责发生制；財务报告；难点
一、引言
（一）权责发生制政府综合财务报告的改革背景
过去采用收付实现制编制的政府财务报告在加强政府预算管理和监督、准确反映政府预算收支情况方面发挥了重要作用，但也具有难以弥补的缺点：无法全面清晰准确地反映政府资产和负债、难以合理准确的体现政府的现金流量，对加强固定资产的管理、提高公共服务程度带来困难，不能为促进财政可持续发展提供可靠的信息支撑，不利于提升政府运行效率。为了改变政府财务报告的诸多问题，我国从2010年起就开始尝试使用权责发生制来汇编政府综合财务报告，通过长期的探索与优化，目前以及具有较强的理论基础与实践经验。
（二）权责发生制政府综合财务报告改革进展情况
在我国的第十八届三中全会上发布的《关于全面深化改革若干重大问题的决定》中明确指出我国财务报告要从以往的收付实现制彻底转变为权责发生制；而《预算法》的法规提出各级政府财政部门需要依据年度作为编制，按照权责发生制要求汇编政府综合基础财务报告；国务院在2014年发布的《关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》提出：“争取在2020年前构建具有中国特色的政府会计准则以及权责发生制政府综合财务报告制度”。
（三）权责发生制政府综合财务报告的优点
权责发生制是以权利或者责任是否发生为依据来计算收入和费用的，可以真实的反映资源存量信息，可以更全面、科学地反映政府财务信息，可以提供资源受托责任的信息，可以更好的遏制财务舞弊与腐败贪污的现象。
二、政府财务报告相关概念
（一）政府部门财务报告定义和内容
政府部门财务报告是政府向公众提供信息的重要手段，可以体现政府部门（单位）的财务情况、运营现状等。政府部门财务报告是由财务报表和财务分析组成，其中财务报表包含会计报表和报表附注。会计报表中包含资产负债表、收入费用表、当期盈余与预算结余差异表和净资产差异表。
（二）政府部门财务报告编制主体
政府部门财务报告是由部门决算管理范围的行政单位、事业单位和社会团体逐级编制。各个单位先行汇编自身单位的财务报告然后根据财务管理规定，汇报至上级单位。上级单位除编制本单位财务报告外，还需要对所属单位财务报表进行合并，撰写财务分析，共同组成一个整体的财务报告。主管部门编制的合并财务报告，即部门财务报告，报送同级政府财政部门，市本级和区财政部门分别在审核、汇总、合并部门财务报告的基础上完成本级政府财务报告的编制工作。
三、试编政府部门财务报告过程中的重点、难点分析
深圳市光明新区作为试点区试编了各部门（单位）2016年政府部门财务报告，区级财政试编政府综合财务报告，试行财政与部门财务报告的合并抵消。总结试编过程中遇到的重点、难点如下：
（一）无法准确记录资产
在资产管理方面，收付实现制只体现了资金的实际运行情况，并不表现资产库存情况。根据权责发生制的要求，单位当时产生的“资本性支出”（具体包括形成资产的基本建设支出、其他资本性支出、债务利息支出等）并不计入当期费用中，而是通过这部分支出相应地调减了费用总额和净资产。由于各级政府间、各部门（单位）间有些国有资产的产权界限不清晰，甚至有些资产或基建项目尚未确权入账，所以政府的资产价值无法准确记录。
（二）固定资产折旧和无形资产摊销计算困难
根据权责发生制的特性，当期发生的折旧费用和摊销费用汇编入当期费用中，需要调整费用总额。根据会计账簿“累计折旧”、“累计摊销”科目当期贷方发生额中属于当期应计提部分进行调整。未计提折旧和摊销费用应补提。
根据试编规定，对于固定资产都应进行折旧计算。实际上行政事业单位一直没有计提固定资产折旧和无形资产摊销，试编政府财务报告时，无法获得大部分固定资产（无形资产）净值数据，在现阶段只能根据账面资产的原值进行补提，由于固定资产数量庞大、种类繁多、入账时间不一、折旧年限不同，难以获取全面的折旧基数等原因，补提固定资产折旧的数据很难准确计算。
（三）负债的调整和隐形负债未确认
1.已经记录的往来账务的调整（“预付账款”和“应付账款”、“长期应付款”）
根据“预付账款”科目借方发生额和“应付账款”、“长期应付款”科目贷方发生额中属于购买商品和服务预付的金额，调整“净资产”和“商品和服务费用”。
根据“预付账款”科目贷方发生额和“应付账款”、“长期应付款”科目借方发生额中因收到商品和服务及偿还因购买商品和服务发生的金额，调整“商品和服务费用”和“净资产”。
2.在债务管理中，收付实现制中财务支出仅反映了现金支付情况，对于分期付款的费用，尚未支付的部分并未入账记入相应的负债，与其他长期的社会基金缺口、薪酬负债形成许多隐形负债情况，导致难以准确记录负债。
（四）抵消与合并的调整事项问题
抵消：部门内部债权债务、收入支出之间的抵消；同级政府下不同部门之间债权债务、收入支出之间的抵消；财政与预算单位之间的抵消（收入支出、财政应返还额度和应付国库集中支付结余）；单位间的抵消（支付给部门内部单位、支付给本部门以外的同级政府单位、支付给其他单位）。
合并：上级单位对各所属部门（单位）上报的资产负债表和收入费用表进行分项加总，得出汇总的资产负债表和收入费用表。 （五）部门财务人员素质参差不齐
试编政府财务报告，需要会计人员根据单位会计账簿和决算报表的记录，编制抵消调整分录，这是一项比较复杂的工作，要求會计人员有一定的专业会计知识，熟悉行政事业单位财务工作，事实是各单位会计人员业务水平参差不齐，部门财务报告编制力量薄弱。
四、试编过程中的重难点解决对策
（一）加强资产管理，进行清产核资
加强政府资产管理，完善资产管理制度建设，规范资产变化各环节的管理。政府国有资产管理部门应与相关部门一起，全面清查资产，避免账面价值与实际价值的脱节，根据分类按照真实数据汇编资产负债表。
强化基建项目核算和并账，尤其需要针对长期未进行完工结算的大型基建项目，我国相关单位要及时跟进项目进展，加快项目结算进度，做到及时合理结算相关款项，将结算事宜归算到资产管理中，做到专人跟进。
（二）准确核算固定资产折旧
可以参考各部门产生的“行政事业单位固定资产管理系统”里相关的固定资产数据，优化系统的固定资产折旧计提模块，按照各项固定资产的入库信息准确补提固定资产折旧。
（三）合理确定合并过程中抵消调整事项范围标准
完善政府部门财务报告会计项目的抵消和调整业务的技术标准，统一口径，使其可以真正有效地指导政府部门财务报告试编工作，提高报告数据的可靠性、应用性。
（四）寻求收付实现制和权责发生制两种会计制度并行的办法
充分利用现代信息技术，开发适用的会计信息处理系统，在日常的会计核算中，做到一个会计事项同时用收付实现制和权责发生制两种会计制度进行记录，在政府部门的单位核算中做到财务和预算会计共存，适度分离，互相衔接，全面反映单位财务信息和预算执行信息，为今后编制政府财务报告提供最准确的基础数据。
五、结束语
党的十九大报告强调要加快建立现代财政制度，推行权责发生制政府综合财务报告制度改革，可以加强财政经济稳定，长久地推动基础性制度保障，对于提升财政财务管理水平，推进国家治理体系和治理能力现代化具有重要意义，有利于全面反映政府财政状况，是全面实施绩效管理的必然要求。因此，国家应建立规范的政府综合财务报告制度，在各级政府的严格执行下，加快我国政府会计改革的步伐。
参考文献：
[1]张璐源.政府综合财务报告研究[D].财政部财政科学研究所，2014.
[2]积极开展政府部门财务报告试编工作[J].中国财政，2016，（21）：22-23.
[3]戚艳霞.我国权责发生制政府综合财务报告试编工作分析与完善建议[J].财务与会计，2015，（09）：62-63.
作者简介：
徐志荣，深圳市光明新区国库支付中心。
关键词：权责发生制；財务报告；难点
一、引言
（一）权责发生制政府综合财务报告的改革背景
过去采用收付实现制编制的政府财务报告在加强政府预算管理和监督、准确反映政府预算收支情况方面发挥了重要作用，但也具有难以弥补的缺点：无法全面清晰准确地反映政府资产和负债、难以合理准确的体现政府的现金流量，对加强固定资产的管理、提高公共服务程度带来困难，不能为促进财政可持续发展提供可靠的信息支撑，不利于提升政府运行效率。为了改变政府财务报告的诸多问题，我国从2010年起就开始尝试使用权责发生制来汇编政府综合财务报告，通过长期的探索与优化，目前以及具有较强的理论基础与实践经验。
（二）权责发生制政府综合财务报告改革进展情况
在我国的第十八届三中全会上发布的《关于全面深化改革若干重大问题的决定》中明确指出我国财务报告要从以往的收付实现制彻底转变为权责发生制；而《预算法》的法规提出各级政府财政部门需要依据年度作为编制，按照权责发生制要求汇编政府综合基础财务报告；国务院在2014年发布的《关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》提出：“争取在2020年前构建具有中国特色的政府会计准则以及权责发生制政府综合财务报告制度”。
（三）权责发生制政府综合财务报告的优点
权责发生制是以权利或者责任是否发生为依据来计算收入和费用的，可以真实的反映资源存量信息，可以更全面、科学地反映政府财务信息，可以提供资源受托责任的信息，可以更好的遏制财务舞弊与腐败贪污的现象。
二、政府财务报告相关概念
（一）政府部门财务报告定义和内容
政府部门财务报告是政府向公众提供信息的重要手段，可以体现政府部门（单位）的财务情况、运营现状等。政府部门财务报告是由财务报表和财务分析组成，其中财务报表包含会计报表和报表附注。会计报表中包含资产负债表、收入费用表、当期盈余与预算结余差异表和净资产差异表。
（二）政府部门财务报告编制主体
政府部门财务报告是由部门决算管理范围的行政单位、事业单位和社会团体逐级编制。各个单位先行汇编自身单位的财务报告然后根据财务管理规定，汇报至上级单位。上级单位除编制本单位财务报告外，还需要对所属单位财务报表进行合并，撰写财务分析，共同组成一个整体的财务报告。主管部门编制的合并财务报告，即部门财务报告，报送同级政府财政部门，市本级和区财政部门分别在审核、汇总、合并部门财务报告的基础上完成本级政府财务报告的编制工作。
三、试编政府部门财务报告过程中的重点、难点分析
深圳市光明新区作为试点区试编了各部门（单位）2016年政府部门财务报告，区级财政试编政府综合财务报告，试行财政与部门财务报告的合并抵消。总结试编过程中遇到的重点、难点如下：
（一）无法准确记录资产
在资产管理方面，收付实现制只体现了资金的实际运行情况，并不表现资产库存情况。根据权责发生制的要求，单位当时产生的“资本性支出”（具体包括形成资产的基本建设支出、其他资本性支出、债务利息支出等）并不计入当期费用中，而是通过这部分支出相应地调减了费用总额和净资产。由于各级政府间、各部门（单位）间有些国有资产的产权界限不清晰，甚至有些资产或基建项目尚未确权入账，所以政府的资产价值无法准确记录。
（二）固定资产折旧和无形资产摊销计算困难
根据权责发生制的特性，当期发生的折旧费用和摊销费用汇编入当期费用中，需要调整费用总额。根据会计账簿“累计折旧”、“累计摊销”科目当期贷方发生额中属于当期应计提部分进行调整。未计提折旧和摊销费用应补提。
根据试编规定，对于固定资产都应进行折旧计算。实际上行政事业单位一直没有计提固定资产折旧和无形资产摊销，试编政府财务报告时，无法获得大部分固定资产（无形资产）净值数据，在现阶段只能根据账面资产的原值进行补提，由于固定资产数量庞大、种类繁多、入账时间不一、折旧年限不同，难以获取全面的折旧基数等原因，补提固定资产折旧的数据很难准确计算。
（三）负债的调整和隐形负债未确认
1.已经记录的往来账务的调整（“预付账款”和“应付账款”、“长期应付款”）
根据“预付账款”科目借方发生额和“应付账款”、“长期应付款”科目贷方发生额中属于购买商品和服务预付的金额，调整“净资产”和“商品和服务费用”。
根据“预付账款”科目贷方发生额和“应付账款”、“长期应付款”科目借方发生额中因收到商品和服务及偿还因购买商品和服务发生的金额，调整“商品和服务费用”和“净资产”。
2.在债务管理中，收付实现制中财务支出仅反映了现金支付情况，对于分期付款的费用，尚未支付的部分并未入账记入相应的负债，与其他长期的社会基金缺口、薪酬负债形成许多隐形负债情况，导致难以准确记录负债。
（四）抵消与合并的调整事项问题
抵消：部门内部债权债务、收入支出之间的抵消；同级政府下不同部门之间债权债务、收入支出之间的抵消；财政与预算单位之间的抵消（收入支出、财政应返还额度和应付国库集中支付结余）；单位间的抵消（支付给部门内部单位、支付给本部门以外的同级政府单位、支付给其他单位）。
合并：上级单位对各所属部门（单位）上报的资产负债表和收入费用表进行分项加总，得出汇总的资产负债表和收入费用表。 （五）部门财务人员素质参差不齐
试编政府财务报告，需要会计人员根据单位会计账簿和决算报表的记录，编制抵消调整分录，这是一项比较复杂的工作，要求會计人员有一定的专业会计知识，熟悉行政事业单位财务工作，事实是各单位会计人员业务水平参差不齐，部门财务报告编制力量薄弱。
四、试编过程中的重难点解决对策
（一）加强资产管理，进行清产核资
加强政府资产管理，完善资产管理制度建设，规范资产变化各环节的管理。政府国有资产管理部门应与相关部门一起，全面清查资产，避免账面价值与实际价值的脱节，根据分类按照真实数据汇编资产负债表。
强化基建项目核算和并账，尤其需要针对长期未进行完工结算的大型基建项目，我国相关单位要及时跟进项目进展，加快项目结算进度，做到及时合理结算相关款项，将结算事宜归算到资产管理中，做到专人跟进。
（二）准确核算固定资产折旧
可以参考各部门产生的“行政事业单位固定资产管理系统”里相关的固定资产数据，优化系统的固定资产折旧计提模块，按照各项固定资产的入库信息准确补提固定资产折旧。
（三）合理确定合并过程中抵消调整事项范围标准
完善政府部门财务报告会计项目的抵消和调整业务的技术标准，统一口径，使其可以真正有效地指导政府部门财务报告试编工作，提高报告数据的可靠性、应用性。
（四）寻求收付实现制和权责发生制两种会计制度并行的办法
充分利用现代信息技术，开发适用的会计信息处理系统，在日常的会计核算中，做到一个会计事项同时用收付实现制和权责发生制两种会计制度进行记录，在政府部门的单位核算中做到财务和预算会计共存，适度分离，互相衔接，全面反映单位财务信息和预算执行信息，为今后编制政府财务报告提供最准确的基础数据。
五、结束语
党的十九大报告强调要加快建立现代财政制度，推行权责发生制政府综合财务报告制度改革，可以加强财政经济稳定，长久地推动基础性制度保障，对于提升财政财务管理水平，推进国家治理体系和治理能力现代化具有重要意义，有利于全面反映政府财政状况，是全面实施绩效管理的必然要求。因此，国家应建立规范的政府综合财务报告制度，在各级政府的严格执行下，加快我国政府会计改革的步伐。
参考文献：
[1]张璐源.政府综合财务报告研究[D].财政部财政科学研究所，2014.
[2]积极开展政府部门财务报告试编工作[J].中国财政，2016，（21）：22-23.
[3]戚艳霞.我国权责发生制政府综合财务报告试编工作分析与完善建议[J].财务与会计，2015，（09）：62-63.
作者简介：
徐志荣，深圳市光明新区国库支付中心。