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摘要:2001年1月1日,《企业会计准则借款费用》开始施行,对规范借款费用的确认、计量和报告起到了积极的作用。2006年2月新颁布的《企业会计准则第17号——借款费用》准则较之旧准则在很多方面又进行了修订和调整,加速了我国会计准则的国际趋同,对于推动我国市场经济建设、完善我国会计准则体系,有着重大而深远的意义。本文就新借款准则的相关内容进行分析和探讨,并在此基础上提出相应的完善建议。
关键词:新企业准则 借款费用 比较 问题 建议
借款费用,是企业因借款而发生的利息及其相关成本,包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。会计上对于借款费用的处理有两种方法,一是将其资本化,计入相关资产成本中;一是将其费用化,直接计入当期损益。因此在实务中,是将借款费用资本化还是费用化,以及相应的资本化多少和费用化多少就显得非常重要,如果会计处理不恰当,将会直接导致企业财务状况反映的不真实。
1 借款费用新旧准则的比较分析
1.1 扩大了核算的范围 旧准则规定:借款费用可予资本化的范围仅限于专门借款,而其他的资产不允许进行借款费用的资本化处理。
新修订的借款费用准则规定:符合资本化条件的资产,均可以按照借款费用准则加以处理。符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产,包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房产等。
1.2 新准则不再强调“专门借款”的概念 旧准则在强调“借款费用”概念的同时,还强调“专门借款”的概念。即:为购建固定资产而专门借入的款项。由此可以看出,旧准则强调借款费用资本化的前提是企业为固定资产建设取得了专门的借款,即强调借款用途的确认。
新修订的借款费用准则,将专门借款的概念作为借款费用资本化的一个内容加以处理,该准则在涉及专门借款的同时还涉及一般借款的处理。
1.3 对工程项目占用一般借款做了明确的规定 旧借款费用准则规定:工程的支出款超过专门借款的部分,不允许进行资本化。
新借款费用准则第六条明确规定:为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的,企业应当根据累计资产支出加权平均数超过专门借款的部分乘以所占用一般借款的资本化率,计算确定一般借款利息中应予资本化的金额。一般借款的资本化率应当根据一般借款加权平均利率确定,其计算方法与专门借款加权平均利率的计算方法相同。
1.4 明确了借款溢、折价的摊销方法 旧借款费用准则对借款溢、折价的摊销方法没有明确的规定,可以采用直线法,也可以采用实际利率法。
新准则规定:借款存在折价或溢价的,应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额,调整每期利息金额。
1.5 计算借款费用扣除项目不同 旧准则对于借款费用的扣除项目未做说明。
新准则第六条对于借款费用中应予资本化的利息金额,扣除了尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益。
2 新旧会计准则街接
2.1 会计科目的变化 由于新准则与旧准则相比,对于可以资本化的资产范围扩大了、可以资本化的借款范围扩大了、对借入专门借款和一般借款中可以资本化的金额进行了单独规定、对借款费用扣除项目做了明确规定,所以在企业会计科目的设置上,应当增加与核算存货及投资性房地产的借款费用资本化相关的科目、增加与核算一般借款资本化相关的科目,如生产成本、开发成本等。
2.2 会计处理上的变化 新、旧准则的变化,在增加了相应科目的同时,就需要增加与其相对应的会计核算业务及相应的会计处理。例如存货及投资性房地产的借款费用资本化相关业务的会计处理。
2.3 减少当期财务费用 因为扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围,会增加企业的资产价值,减少当期财务费用,增加当期利润。但其对企业财务状况和经营成果的影响不得进行追溯调整。
2.4 折溢价摊销方法的改变 一方面,使借款费用资本化的金额更接近实际,处理更精确;另一方面,使处理方法更统一,企业之间的会计信息更具有可比性。
2.5 衔接办法 旧准则,对于本准则施行之日以前企业已经发生的借款费用,所采用的借款费用会计处理方法与本准则规定的方法不同的,不作追朔调整;对于本准则施行之日以后发生的借款费用,应当按照本准则的规定进行会计处理。
3 进一步完善建议和措施
3.1 加强会计监管 新《企业会计准则》的颁布,标志着与国际惯例趋同的中国会计准则体系正式建立,机遇必然伴随挑战,新准则所带来的风险同样不可忽视。国际准则制定的背景是依据像英、美这样资本市场比较发达、法制监管比较完善的国家,因此要想提高我国会计准则的实施质量,必须要加强相应的会计监管,否则,就很容易造成准则的滥用和大量粉饰财务报告的行为。
3.2 加强对贷款的管理 国际上银行对企业贷款的通行做法是,贷款成立时银行只给贷款指标而不是一次性划入企业在银行开立的账户中,企业在实际需要时再由银行直接支付。由于银行对贷款有效适时的管理和控制,企业对于专门借款的使用也更加透明,审计人员也更加容易进行核查监督。目前,银行对于贷款都有相应的事后管理,监督企业对贷款的使用,保障资金安全,这在一定程度上可以防止企业违规挪用专门借款、隐匿专门借款的短期投资收益,或是利用其调节损益等等违法行为。
3.3 加强会计与税法的协调 会计目标是要真实、客观地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量,而税法的目标主要通过公平税负、公平竞争来保证财政收入的实现,因此会计准则与税法产生差异是不可避免的问题。新会计准则的执行使得企业所得税的纳税调整变的更加错综复杂,因此,在遵循各自目标和原则的前提下,加强会計与税法的协调将是十分必要和意义重大的。针对借款费用,建议税收方面对《企业所得税税前扣除办法》的相关规定也应进行相应的调整和修订,与会计准则进一步协调起来,最大限度的简化纳税调整的范围和程序,这样既减少了企业不必要的麻烦,也有利于税务部门的核算和监管。
总之,新准则在应予资本化的资产范围、应予资本化的借款范围以及借款费用资本化金额的计算等方面的规定与国际趋同,同时减少了企业的会计选择,增强了企业之间会计信息的可比性。
关键词:新企业准则 借款费用 比较 问题 建议
借款费用,是企业因借款而发生的利息及其相关成本,包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。会计上对于借款费用的处理有两种方法,一是将其资本化,计入相关资产成本中;一是将其费用化,直接计入当期损益。因此在实务中,是将借款费用资本化还是费用化,以及相应的资本化多少和费用化多少就显得非常重要,如果会计处理不恰当,将会直接导致企业财务状况反映的不真实。
1 借款费用新旧准则的比较分析
1.1 扩大了核算的范围 旧准则规定:借款费用可予资本化的范围仅限于专门借款,而其他的资产不允许进行借款费用的资本化处理。
新修订的借款费用准则规定:符合资本化条件的资产,均可以按照借款费用准则加以处理。符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产,包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房产等。
1.2 新准则不再强调“专门借款”的概念 旧准则在强调“借款费用”概念的同时,还强调“专门借款”的概念。即:为购建固定资产而专门借入的款项。由此可以看出,旧准则强调借款费用资本化的前提是企业为固定资产建设取得了专门的借款,即强调借款用途的确认。
新修订的借款费用准则,将专门借款的概念作为借款费用资本化的一个内容加以处理,该准则在涉及专门借款的同时还涉及一般借款的处理。
1.3 对工程项目占用一般借款做了明确的规定 旧借款费用准则规定:工程的支出款超过专门借款的部分,不允许进行资本化。
新借款费用准则第六条明确规定:为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的,企业应当根据累计资产支出加权平均数超过专门借款的部分乘以所占用一般借款的资本化率,计算确定一般借款利息中应予资本化的金额。一般借款的资本化率应当根据一般借款加权平均利率确定,其计算方法与专门借款加权平均利率的计算方法相同。
1.4 明确了借款溢、折价的摊销方法 旧借款费用准则对借款溢、折价的摊销方法没有明确的规定,可以采用直线法,也可以采用实际利率法。
新准则规定:借款存在折价或溢价的,应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额,调整每期利息金额。
1.5 计算借款费用扣除项目不同 旧准则对于借款费用的扣除项目未做说明。
新准则第六条对于借款费用中应予资本化的利息金额,扣除了尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益。
2 新旧会计准则街接
2.1 会计科目的变化 由于新准则与旧准则相比,对于可以资本化的资产范围扩大了、可以资本化的借款范围扩大了、对借入专门借款和一般借款中可以资本化的金额进行了单独规定、对借款费用扣除项目做了明确规定,所以在企业会计科目的设置上,应当增加与核算存货及投资性房地产的借款费用资本化相关的科目、增加与核算一般借款资本化相关的科目,如生产成本、开发成本等。
2.2 会计处理上的变化 新、旧准则的变化,在增加了相应科目的同时,就需要增加与其相对应的会计核算业务及相应的会计处理。例如存货及投资性房地产的借款费用资本化相关业务的会计处理。
2.3 减少当期财务费用 因为扩大了借款费用资本化的资产范围和借款范围,会增加企业的资产价值,减少当期财务费用,增加当期利润。但其对企业财务状况和经营成果的影响不得进行追溯调整。
2.4 折溢价摊销方法的改变 一方面,使借款费用资本化的金额更接近实际,处理更精确;另一方面,使处理方法更统一,企业之间的会计信息更具有可比性。
2.5 衔接办法 旧准则,对于本准则施行之日以前企业已经发生的借款费用,所采用的借款费用会计处理方法与本准则规定的方法不同的,不作追朔调整;对于本准则施行之日以后发生的借款费用,应当按照本准则的规定进行会计处理。
3 进一步完善建议和措施
3.1 加强会计监管 新《企业会计准则》的颁布,标志着与国际惯例趋同的中国会计准则体系正式建立,机遇必然伴随挑战,新准则所带来的风险同样不可忽视。国际准则制定的背景是依据像英、美这样资本市场比较发达、法制监管比较完善的国家,因此要想提高我国会计准则的实施质量,必须要加强相应的会计监管,否则,就很容易造成准则的滥用和大量粉饰财务报告的行为。
3.2 加强对贷款的管理 国际上银行对企业贷款的通行做法是,贷款成立时银行只给贷款指标而不是一次性划入企业在银行开立的账户中,企业在实际需要时再由银行直接支付。由于银行对贷款有效适时的管理和控制,企业对于专门借款的使用也更加透明,审计人员也更加容易进行核查监督。目前,银行对于贷款都有相应的事后管理,监督企业对贷款的使用,保障资金安全,这在一定程度上可以防止企业违规挪用专门借款、隐匿专门借款的短期投资收益,或是利用其调节损益等等违法行为。
3.3 加强会计与税法的协调 会计目标是要真实、客观地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量,而税法的目标主要通过公平税负、公平竞争来保证财政收入的实现,因此会计准则与税法产生差异是不可避免的问题。新会计准则的执行使得企业所得税的纳税调整变的更加错综复杂,因此,在遵循各自目标和原则的前提下,加强会計与税法的协调将是十分必要和意义重大的。针对借款费用,建议税收方面对《企业所得税税前扣除办法》的相关规定也应进行相应的调整和修订,与会计准则进一步协调起来,最大限度的简化纳税调整的范围和程序,这样既减少了企业不必要的麻烦,也有利于税务部门的核算和监管。
总之,新准则在应予资本化的资产范围、应予资本化的借款范围以及借款费用资本化金额的计算等方面的规定与国际趋同,同时减少了企业的会计选择,增强了企业之间会计信息的可比性。