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［摘要］ 企业会计准则自2007年1月1日在上市公司实行以来，各地财政部门每年组织会计人员学习准则的相关规定，企业会计准则与原企业会计制度相对比发生了重大变化，笔者将企业会计准则中新的规定和核算方法进行一下归纳总结，以便于会计人员更好、更快、更准确地学习和掌握准则的相关规定。
［关键词］ 准则；原制度；重大变化；总结；归纳
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2011 . 06. 004
［中图分类号］F230 ［文献标识码］A ［文章编号］1673 - 0194（2011）06- 0008- 02
２００７年１月１日，我国在上市公司率先执行企业会计准则， 之后在大中型企业陆续相继实施，为了方便会计人员学习和掌握准则的内容，现将企业会计准则与原企业会计制度发生重大变化的会计核算方法总结归纳如下。
一、引入了“公允价值”计量属性
公允价值，是指公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。准则中规定，交易性金融资产、可供出售的金融资产和符合条件的投资性房地产可按公允价值核算，非货币性资产交换如果具有商业实质，且交换的非货币性资产公允价值能够可靠计量也按公允价值计价。
（一）交易性金融资产
购入时按取得公允价值计价，交易所产生的费用列记“投资收益”，后续计量按公允价值计量，公允价值与账面的差列记“公允价值变动损益”，期末转入“本年利润”，计入当期损益。交易性金融资产公允价值变动额未实现前不计入应纳税所得额。
（二）可供出售的金融资产
购入时按取得成本计价（含交易费用），后续计量按公允价值计量，公允价值与账面价值的差列记“资本公积”，确认资产减值损失时，将可收回金额与取得成本的差列记“资产减值损失”，可收回金额与账面价值的差列记“可供出售的金融资产”，同时转出列入“资本公积”的公允价值与账面价值的差。
（三）投资性房地产
准则对于投资性房地产规定了两种计量模式：一是成本计量模式，二是公允价值计量模式。
投资性房地产如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，允许采用公允价值计量模式。
公允价值计量模式下的会计处理方法：
１.由存货、自用固定资产转为投资性房地产时，转换日的公允价值大于账面价值的差，列记“资本公积”；公允价值小于账面价值的差，列记“公允价值变动损益”，计入当期损益。
２.由成本计量模式转换为公允价值计量模式，转换日公允价值与账面价值的差，调整期初留存收益，计入“盈余公积”和“未分配利润”，“盈余公积”不足调整的调整“未分配利润”。
３.公允价值计量模式的后续计量
（１）期末投资性房地产公允价值与账面价值的差列记“公允价值变动损益”，列入当期损益。
（２）投资性房地产转为自用时，按转换日的公允价值列记“固定资产”，与账面价值的差额列记“公允价值变动损益”，计入当期损益。
（３）投资性房地产处置时，公允价值变动中列入“资本公积”部分转入“其他业务收入”；结转当期损益的“公允价值变动损益”也要同时转入“其他业务收入”。这种会计处理被称为落地处理，表明投资性房地产的公允价值变动值已经实现。
（四）非货币性资产交换
非货币资产交换同时满足下列两个条件的：①该项交换具有商业实质；②换入资产和换出资产的公允价值能够可靠地计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益。
在公允价值计量的情况下，无论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不相同，就涉及损益的确认，损益的确认根据换出资产的不同而有所区别。
１.换出资产为存货的，应当视同销售处理，按照公允价值确认销售收入，同时存货的账面价值结转销售成本。
２.换出资产为固定资产或无形资产的，换出资产的公允价值和换出资产的账面价值的差额列记“营业外收入”或“营业外支出”。
３.换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产的公允价值和换出资产的账面价值的差额列记“投资收益”。
二、引入了“现值”计量属性
现值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种属性。
（一）具有融资性质购入固定资产、无形资产的计价
企业购买固定资产、无形资产通常在正常信用条件期限内付款，但超过正常信用条件（通常为３年）延期付款时，实质上具有融资租赁性质，购入固定资产、无形资产的成本不能以各期付款数额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。
按支付的现值列记“固定资产”、“无形资产”；按各期支付的金额列记“长期应付款”；现值与支付的金额之间的差额列记“未确认融资费用”。
折现率是以反映当前市场货币时间价值和延期付款债务特定风险的利率来确定。
购入固定资产“未确认融资费用”按实际利率法计算各期应摊销的融资费用，如果有安装期或建设期，符合资本化条件则记入“在建工程”，否则分期列记“财务费用”。
购入无形资产“未确认融资费用”按实际利率法计算各期应摊销的融资费用，分期列记“财务费用”。
（二）固定资产的弃置费用
对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。
弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站、煤矿、水电站设施等弃置和恢复义务。
弃置费用通常是在固定资产使用寿命结束后，也就是说在固定资产报废后发生的，在确定初始入账成本时应包括弃置费用的现值。弃置费用的现值列记“预计负债”。现值与固定资产使用寿命结束后发生的弃置费用的数额的差，采用实际利率法在固定资产使用寿命内进行摊销，每年的摊销额记入“财务费用”的同时记入“预计负债”。
列入固定资产原值的“预计负债”和按实际利率法摊销的“预计负债”合计后即等于固定资产使用寿命结束时应承担的弃置义务的金额。
（三）非流动资产可收回金额的确定
在确定固定资产、无形资产可收回金额时，通常须要计算资产预计未来现金流量的现值。
资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。
三、借款费用资本化的问题
借款费用允许开始资本化必须同时满足3个条件，即资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或可销售状态所必须的购建或者生产活动已经开始。
请注意，这里所说的“为使资产达到预定可使用或可销售状态所必须的购建或者生产活动”是有时间限制的，这里指的是一年（含一年）以上，也就是说如果不足一年，即使符合上述3个条件，借款费用也不得资本化。
准则所说的资产通常包括：存货、固定资产、投资性房地产。因为只有这3项资产的购建或者生产活动有可能达到一年以上。
（一）借款利息资本化金额的确定
１.专门借款。为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。
２.一般借款。为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数并乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。
资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。
四、资产减值问题
准则规定，企业资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计其可收回金额，然后将估计的资产可收回金额与账面价值相比较，以确定资产是否发生了减值，以及是否需要计提资产减值准备并确认相应的减值损失。
如果期末企业资产不存在减值迹象，可以不进行减值测试，但使用期限不确定的无形资产和商誉无论是否有减值迹象，期末都要进行减值测试。
减值测试的方法是根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
五、所得税会计核算问题
准则规定，企业所得税会计应采用资产负债表债务法计算所得税费用，原制度规定的企业可以选择采用应付税款法或以利润为基础的纳税影响会计核算法被取消。
资产负债表债务法所得税会计的核算程序：
１.按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债的账面价值。
２.按照准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。
３.比较资产和负债的账面价值与计税基础，对于两者之间存在差异的，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异并乘以所得税税率，计算出来的这个数字就是资产负债表日递延所得税资产或负债的应有金额，并与期初递延所得税资产或负债金额相对比，确定当期增加或减少递延所得税资产和负债的金额，作为构成利润表所得税费用的其中一个组成部分——递延所得税。
４.按照适用的税法规定计算当期应纳所得税，即应纳税所得额乘以所得税税率，作为构成利润表所得税费用的其中一个组成部分——当期所得税。
５.确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分，企业在计算了当期所得税和递延所得税后，根据两者之和（差），计算出所得税费用的金额。
［关键词］ 准则；原制度；重大变化；总结；归纳
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2011 . 06. 004
［中图分类号］F230 ［文献标识码］A ［文章编号］1673 - 0194（2011）06- 0008- 02
２００７年１月１日，我国在上市公司率先执行企业会计准则， 之后在大中型企业陆续相继实施，为了方便会计人员学习和掌握准则的内容，现将企业会计准则与原企业会计制度发生重大变化的会计核算方法总结归纳如下。
一、引入了“公允价值”计量属性
公允价值，是指公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。准则中规定，交易性金融资产、可供出售的金融资产和符合条件的投资性房地产可按公允价值核算，非货币性资产交换如果具有商业实质，且交换的非货币性资产公允价值能够可靠计量也按公允价值计价。
（一）交易性金融资产
购入时按取得公允价值计价，交易所产生的费用列记“投资收益”，后续计量按公允价值计量，公允价值与账面的差列记“公允价值变动损益”，期末转入“本年利润”，计入当期损益。交易性金融资产公允价值变动额未实现前不计入应纳税所得额。
（二）可供出售的金融资产
购入时按取得成本计价（含交易费用），后续计量按公允价值计量，公允价值与账面价值的差列记“资本公积”，确认资产减值损失时，将可收回金额与取得成本的差列记“资产减值损失”，可收回金额与账面价值的差列记“可供出售的金融资产”，同时转出列入“资本公积”的公允价值与账面价值的差。
（三）投资性房地产
准则对于投资性房地产规定了两种计量模式：一是成本计量模式，二是公允价值计量模式。
投资性房地产如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，允许采用公允价值计量模式。
公允价值计量模式下的会计处理方法：
１.由存货、自用固定资产转为投资性房地产时，转换日的公允价值大于账面价值的差，列记“资本公积”；公允价值小于账面价值的差，列记“公允价值变动损益”，计入当期损益。
２.由成本计量模式转换为公允价值计量模式，转换日公允价值与账面价值的差，调整期初留存收益，计入“盈余公积”和“未分配利润”，“盈余公积”不足调整的调整“未分配利润”。
３.公允价值计量模式的后续计量
（１）期末投资性房地产公允价值与账面价值的差列记“公允价值变动损益”，列入当期损益。
（２）投资性房地产转为自用时，按转换日的公允价值列记“固定资产”，与账面价值的差额列记“公允价值变动损益”，计入当期损益。
（３）投资性房地产处置时，公允价值变动中列入“资本公积”部分转入“其他业务收入”；结转当期损益的“公允价值变动损益”也要同时转入“其他业务收入”。这种会计处理被称为落地处理，表明投资性房地产的公允价值变动值已经实现。
（四）非货币性资产交换
非货币资产交换同时满足下列两个条件的：①该项交换具有商业实质；②换入资产和换出资产的公允价值能够可靠地计量，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益。
在公允价值计量的情况下，无论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不相同，就涉及损益的确认，损益的确认根据换出资产的不同而有所区别。
１.换出资产为存货的，应当视同销售处理，按照公允价值确认销售收入，同时存货的账面价值结转销售成本。
２.换出资产为固定资产或无形资产的，换出资产的公允价值和换出资产的账面价值的差额列记“营业外收入”或“营业外支出”。
３.换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产的公允价值和换出资产的账面价值的差额列记“投资收益”。
二、引入了“现值”计量属性
现值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种属性。
（一）具有融资性质购入固定资产、无形资产的计价
企业购买固定资产、无形资产通常在正常信用条件期限内付款，但超过正常信用条件（通常为３年）延期付款时，实质上具有融资租赁性质，购入固定资产、无形资产的成本不能以各期付款数额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。
按支付的现值列记“固定资产”、“无形资产”；按各期支付的金额列记“长期应付款”；现值与支付的金额之间的差额列记“未确认融资费用”。
折现率是以反映当前市场货币时间价值和延期付款债务特定风险的利率来确定。
购入固定资产“未确认融资费用”按实际利率法计算各期应摊销的融资费用，如果有安装期或建设期，符合资本化条件则记入“在建工程”，否则分期列记“财务费用”。
购入无形资产“未确认融资费用”按实际利率法计算各期应摊销的融资费用，分期列记“财务费用”。
（二）固定资产的弃置费用
对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。
弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站、煤矿、水电站设施等弃置和恢复义务。
弃置费用通常是在固定资产使用寿命结束后，也就是说在固定资产报废后发生的，在确定初始入账成本时应包括弃置费用的现值。弃置费用的现值列记“预计负债”。现值与固定资产使用寿命结束后发生的弃置费用的数额的差，采用实际利率法在固定资产使用寿命内进行摊销，每年的摊销额记入“财务费用”的同时记入“预计负债”。
列入固定资产原值的“预计负债”和按实际利率法摊销的“预计负债”合计后即等于固定资产使用寿命结束时应承担的弃置义务的金额。
（三）非流动资产可收回金额的确定
在确定固定资产、无形资产可收回金额时，通常须要计算资产预计未来现金流量的现值。
资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。
三、借款费用资本化的问题
借款费用允许开始资本化必须同时满足3个条件，即资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或可销售状态所必须的购建或者生产活动已经开始。
请注意，这里所说的“为使资产达到预定可使用或可销售状态所必须的购建或者生产活动”是有时间限制的，这里指的是一年（含一年）以上，也就是说如果不足一年，即使符合上述3个条件，借款费用也不得资本化。
准则所说的资产通常包括：存货、固定资产、投资性房地产。因为只有这3项资产的购建或者生产活动有可能达到一年以上。
（一）借款利息资本化金额的确定
１.专门借款。为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。
２.一般借款。为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数并乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。
资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。
四、资产减值问题
准则规定，企业资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计其可收回金额，然后将估计的资产可收回金额与账面价值相比较，以确定资产是否发生了减值，以及是否需要计提资产减值准备并确认相应的减值损失。
如果期末企业资产不存在减值迹象，可以不进行减值测试，但使用期限不确定的无形资产和商誉无论是否有减值迹象，期末都要进行减值测试。
减值测试的方法是根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
五、所得税会计核算问题
准则规定，企业所得税会计应采用资产负债表债务法计算所得税费用，原制度规定的企业可以选择采用应付税款法或以利润为基础的纳税影响会计核算法被取消。
资产负债表债务法所得税会计的核算程序：
１.按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债的账面价值。
２.按照准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。
３.比较资产和负债的账面价值与计税基础，对于两者之间存在差异的，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异并乘以所得税税率，计算出来的这个数字就是资产负债表日递延所得税资产或负债的应有金额，并与期初递延所得税资产或负债金额相对比，确定当期增加或减少递延所得税资产和负债的金额，作为构成利润表所得税费用的其中一个组成部分——递延所得税。
４.按照适用的税法规定计算当期应纳所得税，即应纳税所得额乘以所得税税率，作为构成利润表所得税费用的其中一个组成部分——当期所得税。
５.确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分，企业在计算了当期所得税和递延所得税后，根据两者之和（差），计算出所得税费用的金额。