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【摘要】文章从弱化信息不对称、缩小利益相关者之间的利益差距、完善公司治理机制三个方面分析了内部审计在公司治理中的作用，并基于公司治理功能提出了完善内部审计工作的建议。
【关键词】内部审计；公司治理；内部审计功能
【中图分类号】F239【文献标识】A
【文章编号】1671－5969（2007）06－0047-02
19世纪末20世纪初，一些公司为了确定其雇员是否遵循财务会计程序、资产保管是否有适当的安全措施，以及是否存在舞弊或其他不道德行为的迹象，纷纷设立了内部审计机构，以保证组织目标的实现。随着企业组织形式的变化和经济活动的日益复杂，内部审计的功能也在实践中不断发展。
一、内部审计的发展趋势——公司治理功能的加强
1999年国际内部审计师协会(IIA)第61届年会对内部审计做出了全新定义，认为“内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织运营状况的独立的、客观的保证和咨询活动。它通过引入系统的、规范的方法来评价和改善风险管理、控制和治理程序的有效性，帮助组织实现其目标”。新定义扩大了内部审计的范围，强调内部审计要在公司治理领域发挥作用。
近年来安然、世通等公司的财务丑闻导致了美国国会通过萨班斯—奥克斯利法案以及一系列监管法规的颁布和修订。尽管萨班斯法案并未直接阐述内部审计在公司治理中的作用，但对审计委员会、外部审计人员及管理层治理要求的扩展，意味着内部审计的作用也要扩展。2002年2月美国纽约证券交易所正式出台了一套新的上市公司治理标准，要求其上市公司必须建立内部审计机构。这不仅为内部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间，更表明内部审计将在完善公司治理中扮演重要的角色。
2002年4月，IIA针对安然和其后一连串公司与中介组织舞弊事件引发的问题，向美国国会递交了《改善公司治理的建议》，其中提出了建立和健全公司董事会领导下的审计委员会工作制度的意见，并建议内部审计人员直接受公司审计委员会的聘用和考核，以保证内部审计人员的独立性。报告特别指出，一个健全的治理结构体系应建立在董事会、执行管理层、内部审计和外部审计四个主要条件的协助之上。在司法机构和监管机构的监督下，这四个部分公司治理结构赖以存在并发挥作用的基石，尤其是内部审计师在保证有效的内部控制和健全的财务报告方面发挥着关键作用。
目前，内部审计的公司治理功能已经得到了越来越多国家的认同。英国在安然事件后出台的Higgs报告(2003)、Smith报告(2003)、2003年修订的公司治理综合准则等管制要求，也提升了内部审计在公司治理中的重要性。我国证监会颁布的《上市公司章程指引》和《上市公司治理准则》也都对上市公司实行内部审计制度做出了明确规定。
二、内部审计在公司治理中的作用
著名内部审计专家Robert Moeller(2002)曾指出，内部审计早在20世纪40年代后期就已成为公司治理的重要组成部分了，当时的内部审计帮助管理层评估控制程序，并协助外部审计人员的财务审计。如今，随着公司治理结构的不断完善，内部审计的功能也不断拓展，发挥着越来越重要的作用。
（一）弱化信息不对称
公司治理可以看作是解决由信息不对称造成的委托——代理问题的制度安排，而内部审计则是解决信息不对称的有效措施之一。由内部审计师对公司的财务报表进行相对独立的审计，既可对管理层的财务信息编报权力进行约束，也可督促管理层充分披露财务信息，缓解管理层与投资者之间的信息不对称问题。内部审计的基本宗旨之一是通过审计手段向管理当局提供真实的信息，它一方面可以降低信息不对称的程度，另一方面又可以对代理人形成间接的约束，以减少代理人的逆向选择和道德风险的影响。
内部审计在帮助管理层以及审计委员会对内部控制进行评估、报告方面起着任何其他部门、人员所无法替代的作用，内部审计师在组织中所拥有的独特位置、多方面的业务能力及其对企业经营条件和内部控制环境的熟悉等因素，使其有能力评估公司内控制度系统的充分性和有效性。这种评估为提高财务报表的质量提供了合理的保证，在预防和纠正虚假财务报表中发挥了事前控制的作用，从而减少了发生虚假财务报表的可能性，不仅提高了财务信息的可靠性，而且弱化了信息不对称。
（二）缩小利益相关者之间的利益差距
公司治理问题提出之初，人们将目标锁定在避免经营者出现逆向选择和道德风险问题，以维护所有者的利益。经过多年的实践与探索，人们已经意识到，公司治理的目标应是帮助企业增加价值，维护所有利益相关者的利益。随着公司治理功能的拓展，现代内部审计的理念已经突破了传统企业模式下对内部审计认识的误区。内部审计已成为包括财务审计和管理审计在内的综合审计，要全面审查受托财务责任和受托管理责任的履行情况，从而确保受托人能按照受托责任提高企业的业绩和价值，以缩小利益相关者之间的利益差距。这一点从IIA颁发的新定义中可以明显看出。
内部审计对企业业绩和价值的影响可以从直接价值和间接价值两方面体现。首先，内部审计可以通过自己的努力帮助组织预防和减少损失，当内部审计成本小于损失的减少时，公司价值就增加了。同时内部审计还可以通过咨询服务来改善企业的风险管理和控制流程，对战略、流程提出建议，进一步提高企业价值。这是内部审计创造的直接价值。此外，内部审计还会产生“威胁价值”，即无论内部审计是否发现了问题，但因在公司治理结构设计中有内部審计的存在，客观上会对组织内的经营管理者和其他职能部门产生威慑作用，使他们知道因为要不断地接受内部审计的监督与检查，不得不维持良好的控制系统和工作秩序，并努力改善他们的工作绩效。这种“威胁价值”的实质是内部审计的潜在价值，即间接价值。
（三）完善公司治理机制
内部审计本身可视为一种内部治理机制。公司治理是一种制度安排，包括内部治理机制和外部治理机制。前者包括激励合约设计、董事会、独立董事制度等；后者包括资本市场、公司接管、外部审计等。理论上，在股东、董事会和高管层之间的受托责任关系中，内部审计行使确认之职，可增强财务信息及非财务信息的可信性，减少信息不对称，有助于契约的签订和执行；履行咨询职能，则可改善其他控制程序，影响受托责任环境，确保受托责任的有效履行。因此，内部审计可视为一种内部治理机制。管理实务中，董事会行使职责需要内部审计的协助，管理层解除受托责任也需要内部审计的工作，外部审计也一直依赖内部审计的成果，因此，内部审计作为董事会、高管层及外审人员的助手，已成为确保受托责任系统运行的一种治理机制。当前的趋势是，内部审计归属董事会或其所属的审计委员会领导，并且在帮助管理层以及审计委员会对内部控制进行评估、报告方面起着任何其他部门所无法替代的作用。这样，内部审计本身就属于董事会这一治理机制的组成部分了。
以我国为例，证监会颁布的《上市公司章程指引》对内部审计在完善公司治理方面的作用进行了规范：(1)上市公司实行内部审计制度，应配备专职人员对公司财务收支和经济活动进行内部审计监督；(2)上市公司内部审计制度和审计准则，应当经董事会批准后实施，审计负责人向董事会负责并报告工作。由此可见，内部审计的存在，完善了公司治理结构，对于公司治理体系充分发挥作用而言是必不可少的。
三、完善内部审计公司治理功能的建议
内部审计的治理功能已在理论上已得到了充分重视，而内部审计要在实践中充分发挥其作用，需要加强协调功能和与风险管理功能的整合。
（一）加强内部审计的协调功能
我国著名学者王光远先生(2006)指出，在董事会和高管层的受托责任关系中，内部审计既服务于治理主体，也服务于治理对象，内部审计在成为“透视公司的窗口”时，不可避免地要处理各种复杂的竞争性关系。因此，内审部门必须将协调理念贯穿于整个内审工作过程中，将协调之责融入内部审计部门结构中，要在日常监控中改善协调，积累经验，吸取教训，在工作中提升协调职能。沟通对内部审计治理功能的充分发挥具有重要影响，因此，要建立有效的沟通机制，并利用各种正式和非正式机制促进协调作用的发挥。内部审计人员要在确保独立性、客观性的前提下，加强与增进与董事会及其所属审计委员会、管理层及外部审计人员的有效沟通，避免各种冲突。实际上，每个公司的具体情况不同，面临的各种冲突性质也不同，这就特别需要内审人员不断借鉴新的管理理念，创造性地发挥协调作用，增进组织价值。
（二）加强内部审计与风险管理的整合
随着风险管理在公司治理中的重要地位的确立，内部审计的工作重点也逐渐由控制转向风险管理。IIA在《改善公司治理的建议》中强调，内部审计部门在公司治理中发挥作用，应通过为管理层和审计委员会提供风险管理程序来实现，应从强调确认和测试控制的完整性逐步转向强调确认和测试风险。这种风险导向下的审计计划和报告已与公司的风险战略连接在一起。内部审计人员通过对当前的风险分析确保其审计计划与经营计划相一致，将风险管理贯穿于审计的全过程，将风险管理模式引入内部审计程序。内部审计的建议不仅包括强化控制、提高控制效率和效果，而且应包括规避风险、转移风险和控制风险，通过有效的风险管理，评价并改进组织的治理结构，提高公司整体的管理效率和效果，为公司治理结构的完善做出更大的贡献。
【参考文献】
[1]安德鲁·贝利等著，王光远等译．内部审计思想[M]．中国时代经济出版社，2006．
[2]王光远，瞿曲，公司治理中的内部审计——受托责任视角的内部治理机制观[J]. 审计研究，2006，(2)．
[3]時现．现代企业内部审计的治理功能透视[J]. 审计研究，2003，(4)．
[4]吴闲闲，赵立．公司治理与内部审计的整合[J]. 财会月刊，2006，(17)．
[5]严晖．公司治理与内部审计——基于风险管理目标的整合[J]. 审计理论与实践，2003．
【基金项目】本文为北京市教委人文社科项目（项目编号SM200610005009）的阶段成果之一。
【作者简介】张考考（1983—），女，江西人，北方工业大学经济管理学院企业管理专业硕士研究生，研究方向：会计与财务管理；刘永祥（1962—），男，黑龙江人，北方工业大学经济管理学院会计系教师，研究方向：会计理论与方法。
【关键词】内部审计；公司治理；内部审计功能
【中图分类号】F239【文献标识】A
【文章编号】1671－5969（2007）06－0047-02
19世纪末20世纪初，一些公司为了确定其雇员是否遵循财务会计程序、资产保管是否有适当的安全措施，以及是否存在舞弊或其他不道德行为的迹象，纷纷设立了内部审计机构，以保证组织目标的实现。随着企业组织形式的变化和经济活动的日益复杂，内部审计的功能也在实践中不断发展。
一、内部审计的发展趋势——公司治理功能的加强
1999年国际内部审计师协会(IIA)第61届年会对内部审计做出了全新定义，认为“内部审计是一种旨在增加组织价值和改善组织运营状况的独立的、客观的保证和咨询活动。它通过引入系统的、规范的方法来评价和改善风险管理、控制和治理程序的有效性，帮助组织实现其目标”。新定义扩大了内部审计的范围，强调内部审计要在公司治理领域发挥作用。
近年来安然、世通等公司的财务丑闻导致了美国国会通过萨班斯—奥克斯利法案以及一系列监管法规的颁布和修订。尽管萨班斯法案并未直接阐述内部审计在公司治理中的作用，但对审计委员会、外部审计人员及管理层治理要求的扩展，意味着内部审计的作用也要扩展。2002年2月美国纽约证券交易所正式出台了一套新的上市公司治理标准，要求其上市公司必须建立内部审计机构。这不仅为内部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间，更表明内部审计将在完善公司治理中扮演重要的角色。
2002年4月，IIA针对安然和其后一连串公司与中介组织舞弊事件引发的问题，向美国国会递交了《改善公司治理的建议》，其中提出了建立和健全公司董事会领导下的审计委员会工作制度的意见，并建议内部审计人员直接受公司审计委员会的聘用和考核，以保证内部审计人员的独立性。报告特别指出，一个健全的治理结构体系应建立在董事会、执行管理层、内部审计和外部审计四个主要条件的协助之上。在司法机构和监管机构的监督下，这四个部分公司治理结构赖以存在并发挥作用的基石，尤其是内部审计师在保证有效的内部控制和健全的财务报告方面发挥着关键作用。
目前，内部审计的公司治理功能已经得到了越来越多国家的认同。英国在安然事件后出台的Higgs报告(2003)、Smith报告(2003)、2003年修订的公司治理综合准则等管制要求，也提升了内部审计在公司治理中的重要性。我国证监会颁布的《上市公司章程指引》和《上市公司治理准则》也都对上市公司实行内部审计制度做出了明确规定。
二、内部审计在公司治理中的作用
著名内部审计专家Robert Moeller(2002)曾指出，内部审计早在20世纪40年代后期就已成为公司治理的重要组成部分了，当时的内部审计帮助管理层评估控制程序，并协助外部审计人员的财务审计。如今，随着公司治理结构的不断完善，内部审计的功能也不断拓展，发挥着越来越重要的作用。
（一）弱化信息不对称
公司治理可以看作是解决由信息不对称造成的委托——代理问题的制度安排，而内部审计则是解决信息不对称的有效措施之一。由内部审计师对公司的财务报表进行相对独立的审计，既可对管理层的财务信息编报权力进行约束，也可督促管理层充分披露财务信息，缓解管理层与投资者之间的信息不对称问题。内部审计的基本宗旨之一是通过审计手段向管理当局提供真实的信息，它一方面可以降低信息不对称的程度，另一方面又可以对代理人形成间接的约束，以减少代理人的逆向选择和道德风险的影响。
内部审计在帮助管理层以及审计委员会对内部控制进行评估、报告方面起着任何其他部门、人员所无法替代的作用，内部审计师在组织中所拥有的独特位置、多方面的业务能力及其对企业经营条件和内部控制环境的熟悉等因素，使其有能力评估公司内控制度系统的充分性和有效性。这种评估为提高财务报表的质量提供了合理的保证，在预防和纠正虚假财务报表中发挥了事前控制的作用，从而减少了发生虚假财务报表的可能性，不仅提高了财务信息的可靠性，而且弱化了信息不对称。
（二）缩小利益相关者之间的利益差距
公司治理问题提出之初，人们将目标锁定在避免经营者出现逆向选择和道德风险问题，以维护所有者的利益。经过多年的实践与探索，人们已经意识到，公司治理的目标应是帮助企业增加价值，维护所有利益相关者的利益。随着公司治理功能的拓展，现代内部审计的理念已经突破了传统企业模式下对内部审计认识的误区。内部审计已成为包括财务审计和管理审计在内的综合审计，要全面审查受托财务责任和受托管理责任的履行情况，从而确保受托人能按照受托责任提高企业的业绩和价值，以缩小利益相关者之间的利益差距。这一点从IIA颁发的新定义中可以明显看出。
内部审计对企业业绩和价值的影响可以从直接价值和间接价值两方面体现。首先，内部审计可以通过自己的努力帮助组织预防和减少损失，当内部审计成本小于损失的减少时，公司价值就增加了。同时内部审计还可以通过咨询服务来改善企业的风险管理和控制流程，对战略、流程提出建议，进一步提高企业价值。这是内部审计创造的直接价值。此外，内部审计还会产生“威胁价值”，即无论内部审计是否发现了问题，但因在公司治理结构设计中有内部審计的存在，客观上会对组织内的经营管理者和其他职能部门产生威慑作用，使他们知道因为要不断地接受内部审计的监督与检查，不得不维持良好的控制系统和工作秩序，并努力改善他们的工作绩效。这种“威胁价值”的实质是内部审计的潜在价值，即间接价值。
（三）完善公司治理机制
内部审计本身可视为一种内部治理机制。公司治理是一种制度安排，包括内部治理机制和外部治理机制。前者包括激励合约设计、董事会、独立董事制度等；后者包括资本市场、公司接管、外部审计等。理论上，在股东、董事会和高管层之间的受托责任关系中，内部审计行使确认之职，可增强财务信息及非财务信息的可信性，减少信息不对称，有助于契约的签订和执行；履行咨询职能，则可改善其他控制程序，影响受托责任环境，确保受托责任的有效履行。因此，内部审计可视为一种内部治理机制。管理实务中，董事会行使职责需要内部审计的协助，管理层解除受托责任也需要内部审计的工作，外部审计也一直依赖内部审计的成果，因此，内部审计作为董事会、高管层及外审人员的助手，已成为确保受托责任系统运行的一种治理机制。当前的趋势是，内部审计归属董事会或其所属的审计委员会领导，并且在帮助管理层以及审计委员会对内部控制进行评估、报告方面起着任何其他部门所无法替代的作用。这样，内部审计本身就属于董事会这一治理机制的组成部分了。
以我国为例，证监会颁布的《上市公司章程指引》对内部审计在完善公司治理方面的作用进行了规范：(1)上市公司实行内部审计制度，应配备专职人员对公司财务收支和经济活动进行内部审计监督；(2)上市公司内部审计制度和审计准则，应当经董事会批准后实施，审计负责人向董事会负责并报告工作。由此可见，内部审计的存在，完善了公司治理结构，对于公司治理体系充分发挥作用而言是必不可少的。
三、完善内部审计公司治理功能的建议
内部审计的治理功能已在理论上已得到了充分重视，而内部审计要在实践中充分发挥其作用，需要加强协调功能和与风险管理功能的整合。
（一）加强内部审计的协调功能
我国著名学者王光远先生(2006)指出，在董事会和高管层的受托责任关系中，内部审计既服务于治理主体，也服务于治理对象，内部审计在成为“透视公司的窗口”时，不可避免地要处理各种复杂的竞争性关系。因此，内审部门必须将协调理念贯穿于整个内审工作过程中，将协调之责融入内部审计部门结构中，要在日常监控中改善协调，积累经验，吸取教训，在工作中提升协调职能。沟通对内部审计治理功能的充分发挥具有重要影响，因此，要建立有效的沟通机制，并利用各种正式和非正式机制促进协调作用的发挥。内部审计人员要在确保独立性、客观性的前提下，加强与增进与董事会及其所属审计委员会、管理层及外部审计人员的有效沟通，避免各种冲突。实际上，每个公司的具体情况不同，面临的各种冲突性质也不同，这就特别需要内审人员不断借鉴新的管理理念，创造性地发挥协调作用，增进组织价值。
（二）加强内部审计与风险管理的整合
随着风险管理在公司治理中的重要地位的确立，内部审计的工作重点也逐渐由控制转向风险管理。IIA在《改善公司治理的建议》中强调，内部审计部门在公司治理中发挥作用，应通过为管理层和审计委员会提供风险管理程序来实现，应从强调确认和测试控制的完整性逐步转向强调确认和测试风险。这种风险导向下的审计计划和报告已与公司的风险战略连接在一起。内部审计人员通过对当前的风险分析确保其审计计划与经营计划相一致，将风险管理贯穿于审计的全过程，将风险管理模式引入内部审计程序。内部审计的建议不仅包括强化控制、提高控制效率和效果，而且应包括规避风险、转移风险和控制风险，通过有效的风险管理，评价并改进组织的治理结构，提高公司整体的管理效率和效果，为公司治理结构的完善做出更大的贡献。
【参考文献】
[1]安德鲁·贝利等著，王光远等译．内部审计思想[M]．中国时代经济出版社，2006．
[2]王光远，瞿曲，公司治理中的内部审计——受托责任视角的内部治理机制观[J]. 审计研究，2006，(2)．
[3]時现．现代企业内部审计的治理功能透视[J]. 审计研究，2003，(4)．
[4]吴闲闲，赵立．公司治理与内部审计的整合[J]. 财会月刊，2006，(17)．
[5]严晖．公司治理与内部审计——基于风险管理目标的整合[J]. 审计理论与实践，2003．
【基金项目】本文为北京市教委人文社科项目（项目编号SM200610005009）的阶段成果之一。
【作者简介】张考考（1983—），女，江西人，北方工业大学经济管理学院企业管理专业硕士研究生，研究方向：会计与财务管理；刘永祥（1962—），男，黑龙江人，北方工业大学经济管理学院会计系教师，研究方向：会计理论与方法。