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摘要：近年来，农业企业利用生物资产进行舞弊的事件频发，对生物资产的审计也日趋成为工作的重点。本文以獐子岛公司作为研究对象，从审计人员的角度出发，结合相关审计理论，研究在实施生物资产审计工作的过程中，会遇到的相关审计风险。对獐子岛公司生物资产审计风险进行识别和控制，探讨生物资产审计过程中遇到的重点、难点问题，并提出相关的建议措施，助力针对农业上市公司的审计工作，打击日趋严重的财务舞弊行为。
关键词：獐子岛事件;生物资产;审计风险识别与控制
1.引言
我国是一个农业大国，农业发展状况对于我国经济起着至关重要的作用。生物资产作为农业企业重要的经济命脉，对生物资产的审计也理应成为农业公司审计工作中最重要的核心问题。但是，生物资产作为农业企业中占比极高的流动资产，深刻影响着农业企业发展，但由于生物资产有品种繁多、生长周期、易受环境和市场影响等特殊性质，难以进行可靠的计量和有效的审计监盘程序。近年来利用生物资产进行财务报表造假、审计失范的事件层出不穷，我国生物资产方面的审计工作存在重大问题，如审计准则中缺乏对生物资产有效盘点的审计规范。工作难点突出，相关理论研究亟待完善。
2.“黑天鹅”事件
2014年10月， 樟子岛集团称受到海洋冷水团温度影响，存货一百多万亩扇贝死亡，将修正本年前三季度报告，将预期净利润7000多万元改为负80000万元，存货价值也相应降低10亿元左右。2018年风波再起，樟子岛公司对外发布报告，宣称受降水减少的影响，130多万亩海底的扇贝存货数量异常。随后将预计盈利修正为负6亿多元，引起业界哗然。随后DC会计师事务所对其内部控制发表否定意见，对其17年财务报表出具保留意见。2019年7月，证监会对獐子岛公司开出行政处罚，因涉嫌财务造假、虚假记载、未及时披露信息等，发布市场禁入事先告知书。
3.獐子岛公司生物资产审计风险识别
3.1重大错报风险
财务报表层次上看：（1）经营能力。从2014年至2017年，獐子岛公司资产负债率居高不下且不断上升，流动负债总额高于流动资产总额，净收益率远远低于同行业其他企业，种种迹象表明獐子岛公司的偿债能力不足，财务风险较高，盈利能力有巨大缺陷。（2）外部压力。2014 年黑天鹅事件后，獐子岛公司净利润骤降且持续低迷，次年，深交所对獐子岛股票交易实施带帽，面对市场压力，公司管理层更容易进行财务报表造假。（3）监管环境。群众实名举报后，獐子岛公司受到了监管部门的介入调查，调查结果显示其公司在内控和管理方面存在严重问题。
认定层次上看：（1）固有风险。生物资产具有易受环境影响、生长周期性，再加之只能采用抽样调查法，固定风险很大。（2）控制风险。獐子岛公司高管離职事件频发，在日常生产环节缺少独立的监理机构。公司内部也存在私下交易行为，信息披露不合规，公司控制风险较高。
3.2检查风险
（1）计划阶段。审计人员缺少生物资产专业知识，对于生物资产的数量、质量难以把握。在第三方上，獐子岛公司聘请了外部专家，但其意见独立性并不能保证。我们一般认为，签审年审报告的注册会计师最多执行五年，但獐子岛公司存在聘用同一注册会计师八年的情况。（2）实施阶段。符合性测试上，獐子岛公司与证监会持不同意见：后者认为其内部控制制度存在重大缺陷，但前者却认为未发现内部控制重大缺陷。可以分析，审计过程中审计人员过度相信獐子岛公司资料。实质性测试上，獐子岛公司确定抽查海域和盘点程序，存货盘点程序仅仅持续了三天，覆盖不到2%的海域，加之天气因素的影响，监盘过程存在较大风险。（3）完成阶段。当前审计行业缺乏对农业公司生物资产审计的准则，在审计执行过程中缺乏规范。审计人员对獐子岛公司生物资产的审计证据及事项判断有误，审计报告缺乏公允性。
4.獐子岛生物资产审计风险控制措施
4.1审计主体建议
（1）保持职业谨慎，强化风险意识。承接獐子岛审计业务前，审计人员应当提前做好准备工作，了解獐子岛公司的经营环境和财务状况，结合自身能力，判断其重大错报风险水平，不能接受审计风险过高或超过自身控制能力的审计项目（2）调整审计计划，提高专业能力。当前，审计内容不断扩展，范围不断延申，审计人员必须学习其他领域的知识和技能，需要依据实际情况，制定并不断修正审计计划，必要时还应该聘请相关领域的专家。（3）必要情况下开具非标准意见报告。若审计工作受到不正当限制或审计证据表明财务报表有重大错报风险，会计师事务所应该考虑放弃审计工作合同，或出具非标准意见的审计报告，降低错报风险。
4.2审计客体措施
（1）加强内部控制。审计人员应当明确内部控制目标，制定相应的控制流程和措施，完善控制标准，加强对獐子岛公司内控环节和内控制度建设的监督。（2）重视生物资产监盘。生物资产的真实存在，和生物资产的数量、质量是审计人员首先应当确认的，审计人员也应依托实际情况，采取恰当的衡量标准，对生物资产成本进行可靠计量。
4.3审计环境分析
（1）完善生物资产信息披露。对于农业企业的生物资产，我国相关规定并不完善，会计准则存在不足，证监会对其披露并没有硬性要求。因此必须强制要求相关会计信息披露，必须完善农业企业信息披露的细则，根据不同的生物资产制定相应的评价指标。 （2）加强信息披露的监督。对于信息披露准则的实施过程，有关部门应该实时把控，同时加强同业监管、社会监管，降低审计风险。（3）加大违规披露处罚力度。目前，我国生物资产信息披露违规的处罚力度并不高，对于通过伪造或逃避信息披露违法获得巨额利润的企业而言，违法成本过小。我们必须要加大违规信息披露的处罚力度，对于违法违规的农业上市公司企业处以大额罚款的同时，对其管理层实施连带刑事责任，提高其违法成本，促使其合法合规的进行信息披露。
参考文献：
[1]罗银舫.风险导向审计理论及其应用分析[J].财会通讯，2011，（10）：35-37.
[2]袁建华，刘娜.农业上市公司重大错报风险评估研究[J]商业会计，2018，（09）;：51-54.
[3]张乾.生物资产确认条件问题研究[J].现代商贸工业，2017，（05）：28-30.
关键词：獐子岛事件;生物资产;审计风险识别与控制
1.引言
我国是一个农业大国，农业发展状况对于我国经济起着至关重要的作用。生物资产作为农业企业重要的经济命脉，对生物资产的审计也理应成为农业公司审计工作中最重要的核心问题。但是，生物资产作为农业企业中占比极高的流动资产，深刻影响着农业企业发展，但由于生物资产有品种繁多、生长周期、易受环境和市场影响等特殊性质，难以进行可靠的计量和有效的审计监盘程序。近年来利用生物资产进行财务报表造假、审计失范的事件层出不穷，我国生物资产方面的审计工作存在重大问题，如审计准则中缺乏对生物资产有效盘点的审计规范。工作难点突出，相关理论研究亟待完善。
2.“黑天鹅”事件
2014年10月， 樟子岛集团称受到海洋冷水团温度影响，存货一百多万亩扇贝死亡，将修正本年前三季度报告，将预期净利润7000多万元改为负80000万元，存货价值也相应降低10亿元左右。2018年风波再起，樟子岛公司对外发布报告，宣称受降水减少的影响，130多万亩海底的扇贝存货数量异常。随后将预计盈利修正为负6亿多元，引起业界哗然。随后DC会计师事务所对其内部控制发表否定意见，对其17年财务报表出具保留意见。2019年7月，证监会对獐子岛公司开出行政处罚，因涉嫌财务造假、虚假记载、未及时披露信息等，发布市场禁入事先告知书。
3.獐子岛公司生物资产审计风险识别
3.1重大错报风险
财务报表层次上看：（1）经营能力。从2014年至2017年，獐子岛公司资产负债率居高不下且不断上升，流动负债总额高于流动资产总额，净收益率远远低于同行业其他企业，种种迹象表明獐子岛公司的偿债能力不足，财务风险较高，盈利能力有巨大缺陷。（2）外部压力。2014 年黑天鹅事件后，獐子岛公司净利润骤降且持续低迷，次年，深交所对獐子岛股票交易实施带帽，面对市场压力，公司管理层更容易进行财务报表造假。（3）监管环境。群众实名举报后，獐子岛公司受到了监管部门的介入调查，调查结果显示其公司在内控和管理方面存在严重问题。
认定层次上看：（1）固有风险。生物资产具有易受环境影响、生长周期性，再加之只能采用抽样调查法，固定风险很大。（2）控制风险。獐子岛公司高管離职事件频发，在日常生产环节缺少独立的监理机构。公司内部也存在私下交易行为，信息披露不合规，公司控制风险较高。
3.2检查风险
（1）计划阶段。审计人员缺少生物资产专业知识，对于生物资产的数量、质量难以把握。在第三方上，獐子岛公司聘请了外部专家，但其意见独立性并不能保证。我们一般认为，签审年审报告的注册会计师最多执行五年，但獐子岛公司存在聘用同一注册会计师八年的情况。（2）实施阶段。符合性测试上，獐子岛公司与证监会持不同意见：后者认为其内部控制制度存在重大缺陷，但前者却认为未发现内部控制重大缺陷。可以分析，审计过程中审计人员过度相信獐子岛公司资料。实质性测试上，獐子岛公司确定抽查海域和盘点程序，存货盘点程序仅仅持续了三天，覆盖不到2%的海域，加之天气因素的影响，监盘过程存在较大风险。（3）完成阶段。当前审计行业缺乏对农业公司生物资产审计的准则，在审计执行过程中缺乏规范。审计人员对獐子岛公司生物资产的审计证据及事项判断有误，审计报告缺乏公允性。
4.獐子岛生物资产审计风险控制措施
4.1审计主体建议
（1）保持职业谨慎，强化风险意识。承接獐子岛审计业务前，审计人员应当提前做好准备工作，了解獐子岛公司的经营环境和财务状况，结合自身能力，判断其重大错报风险水平，不能接受审计风险过高或超过自身控制能力的审计项目（2）调整审计计划，提高专业能力。当前，审计内容不断扩展，范围不断延申，审计人员必须学习其他领域的知识和技能，需要依据实际情况，制定并不断修正审计计划，必要时还应该聘请相关领域的专家。（3）必要情况下开具非标准意见报告。若审计工作受到不正当限制或审计证据表明财务报表有重大错报风险，会计师事务所应该考虑放弃审计工作合同，或出具非标准意见的审计报告，降低错报风险。
4.2审计客体措施
（1）加强内部控制。审计人员应当明确内部控制目标，制定相应的控制流程和措施，完善控制标准，加强对獐子岛公司内控环节和内控制度建设的监督。（2）重视生物资产监盘。生物资产的真实存在，和生物资产的数量、质量是审计人员首先应当确认的，审计人员也应依托实际情况，采取恰当的衡量标准，对生物资产成本进行可靠计量。
4.3审计环境分析
（1）完善生物资产信息披露。对于农业企业的生物资产，我国相关规定并不完善，会计准则存在不足，证监会对其披露并没有硬性要求。因此必须强制要求相关会计信息披露，必须完善农业企业信息披露的细则，根据不同的生物资产制定相应的评价指标。 （2）加强信息披露的监督。对于信息披露准则的实施过程，有关部门应该实时把控，同时加强同业监管、社会监管，降低审计风险。（3）加大违规披露处罚力度。目前，我国生物资产信息披露违规的处罚力度并不高，对于通过伪造或逃避信息披露违法获得巨额利润的企业而言，违法成本过小。我们必须要加大违规信息披露的处罚力度，对于违法违规的农业上市公司企业处以大额罚款的同时，对其管理层实施连带刑事责任，提高其违法成本，促使其合法合规的进行信息披露。
参考文献：
[1]罗银舫.风险导向审计理论及其应用分析[J].财会通讯，2011，（10）：35-37.
[2]袁建华，刘娜.农业上市公司重大错报风险评估研究[J]商业会计，2018，（09）;：51-54.
[3]张乾.生物资产确认条件问题研究[J].现代商贸工业，2017，（05）：28-30.