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【摘 要】 我国上市公司财务造假案件层出不穷，如万福生科、新中基、海联讯等，给社会带来了巨大的负面影响，是我国公司治理普遍存在缺陷的体现。2015年7月曝出日本东芝公司连续7年财务造假案，是继 2011年奥林巴斯财务舞弊案之后，日本企业最大的一桩财务造假案件。文章着眼于世界其他国家企业经济新闻，简要回顾了日本东芝财务造假事件的背景并深入剖析其造假事件的发生是由于公司治理机制、企业文化、外部审计监督等方面存在弊病，以期为我国企业提供借鉴，进而得出对我国企业公司治理方面的相关启示：健全公司治理机制，发挥内部监督职能；加强企业文化建设，营造良好的组织氛围；完善外部审计监督体系，以防范财务舞弊行为的发生，促进我国资本市场有序运行。
【关键词】 日本东芝； 财务造假； 公司治理； 企业文化； 外部审计
【中图分类号】 F275 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）05-0118-04
一、引言
随着资本市场的日益成熟，资本的趋利性也日渐显露出来，出现了一系列的企业财务造假案。2015年7月曝出的东芝公司（日本最大的半导体制造商及第二大综合电机制造商）财务丑闻震惊了世界。东芝公司连续7年使用各种手段进行财务造假，虚报利润1 562亿日元（约12.7亿美元），给投资者带来严重损失[1]。“东芝财务丑闻”是继奥林巴斯会计造假隐瞒17亿美元损失之后，日本企业最大的财务造假案件。近年来，我国上市公司财务造假事件层出不穷，如万福生科、新中基、海联讯等，鉴于此，笔者从东芝公司财务造假案例中总结出对我国企业防范财务舞弊的相关启示。
日本东芝财务造假案一经曝出引发了人们的热议，学术界主要从企业内部治理架构、企业文化、职业道德等方面对东芝财务造假进行分析评价。王宝华[2]从整体分析东芝财务造假原因及启示，认为东芝财务造假发生的原因是目标脱离实际、扭曲的企业文化、监督职能的缺失。张玉来[3]主要从东芝公司内部治理架构分析了其财务造假的原因。田泓[1]、王传彬等[4]、郑心瞳[5]均从日本东芝公司财务造假案例入手剖析日本公司治理存在的弊病，以期为我国企业提供相关借鉴。
二、东芝财务造假事件背景回顾
东芝（Toshiba）自成立后迅速扩张业务范围并且根据形势转变企业经营领域，發展迅猛，成功从家电行业的巨人跻身为信息技术行业的先锋，成为日本最大的半导体制造企业和第二大综合电机制造企业。然而，这样一个有着140年历史的知名跨国集团公司在2015年2月扔出一颗巨型“炸弹”——被指控虚增利润，涉嫌违反日本《金融商品交易法》。2015年7月20日，第三方调查委员会公布了调查报告，报告显示，东芝财务造假长达七年（2008—2014年）之久，虚报利润约1 518亿日元，东芝自主审查部分虚报利润44亿日元，财务报表“注水”金额高达1 562亿日元（约12.7亿美元），占到东芝公布的5 650亿日元税前利润的近1/3。东芝主要通过随意估计工程完工百分比、推迟确认费用和损失、夸大库存价值、虚增会计收入等手段来实现虚增利润、掩盖公司亏损困境的目的，三任社长先后参与造假，造假范围广泛，几乎涉及公司的全部业务[6]。
日本企业的“典范”发生如此恶劣的巨额财务造假事件，成为东芝自成立140年以来，品牌声誉受损最严重的一次，为承担会计造假问题的责任，包括田中久雄社长和佐佐木则夫副会长等在内的8名内部董事于2015年7月21日引咎辞职[7]。2016年1月27日，东芝宣布提高对前社长西田厚聪等5名前高管的损害赔偿诉讼金额，金额为32亿日元。4月15日，东芝公开财务造假丑闻发生后的公司重组对策，包括重新安排岗位、提前退休人员，将在日本国内外裁减14 450名员工，家电、电脑以及部分半导体等部门的员工成为主要的裁员对象。受财务造假丑闻的影响，东芝面临着恢复企业名誉、重整企业业务、重树企业文化等巨大压力，重振公司面临着严峻挑战。
三、东芝财务造假原因分析
三任社长操纵下长达七年的财务造假丑闻背后的原因是多方面的，笔者剖析案件，认为主要有以下方面的原因：
（一）公司治理机制流于形式
日本的《公司治理原则》规定在东京证券交易所上市的公司必须聘任至少两名外部董事，董事会成员不能兼任高级管理层，且禁止来自有资本关系或业务关系的公司间的外部独立董事相互委任。东芝的公司治理比较超前，治理架构非常完善，在日本向来被认为是公司治理的典范。1998年东芝公司就学习西方引进了执行董事制度，2000年设置了提名委员会和报酬委员会，2001年引入了外部董事制度并设立了监察委员会。东芝公司到目前为止共有董事16名，其中的8名非执行董事中有4名是外部董事；公司董事会下还设立了董事提名委员会、报酬委员会，且均包含过半数外部成员，委员长均由公司外部委员担任；东芝公司还设立了监察委员会，发挥重要的监督职能，监察委员会包含5名成员，其中3名来自公司外部[3]。
东芝公司内部治理模式如图1所示：
看似完善、制衡的公司治理架构，却掩饰不了东芝内部监督机制虚晃，公司治理机制流于形式的缺陷，东芝公司仍然上演了一场令人震惊的财务舞弊“大戏”。因为东芝公司的这种治理架构只是一个空架子，各个机构并没有各司其职发挥其作用，独立外部董事既不“独立”也不“懂事”。内部监事制度形同虚设。根据第三方委员会调查报告显示，东芝公司历任社长大权独揽，实行铁腕管理。社长西田厚聪在东芝任职33年且身兼数职：2003年1月担任公司电脑部门的主管，2005年又担任东芝全球总裁一职并兼任公司董事。显然，东芝公司对相关规定视而不见，企业决策权过于集中，经营管理缺乏问责。另外，发挥重要监督作用的监察委员会也是“花瓶”，并未发挥实质性作用。久保诚（监察委员会委员长、东芝前财务官）早知公司从2008年就开始系统性会计造假，却选择视而不见未采取任何行动；而东芝却指定由内部成员担任监察委员会会长，且外部监察委员有两名是前外交官还有一名是前银行家，他们都缺乏会计专业技能，不具备足够的专业素养。虽然公司内部监察员岛岗圣曾经对公司进行财务造假提出过警告，但是东芝公司置之不理，依然将财务造假进行到底。也就是说，监察委员会并没有履行监管职责，发挥其应有的作用，而只是流于形式，这给社长操纵财务造假提供了机会。 （二）用人机制与绝对服从的企业文化
日本企业实行的是终身雇佣制和年功序列制，信仰“大和”文化，组织讲求“忠孝”和“等级”，宣扬员工忠诚，高管及员工都表示只效忠于社长。作为日本独特的用人机制，终身雇佣制以及与其相配套的论资排辈的年功序列制使员工的个人利益与集体利益紧密结合起来，创造出一种合作、和谐的组织氛围[8]。但同时也导致企业决策权过于集中，下属往往无条件地服从上级的命令。另外日本企业注重用长期激励来促进公司的长期发展，日本企业的内部晋升机制使得经营管理者更加注重社会荣誉及地位，而经营管理者的荣誉及地位的价值取决于其职业生涯的长期业绩。因此，日本东芝公司三任社长（西田厚聪、佐佐木则夫、田中久雄）在职时间都很长，为获取职业荣誉，提高社会地位，他们之间相互不服输，竞争内斗比拼经营业绩，给下级下达不切实际的生产及盈利目标[2]。
第三方委员会经调查还披露出一些事实：2008年12月，西田厚聪社长得知即将发布的东芝2008年第三季度报告中营业利润是亏损184亿日元，便直接指出数字太令人难堪，不允许公布，最终东芝公司公布的报表列报营业利润盈利5亿日元；2012年9月，佐佐木则夫社长命令将东芝DS分公司2012年上半年201亿日元的亏损改为盈利80亿日元；田中久雄社长也曾命令电视机业务的分社长无论采取任何手段都必须实现盈余[2]。由此，高层人员互不服输，为提高其自身职业生涯的荣誉地位，竞相比拼公司经营业绩，下达不切实际的盈利目标；在日本等级森严的企业文化背景下下属员工“忠孝、等级”观念浓厚，选择实施会计造假虚增利润来努力完成上级的盈利目标。
（三）外部审计监督不力
外部独立审计是防止公司财务舞弊的最后一道防线。东芝公司的外部审计合作对象没有履行其应尽的职责，外部审计监督不到位。从2008年开始，东芝的审计合作伙伴是“新日本有限责任监查法人”，长时间未更换审计机构。作为外部审计机构“新日本有限责任监查法人”面对东芝长期并不高明的财务舞弊手段不可能丝毫未察觉，但是审计师在执业过程中未能立足于公共利益，未能保持公正客观，而选择了纵容其财务造假行为。公司自行决定聘请会计师事务所并直接支付审计费用，审计费用是会计师事务所的主要收入来源，两者是长期合作伙伴关系，因而使得会计师事务所可能因自身利益而纵容公司财务舞弊行为，事务所的聘任制度存在缺陷。此外，監管会计师事务所的法制建设不足，对会计师事务所违规惩罚力度不够，使得会计师事务所权衡利弊后选择铤而走险，选择纵容其财务舞弊行为，外部审计监督不力，因此，防止东芝公司舞弊的外部防线崩塌。
四、东芝财务造假对我国的启示
近年来，我国财务造假案件也是层出不穷，严重破坏了我国资本市场秩序，损害了投资者利益，如万福生科、新中基、海联讯等都给社会带来了巨大的负面影响。日本东芝财务丑闻暴露出日本企业公司治理等方面的弊病，给我国企业关于防止财务舞弊行为的发生带来了相关启示。我们应当从东芝丑闻中吸取经验和教训，健全公司治理机制，切实履行内部监督职能、加强企业管理文化建设、完善外部审计制度等，积极防止财务舞弊事件的发生。
（一）健全公司治理机制，发挥内部监督职能
日本东芝公司表面上有健全的公司治理模式，治理架构“完善、制衡”，但实质上只是一副“空架子”，董事会有效性及独立性差，监察委员会监督职能失灵，给社长操纵财务造假提供了机会。目前我国董事会制度运作尚不规范，董事会构成不合理，由多位内部董事组成，且由于董事会与经理层之间存在信息不对称，无法对经理层实施有效监督，导致严重的内部人控制；监事会职权不明，监事履行监督职责积极性较差，内部监督职能失灵[9]。公司治理机制不健全，内部监督职能失灵，给财务舞弊的发生提供了“沃土”。
鉴于此，笔者建议，一是增强董事会功能，建立健全独立董事制度，提高董事会的有效性[10]。建立和完善有关独立董事制度的法律体系，奠定独立董事发挥作用的制度基础。如进一步修订对独立董事的选任、任职条件、薪酬等的具体规定，并定期检查法律法规实施情况，对违反法律法规者追究责任；健全独立董事激励机制，明确独立董事权责利的分配，尝试建立推广公司治理信息系统，保障独立董事的知情权，提高其参与公司治理的积极性。二是规范健全监事会制度，强化监事会的监督职能。应优化监事会成员的构成，提高监事会中职工代表比例，限制大股东对监事会人选的控制；规范监事的任职资格，强调监事的专业知识，提倡拥有良好教育背景的专业人士，如会计师、专业技术人员和律师等进入监事会，提高监事会成员的整体素质；采用物质与精神激励相结合的方式完善监事的激励机制，例如给恰当履行监督职能的监事予以资金支持和期权激励、授予相关荣誉，同时，对于违反监督义务的失职行为必须予以处罚[11]。
（二）加强企业文化建设，营造良好的组织氛围
东芝三任社长为提高自身职业地位相互比拼经营业绩，下达不切实际的生产及盈利目标，而在日本“等级”“绝对服从”的企业文化背景下，员工“忠孝、等级”观念浓厚，往往选择顺从上级意愿通过会计造假虚增利润来努力完成上级的盈利目标。我国一部分企业与日本企业非常相似，下属员工为了自身的职业发展，强调服从、和谐，强调领导权威，服从上级不恰当的指示进行财务造假。
鉴于此，笔者建议，我国企业应加强企业文化建设，营造积极良好的组织文化环境，积极为员工提升素质创造条件，比如在员工升迁考核、参加培训学习交流等方面提供时间和经费支持，提升员工对企业的认可度与忠诚度。将员工安排在合适的位置，定期轮换工作赋予其更大的挑战，还可选取职工代表参与企业决策与监督，充分保障职工的利益；赋予内部员工股份，促使员工将企业利益与自身利益视为一体，从企业长期可持续发展出发而不是盲目服从上级。
（三）完善外部审计监督体系
日本东芝公司的审计合作伙伴从2008年起就是“新日本有限责任监查法人”，长时间未更换审计机构。长期不变的审计合作关系，且审计收费由审计机构与被审计公司协商，容易导致企业与审计机构关系过于密切，为企业拉拢收买审计机构提供了机会，大大地削弱了审计机构的独立性，导致外部监督不到位。目前我国监管会计师事务所的法制建设仍不足，奖惩不明，尤其对会计师事务所违规强制惩罚力度不够，使其权衡利弊后违背职业道德要求，铤而走险纵容企业财务造假行为。 鉴于此，笔者建议，一是我国企业应强制实施外部审计机构定期轮换制度，定期轮换审计机构在一定程度上减轻了审计机构害怕因坚持诚信独立原则而失去客户的顾虑，防止审计机构由于利益驱动与上市公司保持过于亲密的“合作关系”而丧失其独立性[12]。二是应当建立健全相关监管法律法规，完善外部审计质量奖惩制度，定期严格考核审计机构的质量，加大对审计机构及相关人员违法违规行为的强制处罚力度，建立和完善失信惩罚机制[13]，失信者应吊销相关执照，在一定年限内禁止从事相关业务活动等，加大注册会计师与会计师事务所的失信成本；同时制定相应的激励机制，利用经济利益、社会地位和名誉等鼓励审计师发挥其专业素养[14]，积极遵守审计准则以及相关职业道德要求，公正地完成審计任务。
五、结语
日本东芝公司财务丑闻暴露出日本企业在公司治理、企业文化等方面的弊病，公司内部治理流于形式，下级绝对服从上级的企业文化，监督机制形同虚设，这些弊病是财务舞弊事件发生的内部驱动力，而防止财务舞弊事件发生的外部防线——外部审计监督不到位进一步加大了财务造假行为的猖狂程度。近年来，我国财务造假案件也层出不穷，我国企业应当从东芝丑闻中得到一定启示，吸取相关教训，健全公司治理机制，切实履行内部监督职能；加强企业文化建设，营造积极良好的组织文化环境；完善外部审计监督体系等，提高公司运作效率，积极防止财务舞弊事件的发生，促进我国资本市场的健康有序发展。
【参考文献】
[1] 田泓.东芝财务丑闻凸显日本企业治理困境[N].人民日报，2015-07-27（022）.
[2] 王宝华.浅析东芝财务造假丑闻的原因及启示[J]. 时代金融，2015（35）：163.
[3] 张玉来.东芝治理失败起底[J].董事会，2015（9）：58-61.
[4] 王传彬，伍中信，葛干忠. 从东芝财务丑闻看日本公司治理改革存在的问题及出路[J].现代日本经济，2016（3）：50-61.
[5] 郑心瞳.从东芝财务舞弊案例看公司治理[J]. 中国乡镇企业会计，2016（8）：231-232.
[6] 丁弋弋.东芝惊爆会计丑闻 凭空捏造1 518亿日元收益[J].IT时代周刊，2015，318（8）：44-45.
[7] 任思源.东芝因财务造假或遭日本史上最大罚单[N]. 财会信报，2015-11-23（A11）.
[8] 李翠翠.日本企业文化特点及对中国企业文化建设的启示——以日本松下电器公司为例[J].经济研究导刊，2008，37（18）：49-50.
[9] 宁平.万福生科财务造假案例分析——基于公司治理的视角[J].会计之友，2014（25）：64-66.
[10] 彭兴庭.奥林巴斯公司治理结构与财务丑闻关系分析[J].现代日本经济，2012（5）：41-47.
[11] 冯根福.关于健全和完善我国上市公司治理结构几个关键问题的思考[J].当代经济科学，2001（6）：23-28.
[12] 唐忠良.我国上市公司审计合谋治理对策研究[J]. 审计研究，2012，169（5）：68-75.
[13] 应里孟，阳杰，林思涵.海联讯财务造假案例分析及其审计启示[J].会计之友，2016（15）：71-75.
[14] 雷光勇，李淑君.审计师聘任机制改革与审计独立性保持[J].审计与经济研究，2005（3）：21-24.
【关键词】 日本东芝； 财务造假； 公司治理； 企业文化； 外部审计
【中图分类号】 F275 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）05-0118-04
一、引言
随着资本市场的日益成熟，资本的趋利性也日渐显露出来，出现了一系列的企业财务造假案。2015年7月曝出的东芝公司（日本最大的半导体制造商及第二大综合电机制造商）财务丑闻震惊了世界。东芝公司连续7年使用各种手段进行财务造假，虚报利润1 562亿日元（约12.7亿美元），给投资者带来严重损失[1]。“东芝财务丑闻”是继奥林巴斯会计造假隐瞒17亿美元损失之后，日本企业最大的财务造假案件。近年来，我国上市公司财务造假事件层出不穷，如万福生科、新中基、海联讯等，鉴于此，笔者从东芝公司财务造假案例中总结出对我国企业防范财务舞弊的相关启示。
日本东芝财务造假案一经曝出引发了人们的热议，学术界主要从企业内部治理架构、企业文化、职业道德等方面对东芝财务造假进行分析评价。王宝华[2]从整体分析东芝财务造假原因及启示，认为东芝财务造假发生的原因是目标脱离实际、扭曲的企业文化、监督职能的缺失。张玉来[3]主要从东芝公司内部治理架构分析了其财务造假的原因。田泓[1]、王传彬等[4]、郑心瞳[5]均从日本东芝公司财务造假案例入手剖析日本公司治理存在的弊病，以期为我国企业提供相关借鉴。
二、东芝财务造假事件背景回顾
东芝（Toshiba）自成立后迅速扩张业务范围并且根据形势转变企业经营领域，發展迅猛，成功从家电行业的巨人跻身为信息技术行业的先锋，成为日本最大的半导体制造企业和第二大综合电机制造企业。然而，这样一个有着140年历史的知名跨国集团公司在2015年2月扔出一颗巨型“炸弹”——被指控虚增利润，涉嫌违反日本《金融商品交易法》。2015年7月20日，第三方调查委员会公布了调查报告，报告显示，东芝财务造假长达七年（2008—2014年）之久，虚报利润约1 518亿日元，东芝自主审查部分虚报利润44亿日元，财务报表“注水”金额高达1 562亿日元（约12.7亿美元），占到东芝公布的5 650亿日元税前利润的近1/3。东芝主要通过随意估计工程完工百分比、推迟确认费用和损失、夸大库存价值、虚增会计收入等手段来实现虚增利润、掩盖公司亏损困境的目的，三任社长先后参与造假，造假范围广泛，几乎涉及公司的全部业务[6]。
日本企业的“典范”发生如此恶劣的巨额财务造假事件，成为东芝自成立140年以来，品牌声誉受损最严重的一次，为承担会计造假问题的责任，包括田中久雄社长和佐佐木则夫副会长等在内的8名内部董事于2015年7月21日引咎辞职[7]。2016年1月27日，东芝宣布提高对前社长西田厚聪等5名前高管的损害赔偿诉讼金额，金额为32亿日元。4月15日，东芝公开财务造假丑闻发生后的公司重组对策，包括重新安排岗位、提前退休人员，将在日本国内外裁减14 450名员工，家电、电脑以及部分半导体等部门的员工成为主要的裁员对象。受财务造假丑闻的影响，东芝面临着恢复企业名誉、重整企业业务、重树企业文化等巨大压力，重振公司面临着严峻挑战。
三、东芝财务造假原因分析
三任社长操纵下长达七年的财务造假丑闻背后的原因是多方面的，笔者剖析案件，认为主要有以下方面的原因：
（一）公司治理机制流于形式
日本的《公司治理原则》规定在东京证券交易所上市的公司必须聘任至少两名外部董事，董事会成员不能兼任高级管理层，且禁止来自有资本关系或业务关系的公司间的外部独立董事相互委任。东芝的公司治理比较超前，治理架构非常完善，在日本向来被认为是公司治理的典范。1998年东芝公司就学习西方引进了执行董事制度，2000年设置了提名委员会和报酬委员会，2001年引入了外部董事制度并设立了监察委员会。东芝公司到目前为止共有董事16名，其中的8名非执行董事中有4名是外部董事；公司董事会下还设立了董事提名委员会、报酬委员会，且均包含过半数外部成员，委员长均由公司外部委员担任；东芝公司还设立了监察委员会，发挥重要的监督职能，监察委员会包含5名成员，其中3名来自公司外部[3]。
东芝公司内部治理模式如图1所示：
看似完善、制衡的公司治理架构，却掩饰不了东芝内部监督机制虚晃，公司治理机制流于形式的缺陷，东芝公司仍然上演了一场令人震惊的财务舞弊“大戏”。因为东芝公司的这种治理架构只是一个空架子，各个机构并没有各司其职发挥其作用，独立外部董事既不“独立”也不“懂事”。内部监事制度形同虚设。根据第三方委员会调查报告显示，东芝公司历任社长大权独揽，实行铁腕管理。社长西田厚聪在东芝任职33年且身兼数职：2003年1月担任公司电脑部门的主管，2005年又担任东芝全球总裁一职并兼任公司董事。显然，东芝公司对相关规定视而不见，企业决策权过于集中，经营管理缺乏问责。另外，发挥重要监督作用的监察委员会也是“花瓶”，并未发挥实质性作用。久保诚（监察委员会委员长、东芝前财务官）早知公司从2008年就开始系统性会计造假，却选择视而不见未采取任何行动；而东芝却指定由内部成员担任监察委员会会长，且外部监察委员有两名是前外交官还有一名是前银行家，他们都缺乏会计专业技能，不具备足够的专业素养。虽然公司内部监察员岛岗圣曾经对公司进行财务造假提出过警告，但是东芝公司置之不理，依然将财务造假进行到底。也就是说，监察委员会并没有履行监管职责，发挥其应有的作用，而只是流于形式，这给社长操纵财务造假提供了机会。 （二）用人机制与绝对服从的企业文化
日本企业实行的是终身雇佣制和年功序列制，信仰“大和”文化，组织讲求“忠孝”和“等级”，宣扬员工忠诚，高管及员工都表示只效忠于社长。作为日本独特的用人机制，终身雇佣制以及与其相配套的论资排辈的年功序列制使员工的个人利益与集体利益紧密结合起来，创造出一种合作、和谐的组织氛围[8]。但同时也导致企业决策权过于集中，下属往往无条件地服从上级的命令。另外日本企业注重用长期激励来促进公司的长期发展，日本企业的内部晋升机制使得经营管理者更加注重社会荣誉及地位，而经营管理者的荣誉及地位的价值取决于其职业生涯的长期业绩。因此，日本东芝公司三任社长（西田厚聪、佐佐木则夫、田中久雄）在职时间都很长，为获取职业荣誉，提高社会地位，他们之间相互不服输，竞争内斗比拼经营业绩，给下级下达不切实际的生产及盈利目标[2]。
第三方委员会经调查还披露出一些事实：2008年12月，西田厚聪社长得知即将发布的东芝2008年第三季度报告中营业利润是亏损184亿日元，便直接指出数字太令人难堪，不允许公布，最终东芝公司公布的报表列报营业利润盈利5亿日元；2012年9月，佐佐木则夫社长命令将东芝DS分公司2012年上半年201亿日元的亏损改为盈利80亿日元；田中久雄社长也曾命令电视机业务的分社长无论采取任何手段都必须实现盈余[2]。由此，高层人员互不服输，为提高其自身职业生涯的荣誉地位，竞相比拼公司经营业绩，下达不切实际的盈利目标；在日本等级森严的企业文化背景下下属员工“忠孝、等级”观念浓厚，选择实施会计造假虚增利润来努力完成上级的盈利目标。
（三）外部审计监督不力
外部独立审计是防止公司财务舞弊的最后一道防线。东芝公司的外部审计合作对象没有履行其应尽的职责，外部审计监督不到位。从2008年开始，东芝的审计合作伙伴是“新日本有限责任监查法人”，长时间未更换审计机构。作为外部审计机构“新日本有限责任监查法人”面对东芝长期并不高明的财务舞弊手段不可能丝毫未察觉，但是审计师在执业过程中未能立足于公共利益，未能保持公正客观，而选择了纵容其财务造假行为。公司自行决定聘请会计师事务所并直接支付审计费用，审计费用是会计师事务所的主要收入来源，两者是长期合作伙伴关系，因而使得会计师事务所可能因自身利益而纵容公司财务舞弊行为，事务所的聘任制度存在缺陷。此外，監管会计师事务所的法制建设不足，对会计师事务所违规惩罚力度不够，使得会计师事务所权衡利弊后选择铤而走险，选择纵容其财务舞弊行为，外部审计监督不力，因此，防止东芝公司舞弊的外部防线崩塌。
四、东芝财务造假对我国的启示
近年来，我国财务造假案件也是层出不穷，严重破坏了我国资本市场秩序，损害了投资者利益，如万福生科、新中基、海联讯等都给社会带来了巨大的负面影响。日本东芝财务丑闻暴露出日本企业公司治理等方面的弊病，给我国企业关于防止财务舞弊行为的发生带来了相关启示。我们应当从东芝丑闻中吸取经验和教训，健全公司治理机制，切实履行内部监督职能、加强企业管理文化建设、完善外部审计制度等，积极防止财务舞弊事件的发生。
（一）健全公司治理机制，发挥内部监督职能
日本东芝公司表面上有健全的公司治理模式，治理架构“完善、制衡”，但实质上只是一副“空架子”，董事会有效性及独立性差，监察委员会监督职能失灵，给社长操纵财务造假提供了机会。目前我国董事会制度运作尚不规范，董事会构成不合理，由多位内部董事组成，且由于董事会与经理层之间存在信息不对称，无法对经理层实施有效监督，导致严重的内部人控制；监事会职权不明，监事履行监督职责积极性较差，内部监督职能失灵[9]。公司治理机制不健全，内部监督职能失灵，给财务舞弊的发生提供了“沃土”。
鉴于此，笔者建议，一是增强董事会功能，建立健全独立董事制度，提高董事会的有效性[10]。建立和完善有关独立董事制度的法律体系，奠定独立董事发挥作用的制度基础。如进一步修订对独立董事的选任、任职条件、薪酬等的具体规定，并定期检查法律法规实施情况，对违反法律法规者追究责任；健全独立董事激励机制，明确独立董事权责利的分配，尝试建立推广公司治理信息系统，保障独立董事的知情权，提高其参与公司治理的积极性。二是规范健全监事会制度，强化监事会的监督职能。应优化监事会成员的构成，提高监事会中职工代表比例，限制大股东对监事会人选的控制；规范监事的任职资格，强调监事的专业知识，提倡拥有良好教育背景的专业人士，如会计师、专业技术人员和律师等进入监事会，提高监事会成员的整体素质；采用物质与精神激励相结合的方式完善监事的激励机制，例如给恰当履行监督职能的监事予以资金支持和期权激励、授予相关荣誉，同时，对于违反监督义务的失职行为必须予以处罚[11]。
（二）加强企业文化建设，营造良好的组织氛围
东芝三任社长为提高自身职业地位相互比拼经营业绩，下达不切实际的生产及盈利目标，而在日本“等级”“绝对服从”的企业文化背景下，员工“忠孝、等级”观念浓厚，往往选择顺从上级意愿通过会计造假虚增利润来努力完成上级的盈利目标。我国一部分企业与日本企业非常相似，下属员工为了自身的职业发展，强调服从、和谐，强调领导权威，服从上级不恰当的指示进行财务造假。
鉴于此，笔者建议，我国企业应加强企业文化建设，营造积极良好的组织文化环境，积极为员工提升素质创造条件，比如在员工升迁考核、参加培训学习交流等方面提供时间和经费支持，提升员工对企业的认可度与忠诚度。将员工安排在合适的位置，定期轮换工作赋予其更大的挑战，还可选取职工代表参与企业决策与监督，充分保障职工的利益；赋予内部员工股份，促使员工将企业利益与自身利益视为一体，从企业长期可持续发展出发而不是盲目服从上级。
（三）完善外部审计监督体系
日本东芝公司的审计合作伙伴从2008年起就是“新日本有限责任监查法人”，长时间未更换审计机构。长期不变的审计合作关系，且审计收费由审计机构与被审计公司协商，容易导致企业与审计机构关系过于密切，为企业拉拢收买审计机构提供了机会，大大地削弱了审计机构的独立性，导致外部监督不到位。目前我国监管会计师事务所的法制建设仍不足，奖惩不明，尤其对会计师事务所违规强制惩罚力度不够，使其权衡利弊后违背职业道德要求，铤而走险纵容企业财务造假行为。 鉴于此，笔者建议，一是我国企业应强制实施外部审计机构定期轮换制度，定期轮换审计机构在一定程度上减轻了审计机构害怕因坚持诚信独立原则而失去客户的顾虑，防止审计机构由于利益驱动与上市公司保持过于亲密的“合作关系”而丧失其独立性[12]。二是应当建立健全相关监管法律法规，完善外部审计质量奖惩制度，定期严格考核审计机构的质量，加大对审计机构及相关人员违法违规行为的强制处罚力度，建立和完善失信惩罚机制[13]，失信者应吊销相关执照，在一定年限内禁止从事相关业务活动等，加大注册会计师与会计师事务所的失信成本；同时制定相应的激励机制，利用经济利益、社会地位和名誉等鼓励审计师发挥其专业素养[14]，积极遵守审计准则以及相关职业道德要求，公正地完成審计任务。
五、结语
日本东芝公司财务丑闻暴露出日本企业在公司治理、企业文化等方面的弊病，公司内部治理流于形式，下级绝对服从上级的企业文化，监督机制形同虚设，这些弊病是财务舞弊事件发生的内部驱动力，而防止财务舞弊事件发生的外部防线——外部审计监督不到位进一步加大了财务造假行为的猖狂程度。近年来，我国财务造假案件也层出不穷，我国企业应当从东芝丑闻中得到一定启示，吸取相关教训，健全公司治理机制，切实履行内部监督职能；加强企业文化建设，营造积极良好的组织文化环境；完善外部审计监督体系等，提高公司运作效率，积极防止财务舞弊事件的发生，促进我国资本市场的健康有序发展。
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