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相关资料表明，房地产企业的各类税费约占产品总成本的1/3，由此通过科学的纳税筹划来合理的降低税收成本，对于提高房地产企业的市场竞争力及提高企业经济效益有着重要作用。概括来说，纳税筹划具有三个主要特征：应具备超前意识，不能与税法相抵触以及具备自我保护意识，这就要求企业在开展纳税筹划时，要与相关税收政策相适应的纳税筹划方法及相关的会计处理技巧相结合。而土地使用权作为房地产企业开发建设的基础，近年来价格不断上升，房地产企业更需要合理安排日常规划管理工作，防范纳税风险，由此深入分析不同土地使用权转让方式下的税收筹划方案就有着重要的现实意义。
一、理论分析
（一）纳税筹划的必要性
一方面面对日趋激烈的市场竞争环境，企业能否取胜的关键在于能否降低企业的成本支出，增加盈利。就目前而言，企业通过“开源”，即营销手段来扩大市场份额已经相当困难，企业要想实现持续发展就应该把策略重点放到“节流”上，即企业内部财务成本的控制上。作为财务成本的税收支出，如何通过纳税筹划予以控制，对企业来说就变得相当关键。
另一方面随着我国企业市场化改革、股份制改造深化，企业一旦作为独立的经济主体，就必然要构造明晰的产权机制与强大动力机制，参与市場竞争。因此，上缴国家的税收就成为了企业的成本支出，就需要通过深入研究纳税筹划的各种手段予以控制，这样现代企业才能在竞争中处于相对优势地位。
此外，当纳税人面临的税收负担较重时，必然会设法进行改变，而要实现合理避税和合法节税，就必然要进行纳税筹划，这是面对目前政策法规的必然之举。
而纳税筹划成功的条件则要求企业相关管理者不仅要有一定的法律知识，在总体上要确保自己经营活动和有关行为的合法性，而且纳税人也必须具有一定的经营规模和收入规模，值得为有效纳税筹划支付成本。此外纳税人应对政府征收税款的具体方法有深入的了解，探索纳税筹划的空间。
（二）纳税筹划的作用和方法
随着市场经济及法律环境的日趋完善，纳税筹划已经成为企业经营中不可或缺的重要组成部分。纳税筹划的作用主要体现在以下几个方面：
1.强化企业的纳税意识。一般来讲，一个企业如果发展到一定规模，税款支出较大，同时又具有较强的纳税意识和法制观念，纳税筹划将被积极地运用和开展。因此，纳税筹划也是企业纳税意识的体现。
2.实现企业利益最大化。纳税支出实质上可视作企业的一项经营费用，是企业利润的减项，而企业通过纳税筹划，降低纳税支出，将提高企业的利润，进而实现企业利益的最大化。
3.提高企业的管理水平。纳税筹划更多地体现在战略层面，即在房地产项目运作的前期阶段，通过对项目投资来源、建设方式、经营模式等方面的详细规划和战略决策来实现纳税筹划的目的。而一个企业如果没有很高的管理水平，是无法实现这一目的的。
概括来说，企业纳税筹划的方法有以下三种：
1.价格转移：主要适用于关联企业之间的货物、资产、费用等方面的转让定价，基本原理是使公司利润从高税率向低税率转移，以减轻整体所得税税负；
2.选择低税率行业投资：主要有两个思路，一是企业成立之初就把税收优惠政策作为投资决策的重要因素；二是在可能的情况下进入税收优惠的行业；
3.选择低税率地区投资和纳税：也即是根据不同地区的税收优惠政策进行筹划，如在低税率地区设立经营机构、信托机构等。
（三）土地转让的税收分析
房地产企业项目获取土地的方式主要有两种：一是从一级土地市场取得土地，即以出让方式从政府手中直接取得土地；二是从二级土地市场取得土地，即以转让方式或其他合作方式从其他企事业单位手中取得土地。
而房地产企业获取土地后，主要有两种方式进行土地使用权的处理：
一是直接出售：这种方式下卖地公司需要缴增值税、土地增值税和企业所得税。购买土地方，不承担卖地公司的债权债务、税务及经营风险。
二是出售股权：这种方式下根据股权转让的程度不同，所缴纳的税款不同，应具体分析。而买地公司要承担卖地公司的债权债务、税务及经营风险。
以下本文将结合具体案例对不同转让方式下的纳税方案进行分析。
二、实例分析
某房地产开发集团下属子公司A（以下简称“A公司”），以1000万元的价格购入一宗土地，其中地价款900.9009万元，增值税99.0991万元，并另行支付了契税和印花税，分别为27.0270万元和0.4505万元，则该项土地使用权的入账价值为928.3784万元。A公司拟将该宗土地转给该集团另一子公司B（以下简称“B公司”），现就不同转让方式下的纳税筹划进行分析：
（一）直接出售方式
假设A公司向B公司出售该宗土地，转让价格为3000万元，其中地价款2702.7027万元，增值税为297.2973万元，假定不考虑其他因素，结合我国现行相关税法，A公司应缴纳以下税金：
增值税=销项税额-进项税额=297.2973-99.0991=198.1982万元；
城建税=增值税 7%=13.8739万元；
印花税=地价款 0.05%=1.3514万元
由于该项土地转让时，增值率未超过200%，税率为50%，速算扣除率为15%，带入计算可得：
土地增值税=增值额 50%-扣除项目金额 15%=（地价款-入账价款-城建税-印花税）=1759.0990 50%-943.6037 15%=738.0089万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=255.2725万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下A公司的税负总成本为=198.1982+13.8739+1.3514+738.0089+255.2725=1206.7049万元。由于增值税是价外税，最终将转嫁到消费者身上，因此在实际税负计算时应予以扣除，由此A公司实际纳税总额为1206.7049-1008.5067=1008.5067万元。 对于购买土地的B公司此时需要缴纳契税=地价款×3%=81.0811万元，印花税=地价款 0.05%=1.3514万元，合计82.4325万元。
（二）股权转让形式
股权转让形式下，B公司通过股权转让方式成为A公司股东，间接获得该宗土地的处置权。由于土地权属没有发生实质转移，因此A、B公司无需缴纳相关流转税（本文只就土地转让涉税业务进行分析，股权转让业务涉税不展开分析）。
（三）业务延伸分析
通过以上计算、对比可以看出，当采用股权转让方式获得土地处置权时，A公司缴纳的税款明显少于直接进行土地出售方式下的税款，同时获得土地使用权的B公司纳税金额也要少于直接交易下的纳税金额，表面上看采用股权转让形式双方都实现了纳税筹划的节税目的。但如果进行深层次分析，纳税筹划的结果将有所不同：
假设B公司以8000万元再次出售该土地使用权，其中地价款7207.2072万元，增值税为792.7928万元。
1.在原直接出售方式下获得的土地进行出售时，B公司按照土地出售业务的涉税要求，需缴纳的相关税金计算如下：
增值稅=销项税税额-进项税额=792.7928-297.2973=495.4955万元；
城建税=增值税 7%=34.6847万元；
印花税=地价款 0.05%=3.6036万元；
土地增值税=（销项额-扣除项目金额） 50%-扣除项目金额 15%=1768.3783万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=653.8514万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下B公司的税负总成本为=495.4955+34.6847+3.6036+1768.3783+653.8514=2956.0135万元，剔除增值税后，B公司实际纳税金额为2956.0135-495.4955=2460.5180万元。
2.在股权转让方式下获得的土地进行出售时，B公司按照土地出售业务的的涉税要求，需缴纳的相关税金计算如下：
增值税=销项税税额-进项税额=792.7928-99.0991=693.6937万元；
城建税=增值税 7%=48.5586万元；
印花税=地价款 0.05%=3.6036万元；
土地增值税=（销项额-扣除项目金额） 60%-扣除项目金额 35%=3392.8107万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=708.4640万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下B公司的税负总成本为=693.6937+48.5586+3.6036+3392.8107+708.4640=4847.1306万元，剔除增值税后，B公司实际纳税金额为4847.1306-693.6937=4153.4369万元。
（四）纳税筹划方案分析
将上述两种纳税筹划方案测算的纳税金额归集成下表：
由上表可以看出，A、B公司同为集团的下属子公司，从“穿透”角度分析，方案二的总体税负成本为4153.4369万元，比方案一的3551.4572万元多出601.9797万元。该土地业务在第一个运作阶段，土地权属没有发生转移，股权转让方式不征收流转税，无需缴纳相关税金，此时房地产开发集团是节约税额的，应该选择方案二。但是在第二个运作阶段，由于B公司成为A公司的新股东，再次进行土地流转时，其实质是税款递延到“接盘”公司，由该公司及其股东共同承担原出让方递延的税款，增值额增加效应放大，导致增值税、城建税、土地增值税及企业所得税都有了明显的增加，所以从集团节税的角度看，应该选择方案一。假设B公司为集团外的独立公司，或者出现A公司为企业法人，B公司为自然法人等不同情况下，不同的经营方式又会产生不同的纳税筹划思路。
（五）纳税筹划方案的思路及关键途径
通过以上分析可以看出，企业纳税筹划是一种集战略规划、经营模式、商业模型及管理模式于一体的以策划设计为内容的智慧性行为，同时它也是纳税人的一项重要权力，在设计时其具体思路为：首先无论从企业生命周期看，还是从企业业务活动的过程看，纳税筹划都必须讲究平衡，不仅包括生命周期各阶段的平衡、业务环节各流程的平衡，而且包括业务流程、税收政策、筹划方法和会计处理方法的平衡；其次纳税筹划是对企业经营活动的事前安排，是企业业务活动的流程再造。因此，纳税筹划必然是对企业业务活动的事前筹划；最后纳税筹划的目的是在合法、合理的前提下降低单位的税负，因此，讲求效益是纳税筹划的根本。
在具体设计筹划方案时要注意三个方面的内容：
一是纳税人依法纳税，准确履行纳税义务，在筹划时要做到既不少缴税又不多缴税。
二是对企业的战略、经营、投资活动应进行合理的安排，通过相关的事前筹划做到税负最小化。
三是纳税人合法权益受到侵害时，也可向税务机关进行维权的筹划来保障自己的利益。
三、结语
总的来说，房地产开发企业要在激烈的市场竞争中生存、发展、获利，就必须千方百计实现利益最大化，这就对纳税筹划提出了新的要求。同时影响纳税筹划的因素是纷繁复杂的，彼此之间又具有一定的制约关系。因此，房地产企业要想顺利地完成纳税筹划活动，筹划人员不仅要具备总揽全局的能力，还要充分考虑到筹划中的各方面因素，并将其有机结合起来，才能形成一套科学合理并且完整的筹划方案。（作者单位为南宁轨道交通集团有限责任公司 ）
一、理论分析
（一）纳税筹划的必要性
一方面面对日趋激烈的市场竞争环境，企业能否取胜的关键在于能否降低企业的成本支出，增加盈利。就目前而言，企业通过“开源”，即营销手段来扩大市场份额已经相当困难，企业要想实现持续发展就应该把策略重点放到“节流”上，即企业内部财务成本的控制上。作为财务成本的税收支出，如何通过纳税筹划予以控制，对企业来说就变得相当关键。
另一方面随着我国企业市场化改革、股份制改造深化，企业一旦作为独立的经济主体，就必然要构造明晰的产权机制与强大动力机制，参与市場竞争。因此，上缴国家的税收就成为了企业的成本支出，就需要通过深入研究纳税筹划的各种手段予以控制，这样现代企业才能在竞争中处于相对优势地位。
此外，当纳税人面临的税收负担较重时，必然会设法进行改变，而要实现合理避税和合法节税，就必然要进行纳税筹划，这是面对目前政策法规的必然之举。
而纳税筹划成功的条件则要求企业相关管理者不仅要有一定的法律知识，在总体上要确保自己经营活动和有关行为的合法性，而且纳税人也必须具有一定的经营规模和收入规模，值得为有效纳税筹划支付成本。此外纳税人应对政府征收税款的具体方法有深入的了解，探索纳税筹划的空间。
（二）纳税筹划的作用和方法
随着市场经济及法律环境的日趋完善，纳税筹划已经成为企业经营中不可或缺的重要组成部分。纳税筹划的作用主要体现在以下几个方面：
1.强化企业的纳税意识。一般来讲，一个企业如果发展到一定规模，税款支出较大，同时又具有较强的纳税意识和法制观念，纳税筹划将被积极地运用和开展。因此，纳税筹划也是企业纳税意识的体现。
2.实现企业利益最大化。纳税支出实质上可视作企业的一项经营费用，是企业利润的减项，而企业通过纳税筹划，降低纳税支出，将提高企业的利润，进而实现企业利益的最大化。
3.提高企业的管理水平。纳税筹划更多地体现在战略层面，即在房地产项目运作的前期阶段，通过对项目投资来源、建设方式、经营模式等方面的详细规划和战略决策来实现纳税筹划的目的。而一个企业如果没有很高的管理水平，是无法实现这一目的的。
概括来说，企业纳税筹划的方法有以下三种：
1.价格转移：主要适用于关联企业之间的货物、资产、费用等方面的转让定价，基本原理是使公司利润从高税率向低税率转移，以减轻整体所得税税负；
2.选择低税率行业投资：主要有两个思路，一是企业成立之初就把税收优惠政策作为投资决策的重要因素；二是在可能的情况下进入税收优惠的行业；
3.选择低税率地区投资和纳税：也即是根据不同地区的税收优惠政策进行筹划，如在低税率地区设立经营机构、信托机构等。
（三）土地转让的税收分析
房地产企业项目获取土地的方式主要有两种：一是从一级土地市场取得土地，即以出让方式从政府手中直接取得土地；二是从二级土地市场取得土地，即以转让方式或其他合作方式从其他企事业单位手中取得土地。
而房地产企业获取土地后，主要有两种方式进行土地使用权的处理：
一是直接出售：这种方式下卖地公司需要缴增值税、土地增值税和企业所得税。购买土地方，不承担卖地公司的债权债务、税务及经营风险。
二是出售股权：这种方式下根据股权转让的程度不同，所缴纳的税款不同，应具体分析。而买地公司要承担卖地公司的债权债务、税务及经营风险。
以下本文将结合具体案例对不同转让方式下的纳税方案进行分析。
二、实例分析
某房地产开发集团下属子公司A（以下简称“A公司”），以1000万元的价格购入一宗土地，其中地价款900.9009万元，增值税99.0991万元，并另行支付了契税和印花税，分别为27.0270万元和0.4505万元，则该项土地使用权的入账价值为928.3784万元。A公司拟将该宗土地转给该集团另一子公司B（以下简称“B公司”），现就不同转让方式下的纳税筹划进行分析：
（一）直接出售方式
假设A公司向B公司出售该宗土地，转让价格为3000万元，其中地价款2702.7027万元，增值税为297.2973万元，假定不考虑其他因素，结合我国现行相关税法，A公司应缴纳以下税金：
增值税=销项税额-进项税额=297.2973-99.0991=198.1982万元；
城建税=增值税 7%=13.8739万元；
印花税=地价款 0.05%=1.3514万元
由于该项土地转让时，增值率未超过200%，税率为50%，速算扣除率为15%，带入计算可得：
土地增值税=增值额 50%-扣除项目金额 15%=（地价款-入账价款-城建税-印花税）=1759.0990 50%-943.6037 15%=738.0089万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=255.2725万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下A公司的税负总成本为=198.1982+13.8739+1.3514+738.0089+255.2725=1206.7049万元。由于增值税是价外税，最终将转嫁到消费者身上，因此在实际税负计算时应予以扣除，由此A公司实际纳税总额为1206.7049-1008.5067=1008.5067万元。 对于购买土地的B公司此时需要缴纳契税=地价款×3%=81.0811万元，印花税=地价款 0.05%=1.3514万元，合计82.4325万元。
（二）股权转让形式
股权转让形式下，B公司通过股权转让方式成为A公司股东，间接获得该宗土地的处置权。由于土地权属没有发生实质转移，因此A、B公司无需缴纳相关流转税（本文只就土地转让涉税业务进行分析，股权转让业务涉税不展开分析）。
（三）业务延伸分析
通过以上计算、对比可以看出，当采用股权转让方式获得土地处置权时，A公司缴纳的税款明显少于直接进行土地出售方式下的税款，同时获得土地使用权的B公司纳税金额也要少于直接交易下的纳税金额，表面上看采用股权转让形式双方都实现了纳税筹划的节税目的。但如果进行深层次分析，纳税筹划的结果将有所不同：
假设B公司以8000万元再次出售该土地使用权，其中地价款7207.2072万元，增值税为792.7928万元。
1.在原直接出售方式下获得的土地进行出售时，B公司按照土地出售业务的涉税要求，需缴纳的相关税金计算如下：
增值稅=销项税税额-进项税额=792.7928-297.2973=495.4955万元；
城建税=增值税 7%=34.6847万元；
印花税=地价款 0.05%=3.6036万元；
土地增值税=（销项额-扣除项目金额） 50%-扣除项目金额 15%=1768.3783万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=653.8514万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下B公司的税负总成本为=495.4955+34.6847+3.6036+1768.3783+653.8514=2956.0135万元，剔除增值税后，B公司实际纳税金额为2956.0135-495.4955=2460.5180万元。
2.在股权转让方式下获得的土地进行出售时，B公司按照土地出售业务的的涉税要求，需缴纳的相关税金计算如下：
增值税=销项税税额-进项税额=792.7928-99.0991=693.6937万元；
城建税=增值税 7%=48.5586万元；
印花税=地价款 0.05%=3.6036万元；
土地增值税=（销项额-扣除项目金额） 60%-扣除项目金额 35%=3392.8107万元；
企业所得税=（地价款-入账价值-城建税-印花税-土地增值税） 25%=708.4640万元。
结合以上税额数据可以得知，这种方案下B公司的税负总成本为=693.6937+48.5586+3.6036+3392.8107+708.4640=4847.1306万元，剔除增值税后，B公司实际纳税金额为4847.1306-693.6937=4153.4369万元。
（四）纳税筹划方案分析
将上述两种纳税筹划方案测算的纳税金额归集成下表：
由上表可以看出，A、B公司同为集团的下属子公司，从“穿透”角度分析，方案二的总体税负成本为4153.4369万元，比方案一的3551.4572万元多出601.9797万元。该土地业务在第一个运作阶段，土地权属没有发生转移，股权转让方式不征收流转税，无需缴纳相关税金，此时房地产开发集团是节约税额的，应该选择方案二。但是在第二个运作阶段，由于B公司成为A公司的新股东，再次进行土地流转时，其实质是税款递延到“接盘”公司，由该公司及其股东共同承担原出让方递延的税款，增值额增加效应放大，导致增值税、城建税、土地增值税及企业所得税都有了明显的增加，所以从集团节税的角度看，应该选择方案一。假设B公司为集团外的独立公司，或者出现A公司为企业法人，B公司为自然法人等不同情况下，不同的经营方式又会产生不同的纳税筹划思路。
（五）纳税筹划方案的思路及关键途径
通过以上分析可以看出，企业纳税筹划是一种集战略规划、经营模式、商业模型及管理模式于一体的以策划设计为内容的智慧性行为，同时它也是纳税人的一项重要权力，在设计时其具体思路为：首先无论从企业生命周期看，还是从企业业务活动的过程看，纳税筹划都必须讲究平衡，不仅包括生命周期各阶段的平衡、业务环节各流程的平衡，而且包括业务流程、税收政策、筹划方法和会计处理方法的平衡；其次纳税筹划是对企业经营活动的事前安排，是企业业务活动的流程再造。因此，纳税筹划必然是对企业业务活动的事前筹划；最后纳税筹划的目的是在合法、合理的前提下降低单位的税负，因此，讲求效益是纳税筹划的根本。
在具体设计筹划方案时要注意三个方面的内容：
一是纳税人依法纳税，准确履行纳税义务，在筹划时要做到既不少缴税又不多缴税。
二是对企业的战略、经营、投资活动应进行合理的安排，通过相关的事前筹划做到税负最小化。
三是纳税人合法权益受到侵害时，也可向税务机关进行维权的筹划来保障自己的利益。
三、结语
总的来说，房地产开发企业要在激烈的市场竞争中生存、发展、获利，就必须千方百计实现利益最大化，这就对纳税筹划提出了新的要求。同时影响纳税筹划的因素是纷繁复杂的，彼此之间又具有一定的制约关系。因此，房地产企业要想顺利地完成纳税筹划活动，筹划人员不仅要具备总揽全局的能力，还要充分考虑到筹划中的各方面因素，并将其有机结合起来，才能形成一套科学合理并且完整的筹划方案。（作者单位为南宁轨道交通集团有限责任公司 ）