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一、引言
公平与效率是世界各国经济发展过程中必然需要解决的两大主题，而相对于经济处于快速增长阶段并且收入差距迅速拉大的发展中国家而言尤其如此。公平与效率同时也是促使政府改革和完善税制理论的重要研究内容之一。即使在税收理论较为成熟、税制较为完善和健全的发达国家，在如何合理搭配税制公平与效率职能从而更好地发挥税收对国民经济的调控和促进作用的问题上，依然存在很大分歧。
二、文献综述
（一）国外学者对税收公平与效率的研究
1.公平是税收最基本的原则。国外学者对税收的公平普遍有如下看法：
亚当.斯密在《国富论》中提出，税收公平包括，税收要对所有人、一切事物征税，做到无所偏袒；一国国民应当根据自身纳税能力和在国家保护下收入的多少，缴纳国赋，维持政府。
阿道夫.瓦格纳认为，税收公平应该做到，对于每一个合法公民无论其地位、身份如何都有义务纳税，但从社会政策的观点出发，对劳动所得或收入比较少的公民是可以减免税收的；
维克塞尔和林达尔认为，税收公平是指根据纳税人从政府提供的服务中获益的多少作为其纳税的依据，获益多的多纳税。二人创立了自愿交换模型，得出了公共品供给与需求的林达尔均衡，该均衡即是纳税人的从公共品中的收益与其负担税收相等的解。
2. 税收效率是指以尽量小的税收成本取得尽量大的税收收益。国外学者有如下几种观点：
亚当.斯密提出，税收行政效率包括：确实原则，税法应当是明确的，纳税人缴税的时间、地点、方式、数额和违反税法的惩罚措施都应当是确定的；便利原则，即税法对缴税时间、地点和方式的规定应当尽量使纳税人得到最大的便利：节省原刚，卸税务机关和人员征税时的成本应当尽量小。
阿道夫.瓦格纳提出的税收效率同样包括了确实原则、便利原则和节省原则。
阿尔弗里德.马歇尔在《经济学原理》中指出：税收可能会使消费者剩余的减少大于政府征得的税收，从而形成税楔，该税楔即为税收的超额负担，有效的税收应尽可能减少超额负担；因此。有效的税收对资源配置的扭曲效应尽可能小，也就是说应该使税收的超额负担尽可能小。
（二）税收公平与效率的协调
国内大多数学者认为税收公平与效率是既矛盾又统一的：税收公平与效率是相互促进，互相协调的；但是，在具体税种的设计上，二者又是相互矛盾的，往往难以兼顾。
刘铸认为，效率是公平的前提，没有效率的公平只能是低级的平均主义，真正的公平必须是有效率的公平；公平是效率的必须条件，没有公平必然会挫伤个人和企业的积极性，甚至激化社会矛盾，最终必然影响经济的良性运行。然而，税收公平与效率又是相互矛盾的，二者往往难以兼顾，必须通过税制的合理设计实现协调。流转税应当侧重税收效率，同时通过对个人收入的间接调控来兼顾公平。
叶子荣、杨萍认为，税收公平与效率的协调应当通过多层次的调控来实现：通过各种流转税调控个人收入在国民收入初次分配中的比例，实现国民经济高效发展，然后通过个人所得税、财产税等直接税调控居民的财富分配。
张晓霞提出，法人是社会生产的基本单位，是社会财富的主要创造者，资源配置是否有效直接影响到企业的行为，而财富分配是否公平更直接地影响到个人的积极性。因此，课征于企业的税收应当更加侧重效率，而课征于个人的税收应当更加侧重于公平。
（三）房产税的公平与效率
殷琳认为，房产税理论计税依据与实际计税依据是存在偏差的，由此会造成税负不公。以房产余值作为计税依据只是对房产价值征税，并不对地产价值征税，而以租金作为计税依据，则是对房地产价值的征税。显然按照租会收入征税的税基要大于按照房产原值征税的税基。
李文认为，房产税的两种计依据和两套税率会导致房产税的税收公平只是一种偶然。二人具体测算出自有的经营性房产与出租性房产税收负担的均衡条件：在房产原值扣除比例为30%的情况下，只有房产年租金为房产原值7%时，同一房产按照房产原值课税与按照租金收入课税的税收负担才相等；当房产年租金收入大于房产原值的7%时，按照租金收入课税的税收负担较大；当房产年租金收入小于房产原值的7%时，按照房产原值课税的税收负担较大
王金波认为，在我国居民收入水平和财富分配差距的拉大的同时，住房拥有量和其价值大小己经成为衡量人们贫富差距的一个重要指标，房产税作为我国最为重要的财产税，虽然以房产作为课税对象，但对公平财富分配、缩小贫富差距却无能为力。
贾康、白景明认为，两套税制的税率和计税依据都不相同，因此内外资企业利用房地产的税收成本不同，这必然导致房地产资源在企业之间配置的低效率。
樊丽明、李文认为，现行房产税对房地产开发企业囤积土地、空置土地毫无约束，导致土地资源闲置严重。由于现行房产税对居民的自有住宅不予征税，这大大降低了投机者进行商品房投机的成本，造成了近几年商品房投机现象严重。商品房投机一方面使得住宅大量闲置，另一方面增加了商品房总需求。造成房价上涨过快，真正的住房需求却无法得到满足。此外，投机行为还导致市场供求信息、价格信号失灵，扰乱房地产市场秩序，进一步使房地产市场过热，经济风险增大。
三、房产税公平的实证分析
我国房产税属于个别财产税，在城镇的经营性房屋是其征税对象；征税办法是按照房屋的经营使用方式来规定的，自用房屋按房产计税余值来进行征收，出租的房屋则按照租金收入来进行征收。
而从2011年1月开始，我国房产税正式在上海、重庆两地试行。房产税，即以房屋为征税对象，对其产权所有者征收的一种税，为财产税的范畴。在上海，本地居民新购二套房或以上者及外地户籍新购房均属于房产税征收范围。重庆试点的房产税征收范围则是：个人拥有独栋别墅、新购高档住宅以及在重庆市同时无户籍、无工作、无企业者新购住房。 （一）改革前房产税对城镇居民住房不征税，导致过热的房地产投机行为，贫富差距被进一步的拉大。
上海、重庆房地产税开征试点改革前，征税范围过小，难于调控。目前，我国房产税仅针对个人出租性和经营性房产进行征税，而对于自有自用的房产免于征税，加之中国的传统思想的影响，直接导致了我国商品房投机现象异常严重，个人拥有2-3套房甚至更多的比例不断攀升，投机商品房的人投机成功后获取暴利，而真正需要购房的人不得不面对过高的房价望而却步，从而使得贫富差距进一步的被拉大了。因此，现行房产税征税范围不包括城镇居民自有住房的缺陷，大大降低了投机者的投机成本，更深一步的拉大了贫富间的差距，加剧了社会不公。见下图1：
S1为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，D1为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，S1与D1的交点决定了在该供给和需求情况下的市场均衡价格和均衡数量；S2为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，D2为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，S2与D2的交点决定了在该供给和需求情况下的市场均衡价格和均衡数量。
由此，我们可以看出，由于存在投机与囤积行为，Q1Q2为城镇住房减少的数量，P1P2为均衡价格上升的数值。而对于城镇居民财富分配的主要影响表现在如下四个方面：城镇居民中中低层收入者因为房价升高而买不起住房，转而只能去租房，CAQ1Q2为这部分城镇居民减少的购房支出，而FHQ1Q2为失去的住房的市场价值，显而易见，FHQ1Q2的面积远远大于CAQ1Q2的面积，并且，其用于租房的支出不能累积财富，其总体的财富总量是减少的；而相较于那部分买得起住房的城镇居民而言，其用于购房的支出中多出了FBP1P2，恰好与住房价值的增加额相等，期财富总量并没有增加；对于那部分进行住房投机的城镇居民来说，住房价值增加额与购房支出增加额相互抵消后，有额外的租金收入可获得，其财富总量增加；而相对于房地产开发商，在Q2数量下的房产销售额增加了EBP1P2，还剩余Q1Q2数量的房产。可以看到，富有阶层的财富增加依靠的是住房的投机与囤积行为，进而导致贫富差距进一步的拉大。这一点，我们可以从图1中清楚地看到。
（二）改革后的房产税针对个人住房征税，个人住房越多，征税越多，有利于税收公平。
近些年来，随着我国房地产业的迅猛发展，拥有私有住房的城镇居民的比例在迅速提高，对于大多数的城镇居民而言，房产已经成为私人财富的重要组成部分。因此，要消除将房产税征税范围扩大到城镇居民自有住房的制度性障碍，已经具备理论与实践的可行性。与此同时，我国不同阶层居民的收入差距在逐渐的拉大，财富分配存有不公，导致我国的基尼系数在世界上名列前茅，两极分化日益凸显出来。而房产税作为政府再分配功能的重要税种，若是征税范围过小，税额过低，很难真正实现其具备的功能，更甚者，会进一步加剧贫富分化。因此，扩大房产税征税范围、增加税基税额是真正实现税收的公平效应的必要措施。
我国房产税的税率设定为：首套房为3%，二套为4%，三套为5%，以此类推。即每套商品房按其适用的税率由国家财政部向购买者征收房产税。从这种税率设定来看，购房者购买的房屋越多，上缴的税款越大，从而从客观上降低收入之间的差距，降低基尼系数，达到收入的再分配的作用。
四、房产税效率的实证分析
（一）改革前房产税经济效率评价
我国实行对经营性房产和自住房产实行不同税制，影响房产资源配置。
改革前，我国房产税规定：自用经营性房产的计税依据为扣除10%～30%后的房产原值，年税率为1.2%；出租性房产的计税依据为租金收入，税率为12%。据此，我们可以测算出按两种计税依据和税率分别对同一房产课税而税负相同的条件。
用Q代表房产原值，R代表年租金收入，测算结果如下：
原值扣除比例税负相等按原值课税重按租金课税重
10% R=9%Q R<9%Q R>9%Q
20% R=8%Q R<8%Q R>8%Q
30% R=7%Q R<7%Q R>7%Q
由此可见，在计税依据和税率不同的情况下，同一房产所承担的税负因使用方式的不同而不同是常态，而税负相同则成为偶然情况。
两种计税方法对新、旧房产税负的影响是最为直接的。在扣除比例一定的情况下，由于房产原值是固定不变的（除非对房产进行大规模的改造和更新），因此，按房产原值课征的房产税也是不变的。
租金收入是与房产市场价值正相关的。房产具有自然升值的特征，而且存在的时间很长，所以房产建成的时间越长，其市场价值与原值的偏离越大（在房产可以正常使用的前提下），那么其租金收入即R越大，租金收入与房产原值的比例越大，这对于处于城市繁华地段的房产尤其如此。
因此，一般来说，建成时间较长的旧房产，按租金征收房产税的税负较重，而对于建成时间较短的新房产而言，按房产原值征收房产税的税负比较轻。
税负不同会扭曲房产资源的配置。一般而言。房产所有者利用自有房产进行经营的收入要多于将房产出租所获得的租会收入。但自己经营要花费很多时间，而将房产出租仅收取租金所占用的时问很少。所以，纳税人在选择能够使自己效用最大化的收入和闲暇组合的同时，也就确定了房产在出租与经营两种使用方式间的配置。两种房产税基与税率的不同，会直接的影响到纳税人的收入与闲暇组合，从而最终影响房产资源的配置。
（二）改革后房产税经济效率评价
1.我国房产税应该始终坚持“效率优先，兼顾公平”的原则
经济活动和资源配置的主体是企业，因此，课征于企业的房产税首当其冲的是效率，坚持“效率优先，兼顾公平”的原则，单一的比例税率适宜实行，简化税制，从而从根本上保证房产的有效配置和利用。用于经营和出租的个人房产，其本质上与企业的经营性房产相同，因此应应用与企业相配套的房产税征收政策，保证房产资源的有效并且合理配置。 2.按照房产市场价值征税，统一企业商用房产与出租房产的计税税率与依据。
个人出租性房产的产权虽为个人所有，但期性质与企业经营行为相同。正如前文所说，运用两种不同的税收政策于这两类房产，将会严重影响到房产资源的有效配置。因此，应该将这两类房产税统一起来。而对于这两类房产而言，企业的经营性房产大多为自己多用，其租金收入只能被认定为估算值，因此，以租金收入作为其计税依据显然是不合理的，容易造成税负过重或者过轻的后果。而且，如果按照租金收入来作为计税依据，即是把房产税税负与经济效益两者挂钩，最终导致经济效益越差，税负就越轻，反之则越重，这显然不利于企业经营管理的改善和房产资源的合理利用。因而，也不利于税收的经济效率。
五、结论
到目前为止，以渐进的实施机制是实现房产税的调控功能最好的改革措施。因此，为了实现在税收政策上房地产业的科学发展，在作出房产税改革的选择之前，还必须着力解决其具体的实现机制问题。目前，在房地产税制改革的困难局面之前，应采取分步走、先试点再推广和规范的方法，这样可以有效的避免“一刀切”的局面，陷入经济与社会发展两极摆动的境地。
因此，我国的房地产的改革试点工作正在以上海、重庆为先锋队逐步推行过程中。试点工作已经进行了两年，在此过程中虽然有不合适的地方，但是，基本实现了按照公平与效率原则来开展税收征收工作。改革成功的房地产税收制度，能够在一定程度上调配社会财富的不均衡问题，有效防止住房资产占有上过于的两极分化，有助于个人收入的二次分配；而房产税作为我国宏观调控的手段之一，将会在一定程度上抑制房地产的投资和投机行为，弱化并调配出一部分房地产需求；合理的房产税制度，能够持续并稳定的增加地方政府的财政收入，破解土地财政困局。因此，可以说房产税税种重新设计的目的就是改革税制，打造我国地方政府已有的地方税体系中主体税种的大框架，这对我国市场经济体制的建设具有全局意义。（作者单位：云南财经大学）
参考文献：
[1]威廉配第，赋税论[M]，商务印书馆，1997
[2]亚当斯密，国民财富的性质和原因的研究[M]，商务印书馆，1997
[3]罗尔斯，正义论[M]，商务印书馆，1997
[4]约翰穆勒，政治经济学原理[M]，商务印书馆，1997
[5]克努特维克塞尔，财政理论考察——兼论瑞典的财政制度[M]，古斯塔夫费希出版社，1946
[6]阿道夫瓦格纳，财政学[M]，商务印书馆，1997
[7]樊丽明，西方国家财政税收论纲[M]，山东大学出版社，1996
[8]杨元杰，税收学[M]，经济管理出版社，2002
[9]张馨，当代财政与财政学主流[M]，东北财经大学出版社，2010
[10]李玉庆、沈普明，房产税税收征管的调查与建议[J]，税务研究，2011（3）
[11]徐壮，完善房产税政策的几点建议[J]，税务研究，2012（4）
[12]王金波，对我国个人房产开征房产税的几点看法[J]，涉外税务，2012（4）
[13]张永忠，我国房产税的改革方向[J]，发展，2011（4）
[14]刘著，对税收公平与效率原则兼顾的思考[J]，辽宁财税，2013（12）
[15]吴艳、张倩，论在市场经济条件下的税收公平与效益原则[J]，吉林工商学报，2013（1）
公平与效率是世界各国经济发展过程中必然需要解决的两大主题，而相对于经济处于快速增长阶段并且收入差距迅速拉大的发展中国家而言尤其如此。公平与效率同时也是促使政府改革和完善税制理论的重要研究内容之一。即使在税收理论较为成熟、税制较为完善和健全的发达国家，在如何合理搭配税制公平与效率职能从而更好地发挥税收对国民经济的调控和促进作用的问题上，依然存在很大分歧。
二、文献综述
（一）国外学者对税收公平与效率的研究
1.公平是税收最基本的原则。国外学者对税收的公平普遍有如下看法：
亚当.斯密在《国富论》中提出，税收公平包括，税收要对所有人、一切事物征税，做到无所偏袒；一国国民应当根据自身纳税能力和在国家保护下收入的多少，缴纳国赋，维持政府。
阿道夫.瓦格纳认为，税收公平应该做到，对于每一个合法公民无论其地位、身份如何都有义务纳税，但从社会政策的观点出发，对劳动所得或收入比较少的公民是可以减免税收的；
维克塞尔和林达尔认为，税收公平是指根据纳税人从政府提供的服务中获益的多少作为其纳税的依据，获益多的多纳税。二人创立了自愿交换模型，得出了公共品供给与需求的林达尔均衡，该均衡即是纳税人的从公共品中的收益与其负担税收相等的解。
2. 税收效率是指以尽量小的税收成本取得尽量大的税收收益。国外学者有如下几种观点：
亚当.斯密提出，税收行政效率包括：确实原则，税法应当是明确的，纳税人缴税的时间、地点、方式、数额和违反税法的惩罚措施都应当是确定的；便利原则，即税法对缴税时间、地点和方式的规定应当尽量使纳税人得到最大的便利：节省原刚，卸税务机关和人员征税时的成本应当尽量小。
阿道夫.瓦格纳提出的税收效率同样包括了确实原则、便利原则和节省原则。
阿尔弗里德.马歇尔在《经济学原理》中指出：税收可能会使消费者剩余的减少大于政府征得的税收，从而形成税楔，该税楔即为税收的超额负担，有效的税收应尽可能减少超额负担；因此。有效的税收对资源配置的扭曲效应尽可能小，也就是说应该使税收的超额负担尽可能小。
（二）税收公平与效率的协调
国内大多数学者认为税收公平与效率是既矛盾又统一的：税收公平与效率是相互促进，互相协调的；但是，在具体税种的设计上，二者又是相互矛盾的，往往难以兼顾。
刘铸认为，效率是公平的前提，没有效率的公平只能是低级的平均主义，真正的公平必须是有效率的公平；公平是效率的必须条件，没有公平必然会挫伤个人和企业的积极性，甚至激化社会矛盾，最终必然影响经济的良性运行。然而，税收公平与效率又是相互矛盾的，二者往往难以兼顾，必须通过税制的合理设计实现协调。流转税应当侧重税收效率，同时通过对个人收入的间接调控来兼顾公平。
叶子荣、杨萍认为，税收公平与效率的协调应当通过多层次的调控来实现：通过各种流转税调控个人收入在国民收入初次分配中的比例，实现国民经济高效发展，然后通过个人所得税、财产税等直接税调控居民的财富分配。
张晓霞提出，法人是社会生产的基本单位，是社会财富的主要创造者，资源配置是否有效直接影响到企业的行为，而财富分配是否公平更直接地影响到个人的积极性。因此，课征于企业的税收应当更加侧重效率，而课征于个人的税收应当更加侧重于公平。
（三）房产税的公平与效率
殷琳认为，房产税理论计税依据与实际计税依据是存在偏差的，由此会造成税负不公。以房产余值作为计税依据只是对房产价值征税，并不对地产价值征税，而以租金作为计税依据，则是对房地产价值的征税。显然按照租会收入征税的税基要大于按照房产原值征税的税基。
李文认为，房产税的两种计依据和两套税率会导致房产税的税收公平只是一种偶然。二人具体测算出自有的经营性房产与出租性房产税收负担的均衡条件：在房产原值扣除比例为30%的情况下，只有房产年租金为房产原值7%时，同一房产按照房产原值课税与按照租金收入课税的税收负担才相等；当房产年租金收入大于房产原值的7%时，按照租金收入课税的税收负担较大；当房产年租金收入小于房产原值的7%时，按照房产原值课税的税收负担较大
王金波认为，在我国居民收入水平和财富分配差距的拉大的同时，住房拥有量和其价值大小己经成为衡量人们贫富差距的一个重要指标，房产税作为我国最为重要的财产税，虽然以房产作为课税对象，但对公平财富分配、缩小贫富差距却无能为力。
贾康、白景明认为，两套税制的税率和计税依据都不相同，因此内外资企业利用房地产的税收成本不同，这必然导致房地产资源在企业之间配置的低效率。
樊丽明、李文认为，现行房产税对房地产开发企业囤积土地、空置土地毫无约束，导致土地资源闲置严重。由于现行房产税对居民的自有住宅不予征税，这大大降低了投机者进行商品房投机的成本，造成了近几年商品房投机现象严重。商品房投机一方面使得住宅大量闲置，另一方面增加了商品房总需求。造成房价上涨过快，真正的住房需求却无法得到满足。此外，投机行为还导致市场供求信息、价格信号失灵，扰乱房地产市场秩序，进一步使房地产市场过热，经济风险增大。
三、房产税公平的实证分析
我国房产税属于个别财产税，在城镇的经营性房屋是其征税对象；征税办法是按照房屋的经营使用方式来规定的，自用房屋按房产计税余值来进行征收，出租的房屋则按照租金收入来进行征收。
而从2011年1月开始，我国房产税正式在上海、重庆两地试行。房产税，即以房屋为征税对象，对其产权所有者征收的一种税，为财产税的范畴。在上海，本地居民新购二套房或以上者及外地户籍新购房均属于房产税征收范围。重庆试点的房产税征收范围则是：个人拥有独栋别墅、新购高档住宅以及在重庆市同时无户籍、无工作、无企业者新购住房。 （一）改革前房产税对城镇居民住房不征税，导致过热的房地产投机行为，贫富差距被进一步的拉大。
上海、重庆房地产税开征试点改革前，征税范围过小，难于调控。目前，我国房产税仅针对个人出租性和经营性房产进行征税，而对于自有自用的房产免于征税，加之中国的传统思想的影响，直接导致了我国商品房投机现象异常严重，个人拥有2-3套房甚至更多的比例不断攀升，投机商品房的人投机成功后获取暴利，而真正需要购房的人不得不面对过高的房价望而却步，从而使得贫富差距进一步的被拉大了。因此，现行房产税征税范围不包括城镇居民自有住房的缺陷，大大降低了投机者的投机成本，更深一步的拉大了贫富间的差距，加剧了社会不公。见下图1：
S1为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，D1为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，S1与D1的交点决定了在该供给和需求情况下的市场均衡价格和均衡数量；S2为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，D2为不发生囤积行为和投机行为下的住房供给曲线，S2与D2的交点决定了在该供给和需求情况下的市场均衡价格和均衡数量。
由此，我们可以看出，由于存在投机与囤积行为，Q1Q2为城镇住房减少的数量，P1P2为均衡价格上升的数值。而对于城镇居民财富分配的主要影响表现在如下四个方面：城镇居民中中低层收入者因为房价升高而买不起住房，转而只能去租房，CAQ1Q2为这部分城镇居民减少的购房支出，而FHQ1Q2为失去的住房的市场价值，显而易见，FHQ1Q2的面积远远大于CAQ1Q2的面积，并且，其用于租房的支出不能累积财富，其总体的财富总量是减少的；而相较于那部分买得起住房的城镇居民而言，其用于购房的支出中多出了FBP1P2，恰好与住房价值的增加额相等，期财富总量并没有增加；对于那部分进行住房投机的城镇居民来说，住房价值增加额与购房支出增加额相互抵消后，有额外的租金收入可获得，其财富总量增加；而相对于房地产开发商，在Q2数量下的房产销售额增加了EBP1P2，还剩余Q1Q2数量的房产。可以看到，富有阶层的财富增加依靠的是住房的投机与囤积行为，进而导致贫富差距进一步的拉大。这一点，我们可以从图1中清楚地看到。
（二）改革后的房产税针对个人住房征税，个人住房越多，征税越多，有利于税收公平。
近些年来，随着我国房地产业的迅猛发展，拥有私有住房的城镇居民的比例在迅速提高，对于大多数的城镇居民而言，房产已经成为私人财富的重要组成部分。因此，要消除将房产税征税范围扩大到城镇居民自有住房的制度性障碍，已经具备理论与实践的可行性。与此同时，我国不同阶层居民的收入差距在逐渐的拉大，财富分配存有不公，导致我国的基尼系数在世界上名列前茅，两极分化日益凸显出来。而房产税作为政府再分配功能的重要税种，若是征税范围过小，税额过低，很难真正实现其具备的功能，更甚者，会进一步加剧贫富分化。因此，扩大房产税征税范围、增加税基税额是真正实现税收的公平效应的必要措施。
我国房产税的税率设定为：首套房为3%，二套为4%，三套为5%，以此类推。即每套商品房按其适用的税率由国家财政部向购买者征收房产税。从这种税率设定来看，购房者购买的房屋越多，上缴的税款越大，从而从客观上降低收入之间的差距，降低基尼系数，达到收入的再分配的作用。
四、房产税效率的实证分析
（一）改革前房产税经济效率评价
我国实行对经营性房产和自住房产实行不同税制，影响房产资源配置。
改革前，我国房产税规定：自用经营性房产的计税依据为扣除10%～30%后的房产原值，年税率为1.2%；出租性房产的计税依据为租金收入，税率为12%。据此，我们可以测算出按两种计税依据和税率分别对同一房产课税而税负相同的条件。
用Q代表房产原值，R代表年租金收入，测算结果如下：
原值扣除比例税负相等按原值课税重按租金课税重
10% R=9%Q R<9%Q R>9%Q
20% R=8%Q R<8%Q R>8%Q
30% R=7%Q R<7%Q R>7%Q
由此可见，在计税依据和税率不同的情况下，同一房产所承担的税负因使用方式的不同而不同是常态，而税负相同则成为偶然情况。
两种计税方法对新、旧房产税负的影响是最为直接的。在扣除比例一定的情况下，由于房产原值是固定不变的（除非对房产进行大规模的改造和更新），因此，按房产原值课征的房产税也是不变的。
租金收入是与房产市场价值正相关的。房产具有自然升值的特征，而且存在的时间很长，所以房产建成的时间越长，其市场价值与原值的偏离越大（在房产可以正常使用的前提下），那么其租金收入即R越大，租金收入与房产原值的比例越大，这对于处于城市繁华地段的房产尤其如此。
因此，一般来说，建成时间较长的旧房产，按租金征收房产税的税负较重，而对于建成时间较短的新房产而言，按房产原值征收房产税的税负比较轻。
税负不同会扭曲房产资源的配置。一般而言。房产所有者利用自有房产进行经营的收入要多于将房产出租所获得的租会收入。但自己经营要花费很多时间，而将房产出租仅收取租金所占用的时问很少。所以，纳税人在选择能够使自己效用最大化的收入和闲暇组合的同时，也就确定了房产在出租与经营两种使用方式间的配置。两种房产税基与税率的不同，会直接的影响到纳税人的收入与闲暇组合，从而最终影响房产资源的配置。
（二）改革后房产税经济效率评价
1.我国房产税应该始终坚持“效率优先，兼顾公平”的原则
经济活动和资源配置的主体是企业，因此，课征于企业的房产税首当其冲的是效率，坚持“效率优先，兼顾公平”的原则，单一的比例税率适宜实行，简化税制，从而从根本上保证房产的有效配置和利用。用于经营和出租的个人房产，其本质上与企业的经营性房产相同，因此应应用与企业相配套的房产税征收政策，保证房产资源的有效并且合理配置。 2.按照房产市场价值征税，统一企业商用房产与出租房产的计税税率与依据。
个人出租性房产的产权虽为个人所有，但期性质与企业经营行为相同。正如前文所说，运用两种不同的税收政策于这两类房产，将会严重影响到房产资源的有效配置。因此，应该将这两类房产税统一起来。而对于这两类房产而言，企业的经营性房产大多为自己多用，其租金收入只能被认定为估算值，因此，以租金收入作为其计税依据显然是不合理的，容易造成税负过重或者过轻的后果。而且，如果按照租金收入来作为计税依据，即是把房产税税负与经济效益两者挂钩，最终导致经济效益越差，税负就越轻，反之则越重，这显然不利于企业经营管理的改善和房产资源的合理利用。因而，也不利于税收的经济效率。
五、结论
到目前为止，以渐进的实施机制是实现房产税的调控功能最好的改革措施。因此，为了实现在税收政策上房地产业的科学发展，在作出房产税改革的选择之前，还必须着力解决其具体的实现机制问题。目前，在房地产税制改革的困难局面之前，应采取分步走、先试点再推广和规范的方法，这样可以有效的避免“一刀切”的局面，陷入经济与社会发展两极摆动的境地。
因此，我国的房地产的改革试点工作正在以上海、重庆为先锋队逐步推行过程中。试点工作已经进行了两年，在此过程中虽然有不合适的地方，但是，基本实现了按照公平与效率原则来开展税收征收工作。改革成功的房地产税收制度，能够在一定程度上调配社会财富的不均衡问题，有效防止住房资产占有上过于的两极分化，有助于个人收入的二次分配；而房产税作为我国宏观调控的手段之一，将会在一定程度上抑制房地产的投资和投机行为，弱化并调配出一部分房地产需求；合理的房产税制度，能够持续并稳定的增加地方政府的财政收入，破解土地财政困局。因此，可以说房产税税种重新设计的目的就是改革税制，打造我国地方政府已有的地方税体系中主体税种的大框架，这对我国市场经济体制的建设具有全局意义。（作者单位：云南财经大学）
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