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近些年来，由于上市企业的财务造假事件频发，使证券市场的中小投资者损失惨重，从而引发了人们对企业财务欺诈现象的特别关注。由财务欺诈而造成的财务数据的失真不但违反了我国相关的法律法规和相关的会计准则，并且掩盖了企业真实的运营状况，严重误导了投资者和债权人的倾向，对于企业、投资者及相关利益方、各级政府乃至国家都会造成极大的消极影响。在以监管严厉著称的证券市场上，上市企业尚能进行财务欺诈，那么，中小企业在日常的经营过程中的财务欺诈行为应该更为常见。如何判别企业的财务欺诈，本文通过对中山市产业集群中企业案例的研究，总结出其基本表现形式，并提出相应的应对措施。
位于珠江三角洲的广东省中山市拥有26个国家级产业基地、14个省级科技专业镇、8个省级产业升级示范区，是广东省专业镇最密集的地级城市。在全国知名的特色产业有：小榄五金、古镇灯饰、大涌红木家具、沙溪休闲服饰、黄圃食品、港口游戏游艺等。产业集群作为适应市场经济最有活力的经济组织形态，已成为中山发展的重要经济支柱，以及提高区域经济国际竞争力的不竭源泉。但是，在经济全球化以及企业生产要素成本和环保成本不断升高的背景下，传统产业集群的优势正在逐渐消失，集群中企业之间的兼并和重组近几年一直都在进行，但成功的案例不多。究其原因，除了市场因素、企业文化以及管理模式冲突外，一个很重要的原因就是在兼并和重组过程中一方或双方存在财务欺诈，由于欺诈而造成的各项财务数据的失真，严重误导经营者的决策，最终导致企业兼并和重组的失败。
一、财务欺诈的成因
欺诈是行为人故意制造假相、隐瞒事实真相并可能使他人误解上当的行为。企业财务欺诈，是指企业为了达到获取高额红利、逃避税收监管、欺骗投资者和相关利益方等以谋取私利为目的，事前经过周密安排，在组织财务活动时故意制造虚假会计信息的一种欺骗行为；AICPA在《在财务报表审计中对欺诈的考虑》把财务欺诈定义为“在财务报表中蓄意错报、漏报或泄露以欺骗财务报表使用者”。财务欺诈通过对其产生的影响来源不同，可以分为外部因素和内部因素。
（一）外部因素
1.法律环境的缺陷是财务欺诈行为得以产生的关键因素。首先，在对违法行为处罚力度上偏弱，违法成本和收益严重不成比例。我国相关法规对会计造假、财务欺诈行中对单位处罚最低只有3 000元，最高也不超过10万元；对相关责任人最低只有2 000元，最高不超过5万元，最高刑事处罚也只有3年。其次，目前会计准则和信息披露制度还存在缺陷，跟不上会计实务的发展。个别比较有实力的企业为了能顺利贷款或获得政府支持，大量采用了与银行和供货商之间的所谓三角交易，虚增销售收入；或利用会计准则的漏洞，未将存在巨额亏损和负债的财务报表纳入合并报表范围，导致公司财务报表未能如实反映其真实的财务状况和经营成果。
2.政治经济环境中的问题也是促使财务欺诈行为产生的重要条件。在以GDP为主要的政绩考核指标的前提下，客观上会形成对违法行为的纵容。由于某些领导功利思想严重，为了突出自己的“政绩”，明确要求所属企业必须上报夸大工作业绩，迫使企业制造虚假财务会计信息，进行财务欺诈；另外，由于受到人力物力条件的制约，政府财务监管部门只能对市属或镇属企业进行财务会计工作进行监督，没有能力涉及到中山市上万家的中小企业。由于存在监管的真空地带，客观上导致企业财务欺诈行为的日益泛滥。
3.会计师事务所实力不强，缺乏独立。中山市会计师事务所虽然数量多，但是成规模的机构很少，而且在企业和事务所供需关系中，多数的事务所处于劣势地位。为了能够获得业务维系自身的发展，会计师事务所在向客户提供审计业务的同时，又在代理记账、代理纳税和其他一些和会计相关的业务。由于有利益的瓜葛，某些会计师事务所甚至会迎合造假企业的需求，所出具的审计结论缺少客观性和公正性。
（二）内部因素
1.错综复杂的利益关系是产生财务欺诈的内在动因。利益既包括企业单位利益，也包括企业负责人、财务会计人员及其他相关人员的个人利益。企业经营者能力也有条件影响财务会计人员进行财务欺诈，通过制造虚假的财务会计信息，骗取投资者、债权人和各级政府的信任，并因此获得自身利益；财务会计人员作为财务会计信息的直接生产者，他们一方面要按照国家的财经法规的要求，另一方面又必须接受企业单位负责人领导，按企业单位负责人的意愿完成财务会计工作，并由此获得加薪升迁、奖励及其他利益；企业单位内部财务会计信息其他相关人，出于个人利益的需要，也有进行财务欺诈、制造虚假会计信息的可能。
2.企业内控制度不健全，公司治理结构不完善是产生财务欺诈行为的直接原因。部分中小企业为了节省人力成本，把会计和审计岗位合二为一。会计人员既是会计信息的提供者，又是内部审计的执行者，而且会计管理人员的职位越高，产生财务欺诈的机会越大，企业自身面临的财务风险也越大，企业财务人员利用财务欺诈手段贪污企业资金，造成企业经营困难的事件屡有发生；另外，在财产所有权与经营管理权分离的情况下，部分企业引进了职业经理人制度，少数缺乏信托责任的经理人为通过业绩考核标准，通过虚构财务数据扩大盈利面或提前确认未来收益等财务欺诈手段，达到获得高额年薪和奖励的经济目的。
二、财务欺诈的表现形式
近几年，企业进行财务欺诈的手段多种多样，财务欺诈已由传统独立的个体行为，向着有组织、有预谋的集团化发展，涉及金额日益加大，欺诈手段和方式愈来愈隐蔽、多样化，以至于对有些企业按照正常审计程序都难以发现其欺诈行为。针对中山市产业集群中中小企业的实际情况，本文把企业财务欺诈的表现形式归纳为以下几种：
1.调控营业收入是企业最常用的欺诈手段。有些企业经营者为了通过年终考核，年末通过伪造合同、发票、出库单虚构销量、价格，从而虚增销售收入，使企业当年利润转亏为盈，第二年又通过质量不合格、发货时间不合要求等原因退货冲回；还有一些关联企业，为了融资方便，利用关联交易来增加利润。比如：母公司将商品卖与有特殊关系的第三方，子公司再从第三方购回，这样既可以增加销售收入，又可以避免关联企业内部销售收入的抵销，这些虚增的收入，维持了账面盈利，造成了企业营运情况、发展前景良好的假象。 2.调控成本，操控资产， 提高企业投资价值。运用不恰当的会计政策，进行操纵公司的财务状况和经营成果。某些核算费用的科目例如待摊费用、递延资产、待处理财产损失以及计提坏账准备、固定资产折旧、无形资产摊销等，不同的会计政策能产生不同的财务状况和经营成果，因而这些科目很容易成为企业操纵成本的工具。有些企业为了获取金融机构和政府的支持，故意混淆不良资产，将不可能收回的货款、残废品保留在账面上，还费用性支出变为资本性支出，将虚构企业财务状况良好的假象。
3.调控费用。中山产业集群中大部分企业产品同质性强、工艺流程简单、技术含量不高，竞争非常激烈。为达到减低税收的目的，采用对税前超标不予列支的业务招待费、广告费，将其内容改为材料费、办公费；或者虚列职工人数，特别是临时工人数，以增加当期的劳务成本，转移资金。有的企业为了套取现金，采用冒用签名、涂改内容的手段来增加企业的应付职工薪酬，虚减企业盈利甚至达到亏损状态。
三、财务欺诈具体防范对策
1.从制度层面上，首先要完善会计师行业的监管体系，加强行业管理。对从业人员加强教育，强化其风险和诚信意识，加强对注册会计师的法律规范建设，尽快确立民事责任在注册会计师法律责任中的主体地位；其次，提高企业审计人员的综合素质和风险意识，提高相关人员的道德修养和专业素质，加强企业会计人员的政策、法律以及职业道德教育。
2.从管理成面上，用现代企业制度管理公司，完善公司治理结构。首先，在选择企业管理人员时应把信用道德水平纳入评价标准，建立管理人员的信用档案，通过各个企业分享相关信息达到约束管理人的目的；第二，建立完善的内审机构以及对管理人员的内部监控和约束体制，通过科学的权力制衡、分配和信息披露等机制，强制管理层做到财务信息透明；第三，建立科学健康的业绩评价考核机制，让考核指标不仅反映企业短期财务状况更能评价对未来利益的影响，并利用激励手段让管理层变为企业所有者，从而激发其为企业利益着想。
3.从技术层面上，相关部门要建立和完善控制手段。第一，对一些集团企业，通过编制合并会计报表，关注抵消后的母子公司报表数据对比，分析是否收入、费用、利润间的数据变化，企业关联交易与非关联交易价格差异过大，是否存在转移利润，逃避税收的行为；第二，重点排查投资收益、营业外收入、其他业务收入科目，分析其项目来源，以企业的对外投资章程、资产转移合同评判其交易的合法性，定价的合理性，对其产生的不正常利润从企业的利润总额中去除，观察是否存在虚增利润的情形；第三，通过固定资产管理系统，分清固定资产的卡片类别、变动方式类别及折旧方法，证实固定资产的存在性，重点审查固定资产减值准备和累计折旧科目，固定资产减值准备是累计折旧的补充，它对累计折旧中的估计偏差进行矫正固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值为基础进行调整，确定其价值的计算是否符合会计；此外，对企业的无形资产要注意审核其入账金额是否能够可靠地计量，摊销年限、方法是否符合无形资产有关的经济利益的预期实现方式；无形资产计提的减值准备，是否属于会计准则规定应该计提的情形，有无人为操控现象。
4.从法律层面上，建立公司欺诈的惩罚机制。惩罚包括民事赔偿和刑事责任，要使财务欺诈者倾家荡产、锒铛入狱。通过严厉的惩罚，威慑造假企业，使他们不敢肆无忌惮地操纵利润；此外，政府相关部门要设立企业财务欺诈举报热线，对举报线索要逐一查实，对举报人员要予以奖励。
综上所述，财务欺诈是关系到企业、社会和国家发展的重大问题。除了会计制度的漏洞、法律法规的缺陷以及少部分企业经营者和财务人员的法律意识淡漠、职业道德低下外，利益的诱惑是财务欺诈产生的主要原因。如何最大限度地防止财务欺诈，除了制度的日趋完善，相关机构监督的力度的加大外，积极营造公平竞争的市场秩序，推进经济持续、稳定、快速的发展才是关键所在。
（作者单位：中山日报）
位于珠江三角洲的广东省中山市拥有26个国家级产业基地、14个省级科技专业镇、8个省级产业升级示范区，是广东省专业镇最密集的地级城市。在全国知名的特色产业有：小榄五金、古镇灯饰、大涌红木家具、沙溪休闲服饰、黄圃食品、港口游戏游艺等。产业集群作为适应市场经济最有活力的经济组织形态，已成为中山发展的重要经济支柱，以及提高区域经济国际竞争力的不竭源泉。但是，在经济全球化以及企业生产要素成本和环保成本不断升高的背景下，传统产业集群的优势正在逐渐消失，集群中企业之间的兼并和重组近几年一直都在进行，但成功的案例不多。究其原因，除了市场因素、企业文化以及管理模式冲突外，一个很重要的原因就是在兼并和重组过程中一方或双方存在财务欺诈，由于欺诈而造成的各项财务数据的失真，严重误导经营者的决策，最终导致企业兼并和重组的失败。
一、财务欺诈的成因
欺诈是行为人故意制造假相、隐瞒事实真相并可能使他人误解上当的行为。企业财务欺诈，是指企业为了达到获取高额红利、逃避税收监管、欺骗投资者和相关利益方等以谋取私利为目的，事前经过周密安排，在组织财务活动时故意制造虚假会计信息的一种欺骗行为；AICPA在《在财务报表审计中对欺诈的考虑》把财务欺诈定义为“在财务报表中蓄意错报、漏报或泄露以欺骗财务报表使用者”。财务欺诈通过对其产生的影响来源不同，可以分为外部因素和内部因素。
（一）外部因素
1.法律环境的缺陷是财务欺诈行为得以产生的关键因素。首先，在对违法行为处罚力度上偏弱，违法成本和收益严重不成比例。我国相关法规对会计造假、财务欺诈行中对单位处罚最低只有3 000元，最高也不超过10万元；对相关责任人最低只有2 000元，最高不超过5万元，最高刑事处罚也只有3年。其次，目前会计准则和信息披露制度还存在缺陷，跟不上会计实务的发展。个别比较有实力的企业为了能顺利贷款或获得政府支持，大量采用了与银行和供货商之间的所谓三角交易，虚增销售收入；或利用会计准则的漏洞，未将存在巨额亏损和负债的财务报表纳入合并报表范围，导致公司财务报表未能如实反映其真实的财务状况和经营成果。
2.政治经济环境中的问题也是促使财务欺诈行为产生的重要条件。在以GDP为主要的政绩考核指标的前提下，客观上会形成对违法行为的纵容。由于某些领导功利思想严重，为了突出自己的“政绩”，明确要求所属企业必须上报夸大工作业绩，迫使企业制造虚假财务会计信息，进行财务欺诈；另外，由于受到人力物力条件的制约，政府财务监管部门只能对市属或镇属企业进行财务会计工作进行监督，没有能力涉及到中山市上万家的中小企业。由于存在监管的真空地带，客观上导致企业财务欺诈行为的日益泛滥。
3.会计师事务所实力不强，缺乏独立。中山市会计师事务所虽然数量多，但是成规模的机构很少，而且在企业和事务所供需关系中，多数的事务所处于劣势地位。为了能够获得业务维系自身的发展，会计师事务所在向客户提供审计业务的同时，又在代理记账、代理纳税和其他一些和会计相关的业务。由于有利益的瓜葛，某些会计师事务所甚至会迎合造假企业的需求，所出具的审计结论缺少客观性和公正性。
（二）内部因素
1.错综复杂的利益关系是产生财务欺诈的内在动因。利益既包括企业单位利益，也包括企业负责人、财务会计人员及其他相关人员的个人利益。企业经营者能力也有条件影响财务会计人员进行财务欺诈，通过制造虚假的财务会计信息，骗取投资者、债权人和各级政府的信任，并因此获得自身利益；财务会计人员作为财务会计信息的直接生产者，他们一方面要按照国家的财经法规的要求，另一方面又必须接受企业单位负责人领导，按企业单位负责人的意愿完成财务会计工作，并由此获得加薪升迁、奖励及其他利益；企业单位内部财务会计信息其他相关人，出于个人利益的需要，也有进行财务欺诈、制造虚假会计信息的可能。
2.企业内控制度不健全，公司治理结构不完善是产生财务欺诈行为的直接原因。部分中小企业为了节省人力成本，把会计和审计岗位合二为一。会计人员既是会计信息的提供者，又是内部审计的执行者，而且会计管理人员的职位越高，产生财务欺诈的机会越大，企业自身面临的财务风险也越大，企业财务人员利用财务欺诈手段贪污企业资金，造成企业经营困难的事件屡有发生；另外，在财产所有权与经营管理权分离的情况下，部分企业引进了职业经理人制度，少数缺乏信托责任的经理人为通过业绩考核标准，通过虚构财务数据扩大盈利面或提前确认未来收益等财务欺诈手段，达到获得高额年薪和奖励的经济目的。
二、财务欺诈的表现形式
近几年，企业进行财务欺诈的手段多种多样，财务欺诈已由传统独立的个体行为，向着有组织、有预谋的集团化发展，涉及金额日益加大，欺诈手段和方式愈来愈隐蔽、多样化，以至于对有些企业按照正常审计程序都难以发现其欺诈行为。针对中山市产业集群中中小企业的实际情况，本文把企业财务欺诈的表现形式归纳为以下几种：
1.调控营业收入是企业最常用的欺诈手段。有些企业经营者为了通过年终考核，年末通过伪造合同、发票、出库单虚构销量、价格，从而虚增销售收入，使企业当年利润转亏为盈，第二年又通过质量不合格、发货时间不合要求等原因退货冲回；还有一些关联企业，为了融资方便，利用关联交易来增加利润。比如：母公司将商品卖与有特殊关系的第三方，子公司再从第三方购回，这样既可以增加销售收入，又可以避免关联企业内部销售收入的抵销，这些虚增的收入，维持了账面盈利，造成了企业营运情况、发展前景良好的假象。 2.调控成本，操控资产， 提高企业投资价值。运用不恰当的会计政策，进行操纵公司的财务状况和经营成果。某些核算费用的科目例如待摊费用、递延资产、待处理财产损失以及计提坏账准备、固定资产折旧、无形资产摊销等，不同的会计政策能产生不同的财务状况和经营成果，因而这些科目很容易成为企业操纵成本的工具。有些企业为了获取金融机构和政府的支持，故意混淆不良资产，将不可能收回的货款、残废品保留在账面上，还费用性支出变为资本性支出，将虚构企业财务状况良好的假象。
3.调控费用。中山产业集群中大部分企业产品同质性强、工艺流程简单、技术含量不高，竞争非常激烈。为达到减低税收的目的，采用对税前超标不予列支的业务招待费、广告费，将其内容改为材料费、办公费；或者虚列职工人数，特别是临时工人数，以增加当期的劳务成本，转移资金。有的企业为了套取现金，采用冒用签名、涂改内容的手段来增加企业的应付职工薪酬，虚减企业盈利甚至达到亏损状态。
三、财务欺诈具体防范对策
1.从制度层面上，首先要完善会计师行业的监管体系，加强行业管理。对从业人员加强教育，强化其风险和诚信意识，加强对注册会计师的法律规范建设，尽快确立民事责任在注册会计师法律责任中的主体地位；其次，提高企业审计人员的综合素质和风险意识，提高相关人员的道德修养和专业素质，加强企业会计人员的政策、法律以及职业道德教育。
2.从管理成面上，用现代企业制度管理公司，完善公司治理结构。首先，在选择企业管理人员时应把信用道德水平纳入评价标准，建立管理人员的信用档案，通过各个企业分享相关信息达到约束管理人的目的；第二，建立完善的内审机构以及对管理人员的内部监控和约束体制，通过科学的权力制衡、分配和信息披露等机制，强制管理层做到财务信息透明；第三，建立科学健康的业绩评价考核机制，让考核指标不仅反映企业短期财务状况更能评价对未来利益的影响，并利用激励手段让管理层变为企业所有者，从而激发其为企业利益着想。
3.从技术层面上，相关部门要建立和完善控制手段。第一，对一些集团企业，通过编制合并会计报表，关注抵消后的母子公司报表数据对比，分析是否收入、费用、利润间的数据变化，企业关联交易与非关联交易价格差异过大，是否存在转移利润，逃避税收的行为；第二，重点排查投资收益、营业外收入、其他业务收入科目，分析其项目来源，以企业的对外投资章程、资产转移合同评判其交易的合法性，定价的合理性，对其产生的不正常利润从企业的利润总额中去除，观察是否存在虚增利润的情形；第三，通过固定资产管理系统，分清固定资产的卡片类别、变动方式类别及折旧方法，证实固定资产的存在性，重点审查固定资产减值准备和累计折旧科目，固定资产减值准备是累计折旧的补充，它对累计折旧中的估计偏差进行矫正固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值为基础进行调整，确定其价值的计算是否符合会计；此外，对企业的无形资产要注意审核其入账金额是否能够可靠地计量，摊销年限、方法是否符合无形资产有关的经济利益的预期实现方式；无形资产计提的减值准备，是否属于会计准则规定应该计提的情形，有无人为操控现象。
4.从法律层面上，建立公司欺诈的惩罚机制。惩罚包括民事赔偿和刑事责任，要使财务欺诈者倾家荡产、锒铛入狱。通过严厉的惩罚，威慑造假企业，使他们不敢肆无忌惮地操纵利润；此外，政府相关部门要设立企业财务欺诈举报热线，对举报线索要逐一查实，对举报人员要予以奖励。
综上所述，财务欺诈是关系到企业、社会和国家发展的重大问题。除了会计制度的漏洞、法律法规的缺陷以及少部分企业经营者和财务人员的法律意识淡漠、职业道德低下外，利益的诱惑是财务欺诈产生的主要原因。如何最大限度地防止财务欺诈，除了制度的日趋完善，相关机构监督的力度的加大外，积极营造公平竞争的市场秩序，推进经济持续、稳定、快速的发展才是关键所在。
（作者单位：中山日报）