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摘要：执行《小企业会计准则》建筑业按完工进度确认收入，与增值税确认收入的时间不一致，造成与业主方对账不一致及开具的增值税发票入账混乱二个问题，本文建议建筑业执行《小企业会计准则》时增设“工程结算”科目。
关键词：建筑业；小企业会计准则；问题；建议
《小企业会计准则》从2013年1月1日起实施，与现行的《企业会计准则》相比，《小企业会计准则》相对简单，并且为了减轻小企业纳税调整的工作量，《小企业会计准则》尽量与税法趋同。
特别是在收入确认方面，《小企业会计准则》与所得税确认收入的原则基本相同。
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
一、按《小企业会计准则》规定，业主和建筑企业“应收应付”难以对上。
《小企业会计准则》规定，小企业提供建筑安装等劳务收入，同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。劳务的开始和完成分属不同会计年度的，应当按照完工进度确认提供劳务收入。确认合同收入时，借记“应收账款”、“预收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。确认合同费用时，按照应结转的合同成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“工程施工”（合同成本）科目。
《小企业会计准则》对确认收入的时间与企业所得税规定基本一致。但是，值的商榷的是，建筑企业借记的“应收账款”科目的时间是否正确？建筑企业会计处理借记“应收账款”科目了，业主方贷记“应付账款”科目了吗？如果没有，就会造成双方企业的往来账无法核对相符。
二、按《小企业会计准则》规定，业主和建筑企业经常纠结于“发票”如何入账。
《小企业会计准则》规定，出包工程，按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。这个规定也是完工百分比法确认工程成本，同时确实把应收应付的双方统一在同一会计期间中。但这种看似简单的规定，存在二个问题：一是建筑企业的施工进度单，业主方是否认可这个进度，双方是否能取得相同一致的工程进度单？二是如果建筑企业的增值税纳税义务时间与会计确认收入的时间不一致，也就是开具增值税发票的时间与工程进度不一致，建筑企业开具的发票如何入账，业主方收到的发票又如何入账？
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第45条规定的建筑服务增值税纳税义务发生时间为纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务完成的当天。
因此，建筑企业按照完工进度确认收入的时间并不是增值税的纳税义务发生时间，也就是增值税发票的开具时间与会计确认收入的确认时间也是不一致的。这样，按《小企业会计准则》来操作不仅不能简化会计处理、减少税会差异，很可能会因此而导致会计人员职业判断混乱。
三、我们建议：执行《小企业会计准则》的建筑企业增设“工程结算”科目。
在会计实践中，业主方一般在收到建筑企业开具的增值税发票时借记“在建工程”科目，贷记“应付账款”等科目。
那么，建筑企业也应在开具增值税发票时借记“应收账款”等科目，同时，因为可能与完工进步的不一致，建议小企业增加启用《企业会计准则》中“工程结算”科目作为贷方科目。
增加“工程结算”科目后，参照《企业会计准则--建造合同》指南的会计处理，将“工程施工”、“工程结算”科目说明如下：
1.《企业会计准则--建造合同》指南中“工程施工”、“工程结算”科目的主要账务处理。
（1）工程施工。本科目核算企业（建造企业）实际发生的合同成本和合同毛利。“工程施工”科目下，分别设置“合同成本”、“间接费用”、“合同毛利”进行明细核算。发生的直接费用记入“工程施工—合同成本”，发生的间接费用先记入“工程施工—间接费用”，期末分配记入“工程施工—合同成本”。按照完工百分比法确认了每个会计期间的合同收入和合同费用后，分别记入“主营业务收入”和“主营业务成本”，差额记入“工程施工—毛利”。
合同完成后，“工程施工—合同成本”反映全部工程成本，“工程施工—毛利”反映合同盈亏，二者之和应等于“工程结算”科目反映的全部工程价款。
（2）工程结算。本科目核算企业（建造企业）根据建造合同约定向业主方办理结算并开具增值税发票的金额。
合同完工时，应将“工程结算”科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记“工程结算”科目，贷记“工程施工”科目。
2.举例说明
（1）登记A公司实际发生的合同成本
借：工程施工——合同成本
应交税费——增值税（进项税额）
贷：银行存款、原材料等
（2）开具增值税发票给B公司，登记已结算的工程价款
借：应收账款/B公司
贷：工程结算
应交税费/增值税/销项税额
（3）确认的收入、費用和毛利
借：工程施工——毛利
主营业务成本
贷：主营业务收入
（4）工程完工时，将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额对冲结平
借：工程结算
贷：工程施工——毛利
工程施工——合同成本
《小企业会计准则——会计科目、主要账务处理和财务报表规定》中规定，会计科目和主要账务处理依据小企业会计准则中确认和计量的规定制定，涵盖了各类小企业的交易和事项。小企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。因此，建筑企业增设“工程结算”科目符合《小企业会计准则》的相关规定。
参考文献：
[1]《小企业会计准则》.
[2]《企业会计准则--建造合同》指南.
[3]《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一.
[4]）财税[2017]58号 关于建筑服务等营改增试点政策的通知.
关键词：建筑业；小企业会计准则；问题；建议
《小企业会计准则》从2013年1月1日起实施，与现行的《企业会计准则》相比，《小企业会计准则》相对简单，并且为了减轻小企业纳税调整的工作量，《小企业会计准则》尽量与税法趋同。
特别是在收入确认方面，《小企业会计准则》与所得税确认收入的原则基本相同。
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
一、按《小企业会计准则》规定，业主和建筑企业“应收应付”难以对上。
《小企业会计准则》规定，小企业提供建筑安装等劳务收入，同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。劳务的开始和完成分属不同会计年度的，应当按照完工进度确认提供劳务收入。确认合同收入时，借记“应收账款”、“预收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。确认合同费用时，按照应结转的合同成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“工程施工”（合同成本）科目。
《小企业会计准则》对确认收入的时间与企业所得税规定基本一致。但是，值的商榷的是，建筑企业借记的“应收账款”科目的时间是否正确？建筑企业会计处理借记“应收账款”科目了，业主方贷记“应付账款”科目了吗？如果没有，就会造成双方企业的往来账无法核对相符。
二、按《小企业会计准则》规定，业主和建筑企业经常纠结于“发票”如何入账。
《小企业会计准则》规定，出包工程，按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。这个规定也是完工百分比法确认工程成本，同时确实把应收应付的双方统一在同一会计期间中。但这种看似简单的规定，存在二个问题：一是建筑企业的施工进度单，业主方是否认可这个进度，双方是否能取得相同一致的工程进度单？二是如果建筑企业的增值税纳税义务时间与会计确认收入的时间不一致，也就是开具增值税发票的时间与工程进度不一致，建筑企业开具的发票如何入账，业主方收到的发票又如何入账？
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第45条规定的建筑服务增值税纳税义务发生时间为纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务完成的当天。
因此，建筑企业按照完工进度确认收入的时间并不是增值税的纳税义务发生时间，也就是增值税发票的开具时间与会计确认收入的确认时间也是不一致的。这样，按《小企业会计准则》来操作不仅不能简化会计处理、减少税会差异，很可能会因此而导致会计人员职业判断混乱。
三、我们建议：执行《小企业会计准则》的建筑企业增设“工程结算”科目。
在会计实践中，业主方一般在收到建筑企业开具的增值税发票时借记“在建工程”科目，贷记“应付账款”等科目。
那么，建筑企业也应在开具增值税发票时借记“应收账款”等科目，同时，因为可能与完工进步的不一致，建议小企业增加启用《企业会计准则》中“工程结算”科目作为贷方科目。
增加“工程结算”科目后，参照《企业会计准则--建造合同》指南的会计处理，将“工程施工”、“工程结算”科目说明如下：
1.《企业会计准则--建造合同》指南中“工程施工”、“工程结算”科目的主要账务处理。
（1）工程施工。本科目核算企业（建造企业）实际发生的合同成本和合同毛利。“工程施工”科目下，分别设置“合同成本”、“间接费用”、“合同毛利”进行明细核算。发生的直接费用记入“工程施工—合同成本”，发生的间接费用先记入“工程施工—间接费用”，期末分配记入“工程施工—合同成本”。按照完工百分比法确认了每个会计期间的合同收入和合同费用后，分别记入“主营业务收入”和“主营业务成本”，差额记入“工程施工—毛利”。
合同完成后，“工程施工—合同成本”反映全部工程成本，“工程施工—毛利”反映合同盈亏，二者之和应等于“工程结算”科目反映的全部工程价款。
（2）工程结算。本科目核算企业（建造企业）根据建造合同约定向业主方办理结算并开具增值税发票的金额。
合同完工时，应将“工程结算”科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记“工程结算”科目，贷记“工程施工”科目。
2.举例说明
（1）登记A公司实际发生的合同成本
借：工程施工——合同成本
应交税费——增值税（进项税额）
贷：银行存款、原材料等
（2）开具增值税发票给B公司，登记已结算的工程价款
借：应收账款/B公司
贷：工程结算
应交税费/增值税/销项税额
（3）确认的收入、費用和毛利
借：工程施工——毛利
主营业务成本
贷：主营业务收入
（4）工程完工时，将“工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额对冲结平
借：工程结算
贷：工程施工——毛利
工程施工——合同成本
《小企业会计准则——会计科目、主要账务处理和财务报表规定》中规定，会计科目和主要账务处理依据小企业会计准则中确认和计量的规定制定，涵盖了各类小企业的交易和事项。小企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。因此，建筑企业增设“工程结算”科目符合《小企业会计准则》的相关规定。
参考文献：
[1]《小企业会计准则》.
[2]《企业会计准则--建造合同》指南.
[3]《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一.
[4]）财税[2017]58号 关于建筑服务等营改增试点政策的通知.