论文部分内容阅读
[中图分类号]F270.7 [文献标识码]A [文章编号]1009-9646(2010)07-0009-02
经济实体运营的载体是“人,财,物”,财和物的运转形成了资金流和物流,同时也导致了企业的盈利或者亏损。通过一定的方法对财和物进行会计核算,就可以反映出企业的财务状况及经营成果。在现代财务会计领域中,我们对资金流,物流已经有了比较完善的核算体系和计算方法。但对于人这一要素,如何来进行核算?还没有一个公认完善的体系。
本文认为,将人力资源资本化,设置人力资源会计科目进行折旧分摊等会计核算是不现实的。人力资源会计应该跳出财务核算的瓶颈,把重点放在管理会计上,进而建立一套完善的考核体系,向信息或数据的使用人提供具有不同公司间,行业间具有可比性的报表报告。这样才能最大化的实现人力资源会计在现代经济发展中的作用。
一、人力资源会计的必要性
近代企业组织和企业制度主要是按照“资本基本主义”原则构建的。所谓‘资本基本主义”原则是指社会的基本组织和经济权力是以财务资本为中心构建的。社会的基本经济制度是财务资本雇佣劳动制,所以说我们了解一个公司首先会想到这个公司的注册资本多少,拥有多少厂房和设备。知识经济时代,知识将成为企业最重要的资源。对知识型企业(Knowledge-based Company)而言,最重要的资本将不再仅仅是传统意义上的财务资本,人力资本将发挥出越来越大的作用。对于一些公司来讲,在增强和维持企业竞争力方面,财务资本甚至没有人力资本重要。在现代经济环境中,这样的例子屡见不鲜,人才可以拯救企业;同样,错误的用人理念也会导致企业的衰退。
从中国的公司法中我们也可以找到人力资源会计必要性的佐证,新公司法逐渐将严格的注册资金限制松绑,个人独资企业的诞生也彰显了人力资本对于公司的重要性。事实上,企业实际承担民事责任的财务基础是所有者权益而不是投入资本(注册资本)。也就是说,企业只有持续的盈利,至少保本经营,才能真正具备承担民事责任的注册资本基础。否则,即使企业投入资本(注册资本)再大,也会由于经营亏损,导致蚀本而无法承担实际民事法律责任,从而逃避社会责任。因此,企业投入资本(注册资本)的保障功能是有限的。
二、人力资源会计资本化的可行行
(一)人力资源会计的历史
早在1690年英国古典政治经济学的奠基人配弟在其《政治算术》中根据劳动价值论,就提出了‘‘土地是财富之母,劳动是财富之父”的著名论断,充分肯定了人的经济价值。政治经济学中也提出了剩余价值是由劳动者创造的理论。但真正在运营中尝试会计核算产生于20世纪60年代的美国,迄今为止,其发展过程可以被划分为4个阶段。1、初创阶段(1964-1970年)2、发展阶段(1971—1976年)3、短暂的停滞阶段(1977—1980年)4、恢复活力阶段(1981年至今)。经过50年的发展,仍然停留在理论探讨的过程,各种尝试或观点众说纷纭,始终不能具有广泛认可的可操作性。究其原因,能否定义为会计资产是每位探讨者都会遇到的最大的瓶颈。
(二)人力资源会计的确认
人力资源可否定义为会计资产?根据美国财务会计准则委员会(FASB)的定义,资产应具备三个要素:(a:必须是一项经济资源,未来可提供收益;b:为企业所拥有或控制;c:可以用货币计量其价值)。
首先,人力资源是一种经济资源,未来可以提供收益。至于未来提供的收益能不能准确的计量,定义中没有要求,我们这里也暂且不做讨论。
其次,人力资源是否能为企业拥有和控制,这一点对于企业来讲,尤其对人力资源管理部门来说,是能够做出肯定回答的。
最后,能否以货币计量?目前存在着较大地分歧。认为可以的,其依据是人力资源作为一种经济资源。就需要经济组织进行取得、开发与使用,而取得或开发是需要发生成本支出的,使用是要形成资源耗费的,这种成本支出与资源耗费都是可以以货币计量的。但持反对观点的人会讲,这样的计量结果对会计报表的使用者又有什么意义呢?刘仲文教授认为,‘将人力资产确认、计量、登记入账和报告,与将物质资产确认、计量、登记入账和报告有着明显的区别。”“这种区别使人力资源会计在计量人力资产的方法上有两种选择:其一是以人力资产为企业带来的预期总价值(即人力资产的产出价值)为基础计量人力资产的经济价值。……这种方法不易被传统会计所接受。第二种选择是以企业对人力资产的投资(即人力资产的投入价值)为基础逐期累计计量人力资产的成本价值。这种方法可以将人力资源纳入传统会计核算范围而且不影响传统会计的计算结果。
这里作者想用反推法来进行推理。先假设其可以资本化,然后看看资本化能不能满足财务会计的基本原则:客观性原则和重要性原则。
如果采用取得和开发的成本支出来做为核算资产的基础,不同企业间的可比性原则怎么满足,试想一个经济组织花在招聘,培训上的资金越多,那么这个企业的人力资源资产就越多?显然是不符实际的,必然导致财务信息失真。另外,在实际工作中,人力资源所具有的能够被经济组织购所买的能力往往也不是由经济组织创造。一个管理学博士具有的管理能力是经过若干年的学习和工作中积累得到的,其学习工作成本可能要远大于经济组织取得而支付的招聘成本。那么是不是可以用以往工作学习的成本来作为资本?举个例子,在以技术为核心的企业,一个工科本科毕业的人员所具有或创造的价值在可能远大于管理学博士,那么在账务核算中,按照学习成本确认的管理学博士的资产价值会大于技术人员,显然不能真实客观的反映资产的实际情况。同样,两个有相同工作学习经历的人力资源也会有不同的价值,对于不同性质的经济组织其价值差异会更大。这样,简单的以学习工作成本作为资产来进行计量,报表的可比性就很值得怀疑了。所以,因为人所具有的特殊的主观能动性,人力资源资本化并不能满足客观性和重要性原则。
另外,财政部2006年2月15日正式公布的《企业会计准则》中资产的定义提出三个特征,a:过去的交易或事项形成的;b:必须由企业拥有或者控制;c:包含未来经济利益。乍一看,人力资源完全符合会计资产的定义,但也仅仅是符合定义而已,因为新的会计准则规定,满足资产定义的同时,应同时满足以下两点:a:与该项资产有关的经济利益已很可能流人企业Ib:与该项目的成本和价值能够可靠的计量。这样才能在会计上确认为资产。如何对人力资源的成本和价值进行可靠的计量?至今也没有一个完善科学的体系。由于人力资源存在的特殊情况,对其成本和价值进行确认要做到真实,客观,可比是不可能 的。所以,人力资源只符合会计资产的定义却并不符合确认为资产的条件,不能被资本化。
18世纪的英国经济学家亚当·斯密在其著名的《国富论》中提出了人力资本的思想。他指出,如果为使一个人具备完成某项工作所需要的技能而对他投入一定的时间和金钱,那么可以把他比作一台花钱买进的机器。为了获得能力而花费的费用可以被看作是在员工身上固定的已经实现的资本。比如一个月内,采购人员进行了必要的采购工作,经济组织获得了采购人员的能力,支付的工资就是在员工身上已经实现的收益或资本。作者认为这并不能构成人力资源作为会计资产的理论依据,因为这里前提是投入一定的时间和金钱就可以比做机器,但事实上,时间这一假设会应为人具有主观能动性而改变其货币计量的结果,即相同的时间对不同的人也有着不同的能力影响,进而会影响到其价值确认。同时,时间在会计学理论中进行准确的计量确认也绝非易事。
所以,作者不认为人力资源可以在财务会计核算中资本化,因为不能满足客观性,重要性。盲目的资本化会误导会计信息使用者,也将导致混乱不堪的会计粉饰。
三、人力资源会计的方向
本文认为不一定要对人力资源进行资本化并设置账户进行账务处理及财务核算。人力资源会计的方向应该在管理会计,我们可以将人力资源会计定义到管理会计中来,根据实际情况在会计报告附注中反映,也就是说建立一套完整的具有可比性的人力资源财务比率分析体系,使会计信息使用者对经济组织的人力资源情况能够有个客观真实可比的了解。
(一)对于经济组织整体,可以采用人均产值,人均利润,人均毛利来核算经济组织整体人力资源的利用情况。管理人员利润率,一是管理人员人均利润率,即本年利润除以管理人员总人数,另一个是管理人员费用利润率,即本年利润除以本年投入在管理人员的所有费用,包括工资薪金,各项补贴等,该项指标可以用来量化管理人员的业绩。
(二)对于职能部门,尤其是销售部门,可以用人均销售毛利率,销售投入产出率等指标来反映该经济组织的销售团队的综合能力,团队中的个人能力等。这样,会计报表信息使用者对于两个类似企业的销售能力也可以进行一个横向的比较。
(三)人力资产投资报告。该报告主要用来提供企业人力资产管理所应耗费或已耗费的成本信息。通过把人力资产实际投资额和计划投资额相比较,分析投资目标是否达到,投资效能是否理想等。
(四)人力资源结构及变动情况报告。该报告主要用来反映人力资源的结构;采用一定方法对人力资源赋值并对比期初期末余额及人员数量的比较,反映人力资源现状及变动情况,从而给企业决策者提供有用信息,以决定人力资源投资方向,使人力资源结构趋于合理化。
总之,作者认为人力资源会计的研究重点应放在如何在会计报告附注中列示。至于人力资源的折旧及分摊、人力资源的权益分派、都会由于人力资源的资本化这一问题难以解决而不需要加以考虑。在新的企业会计准则中我们也指出仅符合资产定义但不符合资产确认条件的项目,应在附注中作相关批露,也指出了人力资源会计的重点方向。
参考文献:
[1]配弟《政治算术》.
[2]财政部会计准则.
[3]亚当·斯密,国民财富的性质和原因的研究[M],北京:商务印书馆,1972.
[4]马歇尔,经济学原理(上、下)[M],北京:商务印书馆,1981.
[5]刘仲文著,人力资源会计[M]首都经济贸易大学出版社.
[6][美]弗兰霍尔茨著,人力资源管理会计[M],上海翻译出版公司.
经济实体运营的载体是“人,财,物”,财和物的运转形成了资金流和物流,同时也导致了企业的盈利或者亏损。通过一定的方法对财和物进行会计核算,就可以反映出企业的财务状况及经营成果。在现代财务会计领域中,我们对资金流,物流已经有了比较完善的核算体系和计算方法。但对于人这一要素,如何来进行核算?还没有一个公认完善的体系。
本文认为,将人力资源资本化,设置人力资源会计科目进行折旧分摊等会计核算是不现实的。人力资源会计应该跳出财务核算的瓶颈,把重点放在管理会计上,进而建立一套完善的考核体系,向信息或数据的使用人提供具有不同公司间,行业间具有可比性的报表报告。这样才能最大化的实现人力资源会计在现代经济发展中的作用。
一、人力资源会计的必要性
近代企业组织和企业制度主要是按照“资本基本主义”原则构建的。所谓‘资本基本主义”原则是指社会的基本组织和经济权力是以财务资本为中心构建的。社会的基本经济制度是财务资本雇佣劳动制,所以说我们了解一个公司首先会想到这个公司的注册资本多少,拥有多少厂房和设备。知识经济时代,知识将成为企业最重要的资源。对知识型企业(Knowledge-based Company)而言,最重要的资本将不再仅仅是传统意义上的财务资本,人力资本将发挥出越来越大的作用。对于一些公司来讲,在增强和维持企业竞争力方面,财务资本甚至没有人力资本重要。在现代经济环境中,这样的例子屡见不鲜,人才可以拯救企业;同样,错误的用人理念也会导致企业的衰退。
从中国的公司法中我们也可以找到人力资源会计必要性的佐证,新公司法逐渐将严格的注册资金限制松绑,个人独资企业的诞生也彰显了人力资本对于公司的重要性。事实上,企业实际承担民事责任的财务基础是所有者权益而不是投入资本(注册资本)。也就是说,企业只有持续的盈利,至少保本经营,才能真正具备承担民事责任的注册资本基础。否则,即使企业投入资本(注册资本)再大,也会由于经营亏损,导致蚀本而无法承担实际民事法律责任,从而逃避社会责任。因此,企业投入资本(注册资本)的保障功能是有限的。
二、人力资源会计资本化的可行行
(一)人力资源会计的历史
早在1690年英国古典政治经济学的奠基人配弟在其《政治算术》中根据劳动价值论,就提出了‘‘土地是财富之母,劳动是财富之父”的著名论断,充分肯定了人的经济价值。政治经济学中也提出了剩余价值是由劳动者创造的理论。但真正在运营中尝试会计核算产生于20世纪60年代的美国,迄今为止,其发展过程可以被划分为4个阶段。1、初创阶段(1964-1970年)2、发展阶段(1971—1976年)3、短暂的停滞阶段(1977—1980年)4、恢复活力阶段(1981年至今)。经过50年的发展,仍然停留在理论探讨的过程,各种尝试或观点众说纷纭,始终不能具有广泛认可的可操作性。究其原因,能否定义为会计资产是每位探讨者都会遇到的最大的瓶颈。
(二)人力资源会计的确认
人力资源可否定义为会计资产?根据美国财务会计准则委员会(FASB)的定义,资产应具备三个要素:(a:必须是一项经济资源,未来可提供收益;b:为企业所拥有或控制;c:可以用货币计量其价值)。
首先,人力资源是一种经济资源,未来可以提供收益。至于未来提供的收益能不能准确的计量,定义中没有要求,我们这里也暂且不做讨论。
其次,人力资源是否能为企业拥有和控制,这一点对于企业来讲,尤其对人力资源管理部门来说,是能够做出肯定回答的。
最后,能否以货币计量?目前存在着较大地分歧。认为可以的,其依据是人力资源作为一种经济资源。就需要经济组织进行取得、开发与使用,而取得或开发是需要发生成本支出的,使用是要形成资源耗费的,这种成本支出与资源耗费都是可以以货币计量的。但持反对观点的人会讲,这样的计量结果对会计报表的使用者又有什么意义呢?刘仲文教授认为,‘将人力资产确认、计量、登记入账和报告,与将物质资产确认、计量、登记入账和报告有着明显的区别。”“这种区别使人力资源会计在计量人力资产的方法上有两种选择:其一是以人力资产为企业带来的预期总价值(即人力资产的产出价值)为基础计量人力资产的经济价值。……这种方法不易被传统会计所接受。第二种选择是以企业对人力资产的投资(即人力资产的投入价值)为基础逐期累计计量人力资产的成本价值。这种方法可以将人力资源纳入传统会计核算范围而且不影响传统会计的计算结果。
这里作者想用反推法来进行推理。先假设其可以资本化,然后看看资本化能不能满足财务会计的基本原则:客观性原则和重要性原则。
如果采用取得和开发的成本支出来做为核算资产的基础,不同企业间的可比性原则怎么满足,试想一个经济组织花在招聘,培训上的资金越多,那么这个企业的人力资源资产就越多?显然是不符实际的,必然导致财务信息失真。另外,在实际工作中,人力资源所具有的能够被经济组织购所买的能力往往也不是由经济组织创造。一个管理学博士具有的管理能力是经过若干年的学习和工作中积累得到的,其学习工作成本可能要远大于经济组织取得而支付的招聘成本。那么是不是可以用以往工作学习的成本来作为资本?举个例子,在以技术为核心的企业,一个工科本科毕业的人员所具有或创造的价值在可能远大于管理学博士,那么在账务核算中,按照学习成本确认的管理学博士的资产价值会大于技术人员,显然不能真实客观的反映资产的实际情况。同样,两个有相同工作学习经历的人力资源也会有不同的价值,对于不同性质的经济组织其价值差异会更大。这样,简单的以学习工作成本作为资产来进行计量,报表的可比性就很值得怀疑了。所以,因为人所具有的特殊的主观能动性,人力资源资本化并不能满足客观性和重要性原则。
另外,财政部2006年2月15日正式公布的《企业会计准则》中资产的定义提出三个特征,a:过去的交易或事项形成的;b:必须由企业拥有或者控制;c:包含未来经济利益。乍一看,人力资源完全符合会计资产的定义,但也仅仅是符合定义而已,因为新的会计准则规定,满足资产定义的同时,应同时满足以下两点:a:与该项资产有关的经济利益已很可能流人企业Ib:与该项目的成本和价值能够可靠的计量。这样才能在会计上确认为资产。如何对人力资源的成本和价值进行可靠的计量?至今也没有一个完善科学的体系。由于人力资源存在的特殊情况,对其成本和价值进行确认要做到真实,客观,可比是不可能 的。所以,人力资源只符合会计资产的定义却并不符合确认为资产的条件,不能被资本化。
18世纪的英国经济学家亚当·斯密在其著名的《国富论》中提出了人力资本的思想。他指出,如果为使一个人具备完成某项工作所需要的技能而对他投入一定的时间和金钱,那么可以把他比作一台花钱买进的机器。为了获得能力而花费的费用可以被看作是在员工身上固定的已经实现的资本。比如一个月内,采购人员进行了必要的采购工作,经济组织获得了采购人员的能力,支付的工资就是在员工身上已经实现的收益或资本。作者认为这并不能构成人力资源作为会计资产的理论依据,因为这里前提是投入一定的时间和金钱就可以比做机器,但事实上,时间这一假设会应为人具有主观能动性而改变其货币计量的结果,即相同的时间对不同的人也有着不同的能力影响,进而会影响到其价值确认。同时,时间在会计学理论中进行准确的计量确认也绝非易事。
所以,作者不认为人力资源可以在财务会计核算中资本化,因为不能满足客观性,重要性。盲目的资本化会误导会计信息使用者,也将导致混乱不堪的会计粉饰。
三、人力资源会计的方向
本文认为不一定要对人力资源进行资本化并设置账户进行账务处理及财务核算。人力资源会计的方向应该在管理会计,我们可以将人力资源会计定义到管理会计中来,根据实际情况在会计报告附注中反映,也就是说建立一套完整的具有可比性的人力资源财务比率分析体系,使会计信息使用者对经济组织的人力资源情况能够有个客观真实可比的了解。
(一)对于经济组织整体,可以采用人均产值,人均利润,人均毛利来核算经济组织整体人力资源的利用情况。管理人员利润率,一是管理人员人均利润率,即本年利润除以管理人员总人数,另一个是管理人员费用利润率,即本年利润除以本年投入在管理人员的所有费用,包括工资薪金,各项补贴等,该项指标可以用来量化管理人员的业绩。
(二)对于职能部门,尤其是销售部门,可以用人均销售毛利率,销售投入产出率等指标来反映该经济组织的销售团队的综合能力,团队中的个人能力等。这样,会计报表信息使用者对于两个类似企业的销售能力也可以进行一个横向的比较。
(三)人力资产投资报告。该报告主要用来提供企业人力资产管理所应耗费或已耗费的成本信息。通过把人力资产实际投资额和计划投资额相比较,分析投资目标是否达到,投资效能是否理想等。
(四)人力资源结构及变动情况报告。该报告主要用来反映人力资源的结构;采用一定方法对人力资源赋值并对比期初期末余额及人员数量的比较,反映人力资源现状及变动情况,从而给企业决策者提供有用信息,以决定人力资源投资方向,使人力资源结构趋于合理化。
总之,作者认为人力资源会计的研究重点应放在如何在会计报告附注中列示。至于人力资源的折旧及分摊、人力资源的权益分派、都会由于人力资源的资本化这一问题难以解决而不需要加以考虑。在新的企业会计准则中我们也指出仅符合资产定义但不符合资产确认条件的项目,应在附注中作相关批露,也指出了人力资源会计的重点方向。
参考文献:
[1]配弟《政治算术》.
[2]财政部会计准则.
[3]亚当·斯密,国民财富的性质和原因的研究[M],北京:商务印书馆,1972.
[4]马歇尔,经济学原理(上、下)[M],北京:商务印书馆,1981.
[5]刘仲文著,人力资源会计[M]首都经济贸易大学出版社.
[6][美]弗兰霍尔茨著,人力资源管理会计[M],上海翻译出版公司.