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摘 要：“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接的会计核算模式”首次出现于财政部发布的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》与《事业单位会计制度》有关衔接问题的处理规定中，如何“适度分离并相互衔接”更具体的说，就是“双基础、双分录、双报告”，就是“平行记账”，这是较企业财务会计和运行多年的行政事业单位会计来说，本次政府会计制度改革的一大突破，一大亮点。本文拟从高校实务角度分析这种新的核算模式，分析二者差异，以期更深入理解“适度分离并相互衔接”。
关键词：双分录核算;财务会计;预算会计
一、双分录核算重点不同
在政府会计制度下，一项经济业务用双分录5+3要素予以记录，但双分录重点不同，财务会计侧重记录业务实质，预算会计侧重反映资金流动。
政府会计主体的情况用财务会计报表、决算报表两套报表予以反映，财务会计的净资产要素和预算会计的预算结余要素相对应，但从一级科目的设置来看，财务会计累计盈余反映留存的可支配资金，对应到预算会计，按资金来源和会计主体对其可支配的权限。财政性的有预定的预算用途的资金为财政拨款结转：财政性资金但原定用途目标已经实现，可有会计主体自由支配的为财政拨款结余。非财政性的有预定用途是资金为非财政结转。可见预算会计提供的信息量更大，充分体现分资金来源，专款专用，也印证前面我提到的“预算会汁侧重资金流动”的观点。
二、“政府收支分类科目”的运用不同
政府收支分类是财政预算管理的一项重要的基础性工作，预算法明确规定各部门、各单位应当按照国务院财政部门制定的政府收支分类科目编制预算和决算。预算法是行政事业财务工作的基础性法律，因此对政府收支分类科目的深刻理解，准确运用历来是高校财务工作的重点。
在最新的2019年政府收支分类科目中，收入分为类、款、项、目;支出按其功能分类分为类、款、项，按其经济性质分类分为类、款，对应5+3会计要素，这里的收入指的是预算收入，没有对收入、费用要素进行规定，也就是说政府收支分类科目是预算会计范畴的概念，那么在实务中财务会计分录中就没有经济分类和功能分类了吗？答案是否定的，笔者所在高校的实际情况是，支出方面，财务会计分录有经济分类，无功能分类，预算会计分录经济分类由财务软件自动填成财务会计分录的经济分类，功能分类根据支出的项目自动生成。
下表为某省属高校的经济分类，其中301、302、303为政府收支分类科目明确规定的，4开头的为天大天财软件独创的，天大天财软件在高校财务软件领域市场占有率第一，所以这一套经济分类在实务工作中被广泛应用。
4开头经济分类，主要用于“双基础”差异带来的财务会计做账，预算会计不做账的业务，这类业务多是不涉及现金流人流出的业务。财务会计分录中经济分类和预算会计外延是不同的，内涵也不同，所以双分录对“政府收支分类科目”的运用是不同的。
三、“项目”的意义不同
高校会计实务中，想要完整科学的记录一笔业务，记账过程中有很多核算点，比如说摘要、会计科目、经济分类、功能分类，这些核算点或者称为变量，都或多或少的有法可依、有据可查，但“项目”这个实务中至关重要的核算点没出现在任何形式的法律法规中，是各会计主体完全自主控制的一个变量。
专款专用，资金来源去向清晰，是行政事业单位会计核算的基本要求，所以收入需要项目核算以确定其来源，支出需要项目以确定其出处，财政性资金与非财政性资金不能混用，各科研项目的资金更是泾渭分明，所以“项目”这个变量至关重要，直接决定了会计信息的准确性和有用性，历来实务中收支会计科目都按项目核算。
仍以某省属高校为例，其项目除原有的科研课题项目、校本级人员经费项目、校本级日常运行项目、大型修缮专项等，为适应新制度，还新设了如下项目：笔者将其分为2类。
仍以支出为例，现在高校实务的普遍做法是，会计人员做财务分录，财务软件自动触发预算分录，在双分录中都有“项目”这个变量，那么就产生一个问题，每笔支出都必然有支出来源，即从哪个项目出钱，但不一定每笔费用都能明确地找到对应的项目，就好似成本会计的费用归集问题，是没有明确对象的，需要一定方法先归集后分配的。
例如：学校用资产购置专项A购买了校园网信号发射设备一批500万元，当月计提折旧40万元。 A项目在购买设备时余额减少，在计提折旧时，自然而然的不能再用这个项目。一方面，两次减少其金额会造成财务会计账余额不准确，另一方面，根据经济实质，发射信号设备的折旧费应由学校各个部门分摊，归集到A项目完全无意义。这就产生了“同定资产折旧归集项目”。深充实质，折旧摊销类是费用的归集项目，是财务会计权责发生制下，对费用更精细的核算。 在“双分录”中，我们要更深刻的认识“项目”的意义，不仅有实体项目，核算某一具体科研课题资金余额，还有虚拟项目，用以归集资金，解决“双基础”的时间差异带来的问题。
四、新事物“本年盈余与预算结余的差异情况说明”
由于核算基础和核算范围的不同，年底所形成的“预算结余”和“本年盈余”之问必然会存在差异，所以出现了报告附注“本年盈余与预算结余的差异情况说明”，这是原行政事业单位会计制度中未曾有过的新事物，是报表的新内容，是财务会计和预算会计相互衔接的体现。
新制度要求在预算会计在预算结余的基础上，要进行“重要事项的差异”和“其他事项的差异”两个环节的调节，调节后所得出的数额应该与财务会计的本年盈余的数额核对相符。
五、总结
总而言之，在一套账中存在财务会计和预算会计两大核算体系，是前所未有的新鲜事物，是制度上的创新，实务中如何做到“适当分离并相互衔接”是广大政府会计从业人员的巨大挑战，我们也需要用创新的思维理论联系实际，用实际丰富理论，希望本文对政府會计实务工作者能够有所帮助。
参考文献：
[1]马永义.“政府会计制度中平行记账”的原理与实务探析。[J].会计之友，2018（3）.
[2]郭小宁，罗水秀.高校会计制度与政府会计制度科目设置对比分析[J].财会通讯，2019（4）.
[3]财政部.关于印发《政府会计制度——一行政事业单位会计科目和报表》的通知[R].
关键词：双分录核算;财务会计;预算会计
一、双分录核算重点不同
在政府会计制度下，一项经济业务用双分录5+3要素予以记录，但双分录重点不同，财务会计侧重记录业务实质，预算会计侧重反映资金流动。
政府会计主体的情况用财务会计报表、决算报表两套报表予以反映，财务会计的净资产要素和预算会计的预算结余要素相对应，但从一级科目的设置来看，财务会计累计盈余反映留存的可支配资金，对应到预算会计，按资金来源和会计主体对其可支配的权限。财政性的有预定的预算用途的资金为财政拨款结转：财政性资金但原定用途目标已经实现，可有会计主体自由支配的为财政拨款结余。非财政性的有预定用途是资金为非财政结转。可见预算会计提供的信息量更大，充分体现分资金来源，专款专用，也印证前面我提到的“预算会汁侧重资金流动”的观点。
二、“政府收支分类科目”的运用不同
政府收支分类是财政预算管理的一项重要的基础性工作，预算法明确规定各部门、各单位应当按照国务院财政部门制定的政府收支分类科目编制预算和决算。预算法是行政事业财务工作的基础性法律，因此对政府收支分类科目的深刻理解，准确运用历来是高校财务工作的重点。
在最新的2019年政府收支分类科目中，收入分为类、款、项、目;支出按其功能分类分为类、款、项，按其经济性质分类分为类、款，对应5+3会计要素，这里的收入指的是预算收入，没有对收入、费用要素进行规定，也就是说政府收支分类科目是预算会计范畴的概念，那么在实务中财务会计分录中就没有经济分类和功能分类了吗？答案是否定的，笔者所在高校的实际情况是，支出方面，财务会计分录有经济分类，无功能分类，预算会计分录经济分类由财务软件自动填成财务会计分录的经济分类，功能分类根据支出的项目自动生成。
下表为某省属高校的经济分类，其中301、302、303为政府收支分类科目明确规定的，4开头的为天大天财软件独创的，天大天财软件在高校财务软件领域市场占有率第一，所以这一套经济分类在实务工作中被广泛应用。
4开头经济分类，主要用于“双基础”差异带来的财务会计做账，预算会计不做账的业务，这类业务多是不涉及现金流人流出的业务。财务会计分录中经济分类和预算会计外延是不同的，内涵也不同，所以双分录对“政府收支分类科目”的运用是不同的。
三、“项目”的意义不同
高校会计实务中，想要完整科学的记录一笔业务，记账过程中有很多核算点，比如说摘要、会计科目、经济分类、功能分类，这些核算点或者称为变量，都或多或少的有法可依、有据可查，但“项目”这个实务中至关重要的核算点没出现在任何形式的法律法规中，是各会计主体完全自主控制的一个变量。
专款专用，资金来源去向清晰，是行政事业单位会计核算的基本要求，所以收入需要项目核算以确定其来源，支出需要项目以确定其出处，财政性资金与非财政性资金不能混用，各科研项目的资金更是泾渭分明，所以“项目”这个变量至关重要，直接决定了会计信息的准确性和有用性，历来实务中收支会计科目都按项目核算。
仍以某省属高校为例，其项目除原有的科研课题项目、校本级人员经费项目、校本级日常运行项目、大型修缮专项等，为适应新制度，还新设了如下项目：笔者将其分为2类。
仍以支出为例，现在高校实务的普遍做法是，会计人员做财务分录，财务软件自动触发预算分录，在双分录中都有“项目”这个变量，那么就产生一个问题，每笔支出都必然有支出来源，即从哪个项目出钱，但不一定每笔费用都能明确地找到对应的项目，就好似成本会计的费用归集问题，是没有明确对象的，需要一定方法先归集后分配的。
例如：学校用资产购置专项A购买了校园网信号发射设备一批500万元，当月计提折旧40万元。 A项目在购买设备时余额减少，在计提折旧时，自然而然的不能再用这个项目。一方面，两次减少其金额会造成财务会计账余额不准确，另一方面，根据经济实质，发射信号设备的折旧费应由学校各个部门分摊，归集到A项目完全无意义。这就产生了“同定资产折旧归集项目”。深充实质，折旧摊销类是费用的归集项目，是财务会计权责发生制下，对费用更精细的核算。 在“双分录”中，我们要更深刻的认识“项目”的意义，不仅有实体项目，核算某一具体科研课题资金余额，还有虚拟项目，用以归集资金，解决“双基础”的时间差异带来的问题。
四、新事物“本年盈余与预算结余的差异情况说明”
由于核算基础和核算范围的不同，年底所形成的“预算结余”和“本年盈余”之问必然会存在差异，所以出现了报告附注“本年盈余与预算结余的差异情况说明”，这是原行政事业单位会计制度中未曾有过的新事物，是报表的新内容，是财务会计和预算会计相互衔接的体现。
新制度要求在预算会计在预算结余的基础上，要进行“重要事项的差异”和“其他事项的差异”两个环节的调节，调节后所得出的数额应该与财务会计的本年盈余的数额核对相符。
五、总结
总而言之，在一套账中存在财务会计和预算会计两大核算体系，是前所未有的新鲜事物，是制度上的创新，实务中如何做到“适当分离并相互衔接”是广大政府会计从业人员的巨大挑战，我们也需要用创新的思维理论联系实际，用实际丰富理论，希望本文对政府會计实务工作者能够有所帮助。
参考文献：
[1]马永义.“政府会计制度中平行记账”的原理与实务探析。[J].会计之友，2018（3）.
[2]郭小宁，罗水秀.高校会计制度与政府会计制度科目设置对比分析[J].财会通讯，2019（4）.
[3]财政部.关于印发《政府会计制度——一行政事业单位会计科目和报表》的通知[R].