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摘要：本文基于管理会计角度对公立医院的预算管理及成本管理两大主要财务问题进行研究，指出现阶段公立医院在预算编制执行所存在的问题以及通过成本分析对医院资源进行更加合理的分配。
关键词：管理会计;成本绩效分析;预算绩效管理
中图分类号：R197.32 文献识别码：A 文章编号：100l-828x（2019）015-0252-Ol
一、管理会计角度下的公立医院财务管理
随着我国经济市场化、国际化的深入，企业财务管理的内涵和外延不断扩大，更多的财务人员特别是财务高管的职能已经发生根本性转型，由传统的财务处理转向管理。管理会计区别于传统的财务会计，因为它能切实地为企业创造价值，实现股东利益最大化。它完整的知识体系包括战略、预算、风险管理、绩效管理、决策分析、成本管理为企业财务高管的实际工作提供支持，提高财务精英“战略层面”的能力。而同时，正是管理会计提高了战略到决策、从成本到风险管理、再到绩效评价的一整套符合现代企业管理要求的方法和工具，所以将其视为企业财务转型升级的方法论和突破口也同样顺理成章。
公立医院中的管理会计通俗地说就是研究“过去的钱花在哪，花得是否有效益;未来的钱要怎么花，花得是否值得”。即医院已经购入的设备和开展的项目是否应当继续运营;对于未来将要实施的项目进行分析，是否应当投入资金进行运营。
二、管理会计角度下的公立医院成本绩效分析
目前，大多数公立医院对于成本绩效分析基本处于缺失阶段，很多医院并没有对现阶段院内的医疗项目进行分析，特别是在医疗资源分配不均匀和提倡医疗资源下沉的今天。公立医院特别是三甲的公立医院应当将有限的医疗资源投入到高精尖的医疗项目之中，合理分配医疗收入的同时，给医院带来更大的收益。
通俗地说如果将医院视为一个工厂，那么病人就可以视为原材料，得到治疗的病人视为产成品，医院投入的药品和卫生材料视为材料，医生的工作时间视为工时，投入的与治疗直接相关的费用为制造費用。公立医院成本绩效分析则可以引入企业的本量利分析，将每个科室或总的医疗单位分别进行计算和分析，就可以分析出每个医疗单位或者整个医院的盈利状况，从而得出该医疗单位是否应当继续存在的结论。例如，本量利分析的公式为（单位产品销售收入-单位产品变动成本）*销售量-固定成本=目标利润，那么我们就要找出每个科室的病人治疗加权收入以及病人的加权变动成本，以及科室病人的数量、每个科室分摊到的固定成本。其中，病人的加权变动成本是指随着病人数量变化而变化的成本，固定成本指的是累计折旧、水电气等即使医院不经营也仍旧发生的费用。这样通过计算，如果目标利润大于零，那么该医疗单位或者科室就应当继续存在;如果目标利润小于零，那么该医疗单位或科室就应当考虑撤销或者合并到其他科室之中;如果目标利润等于零，则要结合实际情况进行进一步的考虑，例如该科室是国家地方财政扶持项目或者在当地具有较大的影响力，那么该科室应当存续。假设某个科室病人医疗收入的加权平均数为6000元，每个病人产生的科室变动成本的加权平均数为3000元，每个月平均住院病人大概200人，每个月分摊到该科室的固定费用为100000元，那么该科室每个月的目标利润就是（6000-3000）*200-100000=500000元，全年的目标利润为500000*12=6000000元。
传统的会计利润核算公式为收入-成本-费用=利润，如果利润大于等于零，证明该会计业务是盈利的;如果利润小于零，那么该会计业务是亏损的。但在管理会计的角度之下，将成本分为了固定成本和变动成本，真正的利润是收入一变动成本一相关费用，因为只有变动成本是随着业务量的增加而变动，如药品和卫生材料的使用产生的成本是随着病人数量的增加而增加的，固定成本是不会随着业务量的增加而变动的，如人员的工资，设备的折旧等等，即使一个病人都没有，这些费用仍旧会发生，同样不相关的费用也与该项目的决策是无关的。例如，医院某个科室的年收入是2000万元，成本是2500万元，其中变动成本是1800万，固定成本是700万，总的费用是300万，其中与该科室相关的费用是100万。传统会计核算得出的科室利润为2000-2500-300=-800，那么该科室无论是在考评还是绩效上都受到了影响，甚至可能将该科室取消，但实际上站在管理会计的角度，该科室真正的利润是2000-1800-100=100，不仅没有亏损，实际上还有100万元的盈利，如果医院关闭了该科室，实际上的亏损是0-700-200=-900，比传统会计核算还多出了100万元的亏损。
三、管理会计角度下的公立医院预算绩效管理
公立医院预算目前存在的问题主要是缺乏预见性，这是由多方面的原因造成的。首先，公立医院的预算编制往往只是由财务部门负责，很多科室接到预算编制的任务时都将任务分配给某一个科员，缺乏全局观念;其次，并不是所有的编制人员都有一定的财务知识，所以有些预算是为了预算而做预算，缺乏实用性。所以医院在决策预算项目是否通过时，不能仅仅依靠金额作为判断，不能因为金额小就通过，不能因为金额大就拒绝。一个资本项目预算是否应当立项的依据最基本的就是考虑时间价值下的现金流问题。例如，一个资本项目初始投资是1000万，预计的项目折旧为20年，那么我们就要考虑在20年之内该项目是否能为医院带回1000万的收益。以往的会计核算往往停留在最基础的层面上，即1000/20=50，每年如果获得50万的收入，那么该项目就可以实施，传统的会计核算既没有考虑到相关的费用，也没有考虑货币的时间价值。项目投资决策中每年的年金应当考虑的是净现金流，项目每年获得的收益减去发生的相关费用及支出得出的就是净现金流A，利用年金现值系数公式A*（P/A，i，n）-F得出的结果如果大于零，那么该项目的净现值就是正的，该预算项目就可以通过，反之如果结果小于零，那么该预算就是亏本的。实际操作中，我们通常考虑在净现值等于零，已知每年的净现金和年数的情况下求出资本利率i，然后将i与市场上其他资本项目的利率进行比较，研究单纯财务角度的预算是否可行。例如，一项预算计划的初始投资是2000万元，预计的折旧年限为20年，如果通过该项预算，每年给医院带来的医疗收入为100万元，每年为该项预算所付出的维修成本为33万元，那么每年的净现金流为67万元，利用年金现值系数表我们可以得出20年的利率i最接近的是4%，这时如果有高于4%的投资项目，我们应当选择更高利率的投项目，如果市场上的投资项目利率都低于4%，那么概预算应当通过。
四、结语
在智能化技术高速发展的今天，传统的会计核算工作思考主观片面，缺乏系统性、不能全视角看问题，会计人员也将被财务计算人所取代，财务人员只有转向管理角度才能更好地为高层决策提供基础。
关键词：管理会计;成本绩效分析;预算绩效管理
中图分类号：R197.32 文献识别码：A 文章编号：100l-828x（2019）015-0252-Ol
一、管理会计角度下的公立医院财务管理
随着我国经济市场化、国际化的深入，企业财务管理的内涵和外延不断扩大，更多的财务人员特别是财务高管的职能已经发生根本性转型，由传统的财务处理转向管理。管理会计区别于传统的财务会计，因为它能切实地为企业创造价值，实现股东利益最大化。它完整的知识体系包括战略、预算、风险管理、绩效管理、决策分析、成本管理为企业财务高管的实际工作提供支持，提高财务精英“战略层面”的能力。而同时，正是管理会计提高了战略到决策、从成本到风险管理、再到绩效评价的一整套符合现代企业管理要求的方法和工具，所以将其视为企业财务转型升级的方法论和突破口也同样顺理成章。
公立医院中的管理会计通俗地说就是研究“过去的钱花在哪，花得是否有效益;未来的钱要怎么花，花得是否值得”。即医院已经购入的设备和开展的项目是否应当继续运营;对于未来将要实施的项目进行分析，是否应当投入资金进行运营。
二、管理会计角度下的公立医院成本绩效分析
目前，大多数公立医院对于成本绩效分析基本处于缺失阶段，很多医院并没有对现阶段院内的医疗项目进行分析，特别是在医疗资源分配不均匀和提倡医疗资源下沉的今天。公立医院特别是三甲的公立医院应当将有限的医疗资源投入到高精尖的医疗项目之中，合理分配医疗收入的同时，给医院带来更大的收益。
通俗地说如果将医院视为一个工厂，那么病人就可以视为原材料，得到治疗的病人视为产成品，医院投入的药品和卫生材料视为材料，医生的工作时间视为工时，投入的与治疗直接相关的费用为制造費用。公立医院成本绩效分析则可以引入企业的本量利分析，将每个科室或总的医疗单位分别进行计算和分析，就可以分析出每个医疗单位或者整个医院的盈利状况，从而得出该医疗单位是否应当继续存在的结论。例如，本量利分析的公式为（单位产品销售收入-单位产品变动成本）*销售量-固定成本=目标利润，那么我们就要找出每个科室的病人治疗加权收入以及病人的加权变动成本，以及科室病人的数量、每个科室分摊到的固定成本。其中，病人的加权变动成本是指随着病人数量变化而变化的成本，固定成本指的是累计折旧、水电气等即使医院不经营也仍旧发生的费用。这样通过计算，如果目标利润大于零，那么该医疗单位或者科室就应当继续存在;如果目标利润小于零，那么该医疗单位或科室就应当考虑撤销或者合并到其他科室之中;如果目标利润等于零，则要结合实际情况进行进一步的考虑，例如该科室是国家地方财政扶持项目或者在当地具有较大的影响力，那么该科室应当存续。假设某个科室病人医疗收入的加权平均数为6000元，每个病人产生的科室变动成本的加权平均数为3000元，每个月平均住院病人大概200人，每个月分摊到该科室的固定费用为100000元，那么该科室每个月的目标利润就是（6000-3000）*200-100000=500000元，全年的目标利润为500000*12=6000000元。
传统的会计利润核算公式为收入-成本-费用=利润，如果利润大于等于零，证明该会计业务是盈利的;如果利润小于零，那么该会计业务是亏损的。但在管理会计的角度之下，将成本分为了固定成本和变动成本，真正的利润是收入一变动成本一相关费用，因为只有变动成本是随着业务量的增加而变动，如药品和卫生材料的使用产生的成本是随着病人数量的增加而增加的，固定成本是不会随着业务量的增加而变动的，如人员的工资，设备的折旧等等，即使一个病人都没有，这些费用仍旧会发生，同样不相关的费用也与该项目的决策是无关的。例如，医院某个科室的年收入是2000万元，成本是2500万元，其中变动成本是1800万，固定成本是700万，总的费用是300万，其中与该科室相关的费用是100万。传统会计核算得出的科室利润为2000-2500-300=-800，那么该科室无论是在考评还是绩效上都受到了影响，甚至可能将该科室取消，但实际上站在管理会计的角度，该科室真正的利润是2000-1800-100=100，不仅没有亏损，实际上还有100万元的盈利，如果医院关闭了该科室，实际上的亏损是0-700-200=-900，比传统会计核算还多出了100万元的亏损。
三、管理会计角度下的公立医院预算绩效管理
公立医院预算目前存在的问题主要是缺乏预见性，这是由多方面的原因造成的。首先，公立医院的预算编制往往只是由财务部门负责，很多科室接到预算编制的任务时都将任务分配给某一个科员，缺乏全局观念;其次，并不是所有的编制人员都有一定的财务知识，所以有些预算是为了预算而做预算，缺乏实用性。所以医院在决策预算项目是否通过时，不能仅仅依靠金额作为判断，不能因为金额小就通过，不能因为金额大就拒绝。一个资本项目预算是否应当立项的依据最基本的就是考虑时间价值下的现金流问题。例如，一个资本项目初始投资是1000万，预计的项目折旧为20年，那么我们就要考虑在20年之内该项目是否能为医院带回1000万的收益。以往的会计核算往往停留在最基础的层面上，即1000/20=50，每年如果获得50万的收入，那么该项目就可以实施，传统的会计核算既没有考虑到相关的费用，也没有考虑货币的时间价值。项目投资决策中每年的年金应当考虑的是净现金流，项目每年获得的收益减去发生的相关费用及支出得出的就是净现金流A，利用年金现值系数公式A*（P/A，i，n）-F得出的结果如果大于零，那么该项目的净现值就是正的，该预算项目就可以通过，反之如果结果小于零，那么该预算就是亏本的。实际操作中，我们通常考虑在净现值等于零，已知每年的净现金和年数的情况下求出资本利率i，然后将i与市场上其他资本项目的利率进行比较，研究单纯财务角度的预算是否可行。例如，一项预算计划的初始投资是2000万元，预计的折旧年限为20年，如果通过该项预算，每年给医院带来的医疗收入为100万元，每年为该项预算所付出的维修成本为33万元，那么每年的净现金流为67万元，利用年金现值系数表我们可以得出20年的利率i最接近的是4%，这时如果有高于4%的投资项目，我们应当选择更高利率的投项目，如果市场上的投资项目利率都低于4%，那么概预算应当通过。
四、结语
在智能化技术高速发展的今天，传统的会计核算工作思考主观片面，缺乏系统性、不能全视角看问题，会计人员也将被财务计算人所取代，财务人员只有转向管理角度才能更好地为高层决策提供基础。