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【摘 要】 充分结合施工企业的管理实际，构建了“4+7+5”项目责任成本核算管理体系。该管理体系实现了工程项目责任成本核算管理的定量分析研究，通过责任成本指标和节超考核指标的数据核算与分析，可直观的反映出责任成本盈亏、责任成本管理的水平和结果。七大成本管控要素的节超核算成果数据，可以直观的反映出成本管理中存在的各种问题，为分析成本节超原因、在极短的时间内查找成本管理漏洞和解决问题提供了确凿的依据。成本PDCA循环管理，加强了成本过程控制，确保了存在问题的及时解决，便于总结教训和推广良好管理经验。该成本管理体系对提升企业的项目成本管理水平具有积极意义。
【关键词】 成本管理；责任成本核算；项目管理；成本管理体系
引言：
在施工行业竞争越来越激烈的市场环境下，施工技术不断成熟，施工产品大同小异，工程成本更加透明，安全文明环保和质量管控越来越严格规范，施工企业如果没有低成本、高效益的战略做为支撑，很难获得足够的市场份额和产生良好的经济效益，必将逐步被市场所淘汰。如何彻底扭转项目粗放式管理、高成本运行、低效益扩张的现象，是施工企业面临的一项重大课题。加强项目成本管理，进行管理制度创新，推行实用性和可操作性强的完善的项目责任成本核算管理体系，做为施工企业成本管理模式的一种探索，对提升企业的项目成本管理水平具有积极意义。
1 构建项目责任成本管理体系的指导思想
1.1确定成本管理的指导思想
工程项目成本的有效管理，必须实现项目成本的全员、全过程和全方位管理，尽最大可能将成本影响事件控制在萌芽状态和始发时间段里，避免木已成舟、无法控制的局面发生，从而实现项目利润最大化，确保企业效益。
成本管理的关键是实现成本的过程控制。通过贯穿项目整个施工过程中的责任成本核算，达到对项目成本的有效监控、实现过程控制。在成本问题发生和出现异常的过程中，让企业领导层及相关系统管理部门及时掌握信息，采取行之有效的控制措施，对项目进行提醒和协助解决问题，最终做到开源节流，实现项目目标利润。
1.2确定成本管理的思路和方向
项目责任成本核算管理需要紧紧围绕影响成本变化的各个环节和各种要素，控制好影响成本的主要控制要素——人工费、材料费、机械使用费和项目经费的控制，并同时做好成本的前期预测、过程动态控制、成本管理信息反馈及持续改进。通过成本核算及时发现问题，分析各种原因，制定改进措施，并及时执行落实到位。
2 工程项目“4+7+5”责任成本核算管理体系的建立
“4+7+5”责任成本管理体系，指将工程项目责任成本按照四个层级进行管理、将责任成本划分成七大成本管控要素进行责任成本节超核算分析、通过五项配套制度进行具体执行落实的项目成本管理模式。
2.1四级核算管理
2.1.1成本管理职能划分
将一个企业的工程项目成本管理的职能按照管理特点分成四个层次，即公司管理职能、项目部管理职能、项目部各业务部门管理职能、工区与施工作业班组管理职能。
2.1.1.1公司管理职能
公司是成本管理的监督管理层，主要负责项目成本测算、项目责任成本下达，在施工过程中对项目成本管理进行检查、监督和指导，对项目实行责任成本绩效考核，与项目部一起总结项目在成本管理中的经验和教训。
2.1.1.2项目部管理职能
项目部是成本管理的执行层，是成本管理的主责单位。项目部实行项目成本独立核算，主要负责项目责任成本目标的实现，总结项目在成本管理中的经验和教训。
2.1.1.3项目部各业务部门管理职能
项目部各业务部门是系统业务的实施层，需要按照各业务部门的管理要素对人工、材料、机械设备、间接费、项目管理费等费用实行全面管理，并实现成本管理的持续改进。
2.1.1.4工区和施工作业班组管理职能
工区和施工作业班组是施工一线的从事作业生产的资源消耗层，主要负责一线作业人员的工作效率、材料用量消耗、机械设备消耗等資源的合理使用，即只对消耗数量负责，不对各类资源价格及来源负责。工区和施工作业班组只要不超出经项目部分解后下达的人工、材料和机械设备的数量消耗定额范围，即可认定其完全履行了成本管理职责。
2.1.2四级成本核算管理级别划分
依据四级核算管理的思想，一级核算为公司层面，是所有项目成本核算的总和，即公司对下属所有项目进行归口核算。
就单个项目而言，项目部需要实行二级、三级和四级核算。二级核算为各个项目部成本核算层面，即各项目部对各自项目的成本进行归口核算；三级核算为每个项目的各业务系统管理部门的成本核算的总和，即项目部各业务管理部门对自身管理的成本要素进行归口核算；四级核算为工区和施工班组层面，是项目各工区和所有施工作业班组的总和，即各工区对下属的所有作业班组实行归口核算，各作业班组实行班组核算。
2.2七大成本管控要素划分法
2.2.1工程成本控制要素分析
依据上述各级管理层次和成本管理职能所管控的成本目标对象，对影响工程成本的各种要素进行分解和分析，将工程项目成本管控要素划分为可量化成本控制要素和不可量化成本管控要素两大类，共计12项。其中可量化成本控制要素7项，分别为：①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械费、⑤劳务分包费用、⑥工程量量差、⑦项目管理经费；不可量化成本控制要素5项，分别为：①二次经营要素、②安全成本要素、③意外风险要素、④领导决策要素、⑤其它影响要素。
2.2.2七大成本管控要素的确定
依据上述成本管控要素分析，将其中的可量化成本控制要素纳入项目成本核算管理，即将项目成本划分为①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费共计七大成本管理核算要素，开展责任成本核算管理工作。这种“七大成本要素管控”模式和成本管控要素的划分方法，确保了成本控制要素与系统管理部门之间的良好对接，做到了各个管理层次的责任明确，各自的核算数据、核算结果、各自的成本核算数据互不干扰，又相辅相成，且确保了核算数据没有遗漏，成本管控没有盲区。 2.3五大配套管理制度
为了实现四级核算管理和对七大成本要素的有效管控，在實际管理中需要通过相应的配套管理制度执行落实到位，分析研究了如下五大配套管理制度。
2.3.1成本分级管理制度
根据划分的四级成本核算管理级别，对项目需要实行责任成本管理分级制度。结合项目管理的特点和各个企业自身的管理制度和规定，成立公司成本管理领导小组和项目部成本管理实施小组。公司成本管理领导小组负责对公司所有项目进行成本管控，同时，公司各系统部门按照对口管理的原则对项目部对应的业务部门进行管理。项目部成本管理实施小组负责对本项目开展具体的成本管理工作。需要制定公司、项目部、项目各业务部门、工区与作业班组四个管理级别在成本管理上的具体职责、具体管理工作内容，明确各自的管理权限和责任，进行具体分工。
2.3.2成本目标层层分解制度
实行成本分级管理后，需要对企业下达的成本管理目标自上而下进行层层分解。项目部需要对合同工程量清单和成本目标进行细化，并进行合理分解，明确每个管理层级、每个系统业务部门、每个管理岗位的成本管理内容，并制定相应岗位的成本管理目标和岗位职责。
2.3.3责任成本岗位考核管理制度
项目部各职能部门、工区、班组各责任人与责任成本的落实情况、取得的效果，需要通过考核进行挂钩。可以通过责任成本盈亏奖罚或生产奖金二次分配、额外追加成本效益奖励等方法进行考核，以提高员工的工作激情，体现付出与回报相匹配的原则。公司各系统管理部门，对自身管控的成本要素也需要实行绩效考核管理。
绩效考核的原则是，部门职责或岗位职责与其责任成本所管控的要素紧密挂钩，通过责任成本节超分析数据进行绩效考核。这样，责任成本核算与考核具有了实际操作的意义和作用。
2.3.4成本盈亏原因分析管理制度
成本核算的目的是通过核算查找盈亏原因，及时发现成本管理上的漏洞与不足，并采取措施及时纠正解决，避免同样的问题在后期重复出现。项目责任成本核算，最关键的一个环节就是需要通过对盈亏核算的数据成果进行分析、通过分析查找出成本盈亏的具体原因。客观原因导致的亏损，需要通过优化方案、风险评估与转移、设计变更、加强施工组织管理等措施减小或规避亏损；主观原因导致的亏损，需要通过堵塞管理漏洞、加强岗位责任、优化管理环节、调整管理岗位、更换管理人员等措施减少或杜绝不必要的亏损。分析中总结出的良好经验和做法，需要推广使用。
2.3.5成本PDCA循环管理制度
通过“成本目标计划——执行——查找原因——整改”的PDCA循环管理制度实现成本管理的动态控制、全过程控制和后续成本的事前控制。成本盈亏原因分析、查错补漏的改进措施和良好经验推广措施，为责任成本管理提供了明确的管理方法，确保了后续即将发生的工程成本的事前有效管控，从而确保总体成本目标的实现。
2.4项目责任成本核算示意流程
以一个项目为核算单位，项目各职能部门、各工区及作业班组的核算对象分解、成本管控要素、核算流程和采取的管控措施如下图。
3 “4+7+5”责任成本核算管理体系的实施
3.1项目责任成本核算的准备工作
3.1.1项目责任成本的确定
项目中标后，由公司和项目部同时对项目责任成本进行预测分析。对施工过程中将发生的人工费、材料费、机械费、大型临时设施费和项目部经费等费用作出符合实际的预测。经分析研究后下达项目责任成本。下达的责任成本是项目责任成本核算和考核的基本指标，不得随意修改。
3.1.2责任成本分解和单位定额消耗量的确定
需要按照合同工程量清单对责任成本进行合理分解。在确保责任成本的前提下，确定各工程细目的工料机消耗量的控制指标和单价控制指标，即消耗量的控制指标和单价控制指标必须确保在责任成本和项目目标利润总额所控制的范围之内。
3.1.3以作业班组（工班）为基本核算单位做好基本核算单元划分和消耗量统计
根据现场施工组织情况，通过表格的形式列出作业班组名称和相关责任人（如工班长、现场技术员等），并将基本核算单元的划分情况发放给各职能部门和相关责任人。各职能部门和相关责任人据此进行工料机消耗、完成工程量等成本核算基础资料和数据的收集、统计和分析，这是成本核算体系中最基础、最重要的工作，要求数据必需绝对准确可靠，各作业班组与其各种消耗和工程量必需形成完整的一一对应关系。
当现场作业班组（工班）出现班组分解、合并、撤销等情况时，需要对作业班组（工班）这一基本核算单位进行动态跟踪和调整。
3.2四级成本核算管理体系的实施
3.2.1四级核算——作业班组责任成本核算
（1）作业班组责任成本核算：为四级核算，以作业班组（工班）为基本核算单位，对作业班组开展四个“量”的核算，即完成合格工程量、人工工费、材料用量和机械消耗量的核算，分析节超原因，提出改进措施。班组核算中以计划施工工程量和单位工程责任定额消耗量为依据所计算出的工料机消耗量，与实际消耗量相比，得出责任成本节超指标。采用的工程量核算标准为计划施工工程量（即交底量），通过与实际收方量对比，得出责任成本工程量上的节超指标。
（2）核算指标：①人工工费、②材料用量、③机械费、④计划施工的工程量和实际施工量量差。其中人工工费、材料用量和机械费核算指标为主要指标；工程量指标为辅助指标，其节超情况已经通过工料机消耗进行了全面反应，不可重复计算。工程量核算指标的目的是便于查找工料机节超原因分析。
（3）考核对象：工班长、该工班所属的现场技术人员、材料员、设备管理人员。
3.2.2四级核算——工区责任成本核算
（1）工区核算：为四级核算，以工区为一个相对独立和综合的核算单位，对工区所属的各作业班组责任成本核算情况进行汇总，对本工区开展四个“量”的核算，即完成合格工程量、人工工费、材料用量和机械消耗量的核算，分析本工区责任成本的节超情况和节超原因，提出改进措施。 （2）核算指标：本工区所有人工工费、材料用量和机械消耗量核算指标为主要指标；工程量指標为辅助指标，不可重复计算。
（3）考核对象：该工区生产副经理、工区主任、现场技术主管、现场材料设备管理人员。
3.2.3三级核算——项目部各职能部门责任成本核算
项目部各职能部门核算，为三级核算，包括工程技术部门、经营合同部门、设备物资部门、财务部门和办公系统、劳资主管部门、安全文明环保部门、采供站，各部门分别对各自的责任成本控制要素进行核算。
3.2.3.1工程技术部门责任成本核算
（1）核算指标：方案优化减少量即为技术部门的责任成本节约指标；当方案优化减少量为零时（即无法优化或不优化），认定责任成本控制为合格。同时，班组核算时，应当采用优化后的计划施工工程量（即交底量）为依据对作业班组进行考核。
（2）考核对象：总工、工程部部长及技术人员、测量主管。
3.2.3.2经营合同部门责任成本核算
（1）核算指标：分包项目的成本费用指标。按核算要求做好分包项目的费用划分、分包金额以外由项目部投入的工料机的费用核算（对项目部投入的工料机同样以班组为单位按班组核算）。通过“分包成本+分包以外需要由项目部承担的工料机等成本”与责任成本、中标单价相比较，核算出分包项目的责任成本节超、盈利情况。
（2）考核对象：主管责任成本的副经理或总工、经合部部长及部员、责任成本专职核算人员。
3.2.3.3物资部门责任成本核算
（1）物资部门考核指标：材料用量、材料采购价格。对自行采购、集团采供站、公司采供站采购的主材和二三项料等材料的价差进行分析核算；对本项目所有材料的使用量节超情况进行核算。对集团物资供应站和公司采供站采购的材料，应当实行采购价格监管机制，做好材料采购环节、点收入库环节、存储环节、运输搬运环节等在材料使用前的过程中的成本控制。
（2）考核对象：物资部长及部员、材料主管。
3.2.3.4设备部门责任成本核算
（1）机械设备部门考核指标：机械设备采用单机核算、专人负责的核算方式，责任主体由管控方和使用方的双方，即设备主管、工班班长、所属的生产副经理和工区主任共同承担。
（2）考核对象：设备部长及部员、设备主管。
3.2.3.5财务部门和办公系统责任成本核算
（1）考核指标：对项目部管理经费进行责任成本核算分析。对责任成本节超原因进行具体分析，特殊问题和特殊情况可区别对待。
（2）考核对象：财务部部长及部员、办公室人员。
3.2.3.6劳资主管部门责任成本核算
对本单位员工、外聘管理人员和外聘劳务用工实行动态管理。人力资源采用“建立人力资源库、需求方申请、劳资部门调拨、原需求方使用和退用、劳动力资源二次储存入库或清退”的管理方式。责任成本采取劳动力资源归属管理的原则进行核算，即劳动力资源在哪里则责任成本就计列在哪里。劳动力资源的分配按照核算体系所划分的基本单位实行台帐管理。
（1）考核指标：库存人力资源成本、工资总额。
（2）考核对象：劳资部门主管。
3.2.3.7安全环保部门责任成本核算
（1）考核指标：责任成本为下达的安全文明环保工程量清单和（或）费用总额。
（2）考核对象：安全总监、安全文明环保指定负责人、现场安全文明管理人员。
3.2.3.7物资供应中心责任成本核算
（1）考核指标：材料采购价格。通过材料的实际采购价格和投标价格对比，对材料价差进行分析核算，分析节超原因，提出改进措施。
（2）考核对象：物资采购人员。
3.2.4二级核算——项目部责任成本核算
（1）项目部核算：为二级核算。对项目部各工区所属的责任成本核算情况进行汇总，根据本体系所规定的责任成本核算要素，分析责任成本的节超情况和节超原因，提出改进措施，落实奖罚考核。项目总体情况的工程成本和责任成本核算，必需反应出项目当期和开累的成本总体节超情况，做出真实客观的成本节超原因分析，形成书面报告。根据责任成本考核规定，对相关责任人进行考核，提交给项目责任成本实施小组兑现奖罚。
（2）核算指标：七大成本管理核算要素（①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费）的节超；项目责任成本盈亏和工程成本盈，并查找原因，持续改进，兑现奖罚考核。
（3）考核对象：总工、项目副经理等项目领导班子副职。
3.2.5一级核算——公司责任成本核算
（1）公司核算：为一级核算。公司对各项目的责任成本核算情况进行汇总，根据本体系所规定的责任成本核算要素，分析责任成本的节超情况和节超原因，查找公司层面的成本管理重点要素，落实奖罚考核。公司总体情况的工程成本和责任成本核算，必需反应出公司当期和开累的成本总体节超情况，做出真实客观的责任成本节超原因分析，形成书面报告。对公司各系统管理部门相关责任人进行考核，提交给公司责任成本管理领导小组兑现奖罚。
（2）核算指标：核算指标：七大成本管理核算要素（①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费）节超；项目责任成本盈亏和工程成本盈亏。
（3）考核对象：公司片区和分管领导、公司各系统管理部门人员。
3.3责任成本考核
责任成本考核可分为三阶段考核，即：月责任成本考核、年度责任成本考核、项目责任成本终结考核。
责任成本考核的基本原则：责任成本层层分解后的成本目标是依据岗位职责确定的，责任成本考核指标和考核内容，需要与各个岗位管理职责、责任成本管理权限以及该岗位的成本管控要素形成一一对应关系，以充分体现成本管理岗位责任制和权、责、利相匹配。 责任成本考核的方法可以根据企业或项目自身的特点按照如下几种方法灵活制定：
（1）标准工资+责任成本节约奖励金额的形式，即只奖不罚；
（2）标准工资+责任成本节超奖罚金额的形式，即有奖有罚；
（3）标准工资+责任成本超支处罚金额的形式，即只罚不奖。
4 “4+7+5”项目责任成本核算管理体系的优点
4.1实现了项目责任成本层层分解和岗位责任制
将责任成本指标纵向分解到各工区、各作业班组（工班），横向分解到项目的各个职能部门，实现了成本管控横向倒边、纵向到底。将责任成本核算和相关管理工作转化为岗位责任，做为日常工作的一个组成部分，确保项目管理体系和生产体系中人人有指标、人人有目标、人人有考核。
4.2实现了施工作业班组核算
作业班组核算实现了施工生产一线的成本盈亏核算与盈亏原因分析，工料机消耗节超能对号入座，查找到当事人，确保了核算深度。
4.3实现了项目成本的PDCA循环管理和过程管控
项目每月开展月责任成本核算，通过设定的责任成本节超程序，按照岗位职责与责任成本管控要素相挂钩的原则，核算出各个系统管理部门、各个岗位的责任成本节超金额。通过核算分析数据查找节超原因，并在下月的成本管理当中通过岗位管理来处理所发现的成本问题，从而实现及时有效的成本过程管控，形成动态的PDCA循环管理机制。
4.4项目部管理职能由被动管理转变为主动管理
要通过责任成本核算的全面推进，使项目成本管理体系和工作方法得到全面提升。现在策划的成本核算体系是要通过体系的建立，让项目部自身去查找问题，分析问题、解决问题，变被动管理为主动管理。让项目经理、领导层及相关技术和管理人员通过成本核算发现管理上的漏洞与不足，要让各部门、各层次体会到成本管理手段所取得的实际效果和岗位价值。
4.5公司管理职能由主動管理变为指导和监控
公司各业务部门只需要指导和协助日常业务的开展，以及必要的职能监督和管控。公司领导通过核算体系，能及时发现每个项目成本管理上所存在的问题、好的经验、以及取得的效果，对成本管理不达标的项目，必要时采取适当的措施进行管控。
4.6建立了项目成本亏损预警机制
对项目按月开展责任成本核算，从公司层面对各项目的成本盈亏情况实行动态监控，随时掌握各项目的盈利水平和亏损情况。对亏损项目设立一个评判标准，形成项目亏损预警机制。当项目责任成本亏损超过警戒范围时，公司将启动预警机制和管控措施。
5 结束语
我国许多的施工企业，在施工过程中往往重质量、重技术，轻管理、轻成本控制，尤其缺乏成本过程控制，或成本管理不能系统化，控制过程缺乏科学性和持续性，造成工程成本管控不力或失控，往往在项目快完工或竣工的时候才暴漏出项目亏损问题，最终导致工程成本为一笔糊涂账。因此，企业对成本管理的决心和正确的成本管理方法是成本管理的基础和关键。
“4+7+5”项目责任成本核算管理体系，对项目成本管理进行了大胆的尝试和研究，尚存在以下方面有待更深层次的探索：将成本管理对象逐渐扩展到前期投标决策因素、施工方案比选因素、质量因素、安全文明环保因素、意外风险因素、二次经营因素、领导决策因素、社会效益因素等成本影响范围，将成本管理体系伸展到项目的每个过程和领域，从而在施工行业建立和形成一套更加完整的施工企业成本管理体系。
参考文献：
[1]孙三友.施工企业现代成本管理模式.北京[M]：中国建筑工业出版社，2007
[2]叶玉娥.国有施工企业成本管理的几点思考.现代企业文化，2010（3）.
[3]战勇，徐小锋.浅谈施工企业成本管理的创新.山西建筑，2009.35（25）.
[4]赵宪波.工程项目成本管理探讨[J].科技信息（学术研究），2007.36.
[5]吴英.施工企业推行责任成本管理存在的问题及对策.河北企业，2008.
作者简介：郝金印（1974-），男，2000年毕业于兰州铁道学院土木工程系技术经济专业，本科，高级工程师，一级建造师（公路、市政公用），长期从事项目一线施工生产和企业工程项目经济合同管理工作。
【关键词】 成本管理；责任成本核算；项目管理；成本管理体系
引言：
在施工行业竞争越来越激烈的市场环境下，施工技术不断成熟，施工产品大同小异，工程成本更加透明，安全文明环保和质量管控越来越严格规范，施工企业如果没有低成本、高效益的战略做为支撑，很难获得足够的市场份额和产生良好的经济效益，必将逐步被市场所淘汰。如何彻底扭转项目粗放式管理、高成本运行、低效益扩张的现象，是施工企业面临的一项重大课题。加强项目成本管理，进行管理制度创新，推行实用性和可操作性强的完善的项目责任成本核算管理体系，做为施工企业成本管理模式的一种探索，对提升企业的项目成本管理水平具有积极意义。
1 构建项目责任成本管理体系的指导思想
1.1确定成本管理的指导思想
工程项目成本的有效管理，必须实现项目成本的全员、全过程和全方位管理，尽最大可能将成本影响事件控制在萌芽状态和始发时间段里，避免木已成舟、无法控制的局面发生，从而实现项目利润最大化，确保企业效益。
成本管理的关键是实现成本的过程控制。通过贯穿项目整个施工过程中的责任成本核算，达到对项目成本的有效监控、实现过程控制。在成本问题发生和出现异常的过程中，让企业领导层及相关系统管理部门及时掌握信息，采取行之有效的控制措施，对项目进行提醒和协助解决问题，最终做到开源节流，实现项目目标利润。
1.2确定成本管理的思路和方向
项目责任成本核算管理需要紧紧围绕影响成本变化的各个环节和各种要素，控制好影响成本的主要控制要素——人工费、材料费、机械使用费和项目经费的控制，并同时做好成本的前期预测、过程动态控制、成本管理信息反馈及持续改进。通过成本核算及时发现问题，分析各种原因，制定改进措施，并及时执行落实到位。
2 工程项目“4+7+5”责任成本核算管理体系的建立
“4+7+5”责任成本管理体系，指将工程项目责任成本按照四个层级进行管理、将责任成本划分成七大成本管控要素进行责任成本节超核算分析、通过五项配套制度进行具体执行落实的项目成本管理模式。
2.1四级核算管理
2.1.1成本管理职能划分
将一个企业的工程项目成本管理的职能按照管理特点分成四个层次，即公司管理职能、项目部管理职能、项目部各业务部门管理职能、工区与施工作业班组管理职能。
2.1.1.1公司管理职能
公司是成本管理的监督管理层，主要负责项目成本测算、项目责任成本下达，在施工过程中对项目成本管理进行检查、监督和指导，对项目实行责任成本绩效考核，与项目部一起总结项目在成本管理中的经验和教训。
2.1.1.2项目部管理职能
项目部是成本管理的执行层，是成本管理的主责单位。项目部实行项目成本独立核算，主要负责项目责任成本目标的实现，总结项目在成本管理中的经验和教训。
2.1.1.3项目部各业务部门管理职能
项目部各业务部门是系统业务的实施层，需要按照各业务部门的管理要素对人工、材料、机械设备、间接费、项目管理费等费用实行全面管理，并实现成本管理的持续改进。
2.1.1.4工区和施工作业班组管理职能
工区和施工作业班组是施工一线的从事作业生产的资源消耗层，主要负责一线作业人员的工作效率、材料用量消耗、机械设备消耗等資源的合理使用，即只对消耗数量负责，不对各类资源价格及来源负责。工区和施工作业班组只要不超出经项目部分解后下达的人工、材料和机械设备的数量消耗定额范围，即可认定其完全履行了成本管理职责。
2.1.2四级成本核算管理级别划分
依据四级核算管理的思想，一级核算为公司层面，是所有项目成本核算的总和，即公司对下属所有项目进行归口核算。
就单个项目而言，项目部需要实行二级、三级和四级核算。二级核算为各个项目部成本核算层面，即各项目部对各自项目的成本进行归口核算；三级核算为每个项目的各业务系统管理部门的成本核算的总和，即项目部各业务管理部门对自身管理的成本要素进行归口核算；四级核算为工区和施工班组层面，是项目各工区和所有施工作业班组的总和，即各工区对下属的所有作业班组实行归口核算，各作业班组实行班组核算。
2.2七大成本管控要素划分法
2.2.1工程成本控制要素分析
依据上述各级管理层次和成本管理职能所管控的成本目标对象，对影响工程成本的各种要素进行分解和分析，将工程项目成本管控要素划分为可量化成本控制要素和不可量化成本管控要素两大类，共计12项。其中可量化成本控制要素7项，分别为：①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械费、⑤劳务分包费用、⑥工程量量差、⑦项目管理经费；不可量化成本控制要素5项，分别为：①二次经营要素、②安全成本要素、③意外风险要素、④领导决策要素、⑤其它影响要素。
2.2.2七大成本管控要素的确定
依据上述成本管控要素分析，将其中的可量化成本控制要素纳入项目成本核算管理，即将项目成本划分为①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费共计七大成本管理核算要素，开展责任成本核算管理工作。这种“七大成本要素管控”模式和成本管控要素的划分方法，确保了成本控制要素与系统管理部门之间的良好对接，做到了各个管理层次的责任明确，各自的核算数据、核算结果、各自的成本核算数据互不干扰，又相辅相成，且确保了核算数据没有遗漏，成本管控没有盲区。 2.3五大配套管理制度
为了实现四级核算管理和对七大成本要素的有效管控，在實际管理中需要通过相应的配套管理制度执行落实到位，分析研究了如下五大配套管理制度。
2.3.1成本分级管理制度
根据划分的四级成本核算管理级别，对项目需要实行责任成本管理分级制度。结合项目管理的特点和各个企业自身的管理制度和规定，成立公司成本管理领导小组和项目部成本管理实施小组。公司成本管理领导小组负责对公司所有项目进行成本管控，同时，公司各系统部门按照对口管理的原则对项目部对应的业务部门进行管理。项目部成本管理实施小组负责对本项目开展具体的成本管理工作。需要制定公司、项目部、项目各业务部门、工区与作业班组四个管理级别在成本管理上的具体职责、具体管理工作内容，明确各自的管理权限和责任，进行具体分工。
2.3.2成本目标层层分解制度
实行成本分级管理后，需要对企业下达的成本管理目标自上而下进行层层分解。项目部需要对合同工程量清单和成本目标进行细化，并进行合理分解，明确每个管理层级、每个系统业务部门、每个管理岗位的成本管理内容，并制定相应岗位的成本管理目标和岗位职责。
2.3.3责任成本岗位考核管理制度
项目部各职能部门、工区、班组各责任人与责任成本的落实情况、取得的效果，需要通过考核进行挂钩。可以通过责任成本盈亏奖罚或生产奖金二次分配、额外追加成本效益奖励等方法进行考核，以提高员工的工作激情，体现付出与回报相匹配的原则。公司各系统管理部门，对自身管控的成本要素也需要实行绩效考核管理。
绩效考核的原则是，部门职责或岗位职责与其责任成本所管控的要素紧密挂钩，通过责任成本节超分析数据进行绩效考核。这样，责任成本核算与考核具有了实际操作的意义和作用。
2.3.4成本盈亏原因分析管理制度
成本核算的目的是通过核算查找盈亏原因，及时发现成本管理上的漏洞与不足，并采取措施及时纠正解决，避免同样的问题在后期重复出现。项目责任成本核算，最关键的一个环节就是需要通过对盈亏核算的数据成果进行分析、通过分析查找出成本盈亏的具体原因。客观原因导致的亏损，需要通过优化方案、风险评估与转移、设计变更、加强施工组织管理等措施减小或规避亏损；主观原因导致的亏损，需要通过堵塞管理漏洞、加强岗位责任、优化管理环节、调整管理岗位、更换管理人员等措施减少或杜绝不必要的亏损。分析中总结出的良好经验和做法，需要推广使用。
2.3.5成本PDCA循环管理制度
通过“成本目标计划——执行——查找原因——整改”的PDCA循环管理制度实现成本管理的动态控制、全过程控制和后续成本的事前控制。成本盈亏原因分析、查错补漏的改进措施和良好经验推广措施，为责任成本管理提供了明确的管理方法，确保了后续即将发生的工程成本的事前有效管控，从而确保总体成本目标的实现。
2.4项目责任成本核算示意流程
以一个项目为核算单位，项目各职能部门、各工区及作业班组的核算对象分解、成本管控要素、核算流程和采取的管控措施如下图。
3 “4+7+5”责任成本核算管理体系的实施
3.1项目责任成本核算的准备工作
3.1.1项目责任成本的确定
项目中标后，由公司和项目部同时对项目责任成本进行预测分析。对施工过程中将发生的人工费、材料费、机械费、大型临时设施费和项目部经费等费用作出符合实际的预测。经分析研究后下达项目责任成本。下达的责任成本是项目责任成本核算和考核的基本指标，不得随意修改。
3.1.2责任成本分解和单位定额消耗量的确定
需要按照合同工程量清单对责任成本进行合理分解。在确保责任成本的前提下，确定各工程细目的工料机消耗量的控制指标和单价控制指标，即消耗量的控制指标和单价控制指标必须确保在责任成本和项目目标利润总额所控制的范围之内。
3.1.3以作业班组（工班）为基本核算单位做好基本核算单元划分和消耗量统计
根据现场施工组织情况，通过表格的形式列出作业班组名称和相关责任人（如工班长、现场技术员等），并将基本核算单元的划分情况发放给各职能部门和相关责任人。各职能部门和相关责任人据此进行工料机消耗、完成工程量等成本核算基础资料和数据的收集、统计和分析，这是成本核算体系中最基础、最重要的工作，要求数据必需绝对准确可靠，各作业班组与其各种消耗和工程量必需形成完整的一一对应关系。
当现场作业班组（工班）出现班组分解、合并、撤销等情况时，需要对作业班组（工班）这一基本核算单位进行动态跟踪和调整。
3.2四级成本核算管理体系的实施
3.2.1四级核算——作业班组责任成本核算
（1）作业班组责任成本核算：为四级核算，以作业班组（工班）为基本核算单位，对作业班组开展四个“量”的核算，即完成合格工程量、人工工费、材料用量和机械消耗量的核算，分析节超原因，提出改进措施。班组核算中以计划施工工程量和单位工程责任定额消耗量为依据所计算出的工料机消耗量，与实际消耗量相比，得出责任成本节超指标。采用的工程量核算标准为计划施工工程量（即交底量），通过与实际收方量对比，得出责任成本工程量上的节超指标。
（2）核算指标：①人工工费、②材料用量、③机械费、④计划施工的工程量和实际施工量量差。其中人工工费、材料用量和机械费核算指标为主要指标；工程量指标为辅助指标，其节超情况已经通过工料机消耗进行了全面反应，不可重复计算。工程量核算指标的目的是便于查找工料机节超原因分析。
（3）考核对象：工班长、该工班所属的现场技术人员、材料员、设备管理人员。
3.2.2四级核算——工区责任成本核算
（1）工区核算：为四级核算，以工区为一个相对独立和综合的核算单位，对工区所属的各作业班组责任成本核算情况进行汇总，对本工区开展四个“量”的核算，即完成合格工程量、人工工费、材料用量和机械消耗量的核算，分析本工区责任成本的节超情况和节超原因，提出改进措施。 （2）核算指标：本工区所有人工工费、材料用量和机械消耗量核算指标为主要指标；工程量指標为辅助指标，不可重复计算。
（3）考核对象：该工区生产副经理、工区主任、现场技术主管、现场材料设备管理人员。
3.2.3三级核算——项目部各职能部门责任成本核算
项目部各职能部门核算，为三级核算，包括工程技术部门、经营合同部门、设备物资部门、财务部门和办公系统、劳资主管部门、安全文明环保部门、采供站，各部门分别对各自的责任成本控制要素进行核算。
3.2.3.1工程技术部门责任成本核算
（1）核算指标：方案优化减少量即为技术部门的责任成本节约指标；当方案优化减少量为零时（即无法优化或不优化），认定责任成本控制为合格。同时，班组核算时，应当采用优化后的计划施工工程量（即交底量）为依据对作业班组进行考核。
（2）考核对象：总工、工程部部长及技术人员、测量主管。
3.2.3.2经营合同部门责任成本核算
（1）核算指标：分包项目的成本费用指标。按核算要求做好分包项目的费用划分、分包金额以外由项目部投入的工料机的费用核算（对项目部投入的工料机同样以班组为单位按班组核算）。通过“分包成本+分包以外需要由项目部承担的工料机等成本”与责任成本、中标单价相比较，核算出分包项目的责任成本节超、盈利情况。
（2）考核对象：主管责任成本的副经理或总工、经合部部长及部员、责任成本专职核算人员。
3.2.3.3物资部门责任成本核算
（1）物资部门考核指标：材料用量、材料采购价格。对自行采购、集团采供站、公司采供站采购的主材和二三项料等材料的价差进行分析核算；对本项目所有材料的使用量节超情况进行核算。对集团物资供应站和公司采供站采购的材料，应当实行采购价格监管机制，做好材料采购环节、点收入库环节、存储环节、运输搬运环节等在材料使用前的过程中的成本控制。
（2）考核对象：物资部长及部员、材料主管。
3.2.3.4设备部门责任成本核算
（1）机械设备部门考核指标：机械设备采用单机核算、专人负责的核算方式，责任主体由管控方和使用方的双方，即设备主管、工班班长、所属的生产副经理和工区主任共同承担。
（2）考核对象：设备部长及部员、设备主管。
3.2.3.5财务部门和办公系统责任成本核算
（1）考核指标：对项目部管理经费进行责任成本核算分析。对责任成本节超原因进行具体分析，特殊问题和特殊情况可区别对待。
（2）考核对象：财务部部长及部员、办公室人员。
3.2.3.6劳资主管部门责任成本核算
对本单位员工、外聘管理人员和外聘劳务用工实行动态管理。人力资源采用“建立人力资源库、需求方申请、劳资部门调拨、原需求方使用和退用、劳动力资源二次储存入库或清退”的管理方式。责任成本采取劳动力资源归属管理的原则进行核算，即劳动力资源在哪里则责任成本就计列在哪里。劳动力资源的分配按照核算体系所划分的基本单位实行台帐管理。
（1）考核指标：库存人力资源成本、工资总额。
（2）考核对象：劳资部门主管。
3.2.3.7安全环保部门责任成本核算
（1）考核指标：责任成本为下达的安全文明环保工程量清单和（或）费用总额。
（2）考核对象：安全总监、安全文明环保指定负责人、现场安全文明管理人员。
3.2.3.7物资供应中心责任成本核算
（1）考核指标：材料采购价格。通过材料的实际采购价格和投标价格对比，对材料价差进行分析核算，分析节超原因，提出改进措施。
（2）考核对象：物资采购人员。
3.2.4二级核算——项目部责任成本核算
（1）项目部核算：为二级核算。对项目部各工区所属的责任成本核算情况进行汇总，根据本体系所规定的责任成本核算要素，分析责任成本的节超情况和节超原因，提出改进措施，落实奖罚考核。项目总体情况的工程成本和责任成本核算，必需反应出项目当期和开累的成本总体节超情况，做出真实客观的成本节超原因分析，形成书面报告。根据责任成本考核规定，对相关责任人进行考核，提交给项目责任成本实施小组兑现奖罚。
（2）核算指标：七大成本管理核算要素（①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费）的节超；项目责任成本盈亏和工程成本盈，并查找原因，持续改进，兑现奖罚考核。
（3）考核对象：总工、项目副经理等项目领导班子副职。
3.2.5一级核算——公司责任成本核算
（1）公司核算：为一级核算。公司对各项目的责任成本核算情况进行汇总，根据本体系所规定的责任成本核算要素，分析责任成本的节超情况和节超原因，查找公司层面的成本管理重点要素，落实奖罚考核。公司总体情况的工程成本和责任成本核算，必需反应出公司当期和开累的成本总体节超情况，做出真实客观的责任成本节超原因分析，形成书面报告。对公司各系统管理部门相关责任人进行考核，提交给公司责任成本管理领导小组兑现奖罚。
（2）核算指标：核算指标：七大成本管理核算要素（①人工费、②材料用量、③材料价差、④机械使用费、⑤工程量差、⑥工程分包费用、⑦项目管理经费）节超；项目责任成本盈亏和工程成本盈亏。
（3）考核对象：公司片区和分管领导、公司各系统管理部门人员。
3.3责任成本考核
责任成本考核可分为三阶段考核，即：月责任成本考核、年度责任成本考核、项目责任成本终结考核。
责任成本考核的基本原则：责任成本层层分解后的成本目标是依据岗位职责确定的，责任成本考核指标和考核内容，需要与各个岗位管理职责、责任成本管理权限以及该岗位的成本管控要素形成一一对应关系，以充分体现成本管理岗位责任制和权、责、利相匹配。 责任成本考核的方法可以根据企业或项目自身的特点按照如下几种方法灵活制定：
（1）标准工资+责任成本节约奖励金额的形式，即只奖不罚；
（2）标准工资+责任成本节超奖罚金额的形式，即有奖有罚；
（3）标准工资+责任成本超支处罚金额的形式，即只罚不奖。
4 “4+7+5”项目责任成本核算管理体系的优点
4.1实现了项目责任成本层层分解和岗位责任制
将责任成本指标纵向分解到各工区、各作业班组（工班），横向分解到项目的各个职能部门，实现了成本管控横向倒边、纵向到底。将责任成本核算和相关管理工作转化为岗位责任，做为日常工作的一个组成部分，确保项目管理体系和生产体系中人人有指标、人人有目标、人人有考核。
4.2实现了施工作业班组核算
作业班组核算实现了施工生产一线的成本盈亏核算与盈亏原因分析，工料机消耗节超能对号入座，查找到当事人，确保了核算深度。
4.3实现了项目成本的PDCA循环管理和过程管控
项目每月开展月责任成本核算，通过设定的责任成本节超程序，按照岗位职责与责任成本管控要素相挂钩的原则，核算出各个系统管理部门、各个岗位的责任成本节超金额。通过核算分析数据查找节超原因，并在下月的成本管理当中通过岗位管理来处理所发现的成本问题，从而实现及时有效的成本过程管控，形成动态的PDCA循环管理机制。
4.4项目部管理职能由被动管理转变为主动管理
要通过责任成本核算的全面推进，使项目成本管理体系和工作方法得到全面提升。现在策划的成本核算体系是要通过体系的建立，让项目部自身去查找问题，分析问题、解决问题，变被动管理为主动管理。让项目经理、领导层及相关技术和管理人员通过成本核算发现管理上的漏洞与不足，要让各部门、各层次体会到成本管理手段所取得的实际效果和岗位价值。
4.5公司管理职能由主動管理变为指导和监控
公司各业务部门只需要指导和协助日常业务的开展，以及必要的职能监督和管控。公司领导通过核算体系，能及时发现每个项目成本管理上所存在的问题、好的经验、以及取得的效果，对成本管理不达标的项目，必要时采取适当的措施进行管控。
4.6建立了项目成本亏损预警机制
对项目按月开展责任成本核算，从公司层面对各项目的成本盈亏情况实行动态监控，随时掌握各项目的盈利水平和亏损情况。对亏损项目设立一个评判标准，形成项目亏损预警机制。当项目责任成本亏损超过警戒范围时，公司将启动预警机制和管控措施。
5 结束语
我国许多的施工企业，在施工过程中往往重质量、重技术，轻管理、轻成本控制，尤其缺乏成本过程控制，或成本管理不能系统化，控制过程缺乏科学性和持续性，造成工程成本管控不力或失控，往往在项目快完工或竣工的时候才暴漏出项目亏损问题，最终导致工程成本为一笔糊涂账。因此，企业对成本管理的决心和正确的成本管理方法是成本管理的基础和关键。
“4+7+5”项目责任成本核算管理体系，对项目成本管理进行了大胆的尝试和研究，尚存在以下方面有待更深层次的探索：将成本管理对象逐渐扩展到前期投标决策因素、施工方案比选因素、质量因素、安全文明环保因素、意外风险因素、二次经营因素、领导决策因素、社会效益因素等成本影响范围，将成本管理体系伸展到项目的每个过程和领域，从而在施工行业建立和形成一套更加完整的施工企业成本管理体系。
参考文献：
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[2]叶玉娥.国有施工企业成本管理的几点思考.现代企业文化，2010（3）.
[3]战勇，徐小锋.浅谈施工企业成本管理的创新.山西建筑，2009.35（25）.
[4]赵宪波.工程项目成本管理探讨[J].科技信息（学术研究），2007.36.
[5]吴英.施工企业推行责任成本管理存在的问题及对策.河北企业，2008.
作者简介：郝金印（1974-），男，2000年毕业于兰州铁道学院土木工程系技术经济专业，本科，高级工程师，一级建造师（公路、市政公用），长期从事项目一线施工生产和企业工程项目经济合同管理工作。