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本文就人力资源会计在发展中所面临的一些问题进行了探讨，并认为只有建立一套合适的人力资源会计理论，尤其是人力资源的确认、计量和报告理论，人力资源会计才能摆脱困境，迎来更广阔的前景。
人力资源会计；困境；对策
[中图分类号]F235 [文献标识码]A [文章编号]1009-9646（2009）02-0013-02
人力资源会计产生于20世纪60年代的美国，首先由赫曼森明确提出了人力资源会计这个概念。1973年，AAA下属的人力资源委员会（CHRA）发表报告对人力资源会计作出了积极的评价，更是推动了人力资源会计的发展。但是人力资源会计的推广施行并非一帆风顺，由于它面临一系列问题，发展陷入了低谷，在随后的20年时间里几乎停滞不前。到了20世纪末，随着知识经济的到来，人力资源会计才逐渐被人们重视起来。
一、人力资源会计面临的困境
（一）人力资源的确认与计量问题
财务会计概念公告规定，一个会计事项若要加以确认，必须满足四条标准：可定义、可计量、相关性和可靠性。人力资源基本符合资产的定义，但是它的可计量性和可靠性受到质疑。传统的人力资源计量模型有成本计量方法和价值计量方法，其中：历史成本法只将人力资源招募过程中的支出列为人力资源的成本，根本不能揭示人力资本的真正成本；重置成本法考虑了人力资源的价值变化，反映了人力资源的现实价值，但是在重置过程中带有人为估计的因素，使得价值更容易被人为操纵。
（二）人力资源的列报问题
从西方国家试行人力资源会计的会计实务中可看出，人力资源会计信息一般只使用于企业内部，并不对外公布。其原因大抵有三：1.公认会计原则（GAAP）至今未要求企业在对外公布的财务报表中披露人力资源信息，企业提供与否完全出于自愿；2.人力资源会计尚未形成一套完善的理论体系和计量方法，所以有关人力资源会计信息的质量尚存疑问；3.人力资源会计计量过于深奥复杂，可能有违“效益>成本”这个约束条件。于是，人力资源会计长期以来只将招募过程中发生的费用资本化，或将人力资源的工薪进行折现。但是，这样披露的信息并不可靠，人力资源的真实价值未得到真实体现。
（三）会计环境方面的制约
1.经济环境制约着人力资源会计的实施。目前，我国人力资源市场尚未形成，人力资源会计的推行缺乏相应的社会基础，阻碍了人力资源会计的推行。
2.相关的会计法规未涉及对人力资源的确认、计量以及披露等内容，从而导致了人力资源会计在计量、核算信息披露等方面缺乏权威、统一、标准的参考和约束，阻碍了人力资源会计的大规模应用。
3.控股股东利益保护因素的制约。由于国内多数企业中控股股东有权决定企业的利润分配，而人力资源会计允许人力资本参与企业利润分配，这将会影响现有股东的利益，因此控股股东势必会阻碍人力资源会计的推行。
二、解决的对策
（一）人力资源的会计确认
在知识经济时代，人力资本成为最稀缺资源，变为决定企业长远发展和具有持久竞争力的重要因素。人力资本应为混合权益，一方面人力资源所有者平时从企业中定期取得固定报酬，另一方面，由于企业合法地占有了人力资源的超额效用即利润，人力资本所有者应该拥有剩余索取权。在取得人力资源的同时，确认一项资产减少，一项负债增加和一项所有者权益增加。其中，借记“人力资产”，贷记“银行存款”，反映企业对其控制的人力资源的追加投入价值；借记“人力资产”，贷记“长期应付款”，反映人力资源取得的固定报酬，用未来薪酬贴现法计算，表示人力资源的基本价值。借记“人力资产”，贷记“人力资本”，反映管理型人力资本的潜在价值及其对企业权益的分享。
（二）人力资源的会计计量
人力资源根据其一般能力、完成特定工作的能力、组织管理能力等进行划分，可分为：生产型人力资源和经营管理型人力资源。生产型人力资源市场趋同于完全竞争市场，这些人力资源的价值可利用群体计量模型如工资贴现法进行计价。高技能、管理型人才对企业的发展至关重要，他们是企业的稀缺资源。这类资源不能采用传统的模式，而要充分体现经营管理者才能的实际价值，否则将不足以实现激励作用。对这类人力资源可在计量其基准价值的基础上，借鉴模糊计量的方法，并结合一些财务与非财务业绩指标进行综合计价。
1.对基准价值的确定可采取欧洲看跌期权（option）模型。企业内部应当设置合理的激励机制，将经营管理型人力资源作为一种生产要素赋予其一定的剩余索取权，并通过期权模型确定其基准价值。假定按期权模型确定的基准价值为A。
2.由于企业家人力资本价值确定的复合性我们必须考虑企业家从事管理的若干方面，单纯的货币计量不能全面反映企业家人力资本的价值。我们需要从管理能力、工作态度、团队精神、创新能力等方面评价和模糊计量，然后计算企业家人力资本模糊计量的隶属度B。
3.企业家人力资本的计量与其经营业绩密切相关。要从企业的持久盈利能力、长短期偿债能力、盈利能力、竞争优势及社会责任等诸方面来衡量企业家人力资本的贡献。我们可以选取相应的指标，并赋予一定的权数，计算出综合评价指数C。
4.在基准价值的估价、模糊计量、业绩综合评价的基础上，计算出企业家人力资本的市场价值（或潜在价值）V=A？B？C。
（三）人力资源的报告
由于目前人力资源的计量还未完全满足可靠性原则，将它完全列入当前财务报表中时机还未成熟，因此，可以考虑把可以可靠计量的人力资源成本列入财务报表中，而把人力资源的基本价值和潜在价值列入到另外一张财务报表中，也就是人力资源资产负债表。对非财务的信息，如人力资源的基本情况表、人力资源满意度、工作状况调查表等等，通过非财务报表（人力资源报告）的形式来反映。
（四）改善人力资源会计环境
1.重视人力资源会计环境的研究。我国应基于不同的环境进行人力资源会计的研究，组建由人力资源管理部门和财会部门共同参与的人力资源会计，安排专门的人员进行理论学习和研究，结合具体情况设计适合本企业的人力资源会计制度。
2.完善人力资源市场。目前，我国的人才市场、劳务市场虽有了一定的发展，但仍不完善，企业家市场几乎不存在。因此，我国应大力发展人力资源市场，为人力资源会计的实施提供完善的市场环境。
3.完善我国的会计制度，使之成为包括物力资本和人力资本两大体系的会计制度。
4.提高人力资源法制化程度，对企业拥有的人力资源，要用法律法规加以确认，对其交换也应有一定的法律规范；对中途违约离职的职工也应有相应的处罚，以保证企业人力资源的相对稳定性。
5.完善企业的用人机制。降低企业因人才流失而造成的损失，保障企业人力资源投资收益，注重对人才的保护。同时，要大力加强在人才培训方面的投资。
[1]张文贤.人力资源会计制度设计，上海：立信会计出版社，2000.
[2]李忠民.人力资本—一个理论框架及其对中国一些问题的解释，北京：经济科学出版社，1999.
[3]赵倩，赵睿霞.当前人力资源会计发展所面临的困难，辽宁经济，2004（2）.
[4]王蕊.人力资源会计的确认与计量透视，财会月刊，2003（13）.
人力资源会计；困境；对策
[中图分类号]F235 [文献标识码]A [文章编号]1009-9646（2009）02-0013-02
人力资源会计产生于20世纪60年代的美国，首先由赫曼森明确提出了人力资源会计这个概念。1973年，AAA下属的人力资源委员会（CHRA）发表报告对人力资源会计作出了积极的评价，更是推动了人力资源会计的发展。但是人力资源会计的推广施行并非一帆风顺，由于它面临一系列问题，发展陷入了低谷，在随后的20年时间里几乎停滞不前。到了20世纪末，随着知识经济的到来，人力资源会计才逐渐被人们重视起来。
一、人力资源会计面临的困境
（一）人力资源的确认与计量问题
财务会计概念公告规定，一个会计事项若要加以确认，必须满足四条标准：可定义、可计量、相关性和可靠性。人力资源基本符合资产的定义，但是它的可计量性和可靠性受到质疑。传统的人力资源计量模型有成本计量方法和价值计量方法，其中：历史成本法只将人力资源招募过程中的支出列为人力资源的成本，根本不能揭示人力资本的真正成本；重置成本法考虑了人力资源的价值变化，反映了人力资源的现实价值，但是在重置过程中带有人为估计的因素，使得价值更容易被人为操纵。
（二）人力资源的列报问题
从西方国家试行人力资源会计的会计实务中可看出，人力资源会计信息一般只使用于企业内部，并不对外公布。其原因大抵有三：1.公认会计原则（GAAP）至今未要求企业在对外公布的财务报表中披露人力资源信息，企业提供与否完全出于自愿；2.人力资源会计尚未形成一套完善的理论体系和计量方法，所以有关人力资源会计信息的质量尚存疑问；3.人力资源会计计量过于深奥复杂，可能有违“效益>成本”这个约束条件。于是，人力资源会计长期以来只将招募过程中发生的费用资本化，或将人力资源的工薪进行折现。但是，这样披露的信息并不可靠，人力资源的真实价值未得到真实体现。
（三）会计环境方面的制约
1.经济环境制约着人力资源会计的实施。目前，我国人力资源市场尚未形成，人力资源会计的推行缺乏相应的社会基础，阻碍了人力资源会计的推行。
2.相关的会计法规未涉及对人力资源的确认、计量以及披露等内容，从而导致了人力资源会计在计量、核算信息披露等方面缺乏权威、统一、标准的参考和约束，阻碍了人力资源会计的大规模应用。
3.控股股东利益保护因素的制约。由于国内多数企业中控股股东有权决定企业的利润分配，而人力资源会计允许人力资本参与企业利润分配，这将会影响现有股东的利益，因此控股股东势必会阻碍人力资源会计的推行。
二、解决的对策
（一）人力资源的会计确认
在知识经济时代，人力资本成为最稀缺资源，变为决定企业长远发展和具有持久竞争力的重要因素。人力资本应为混合权益，一方面人力资源所有者平时从企业中定期取得固定报酬，另一方面，由于企业合法地占有了人力资源的超额效用即利润，人力资本所有者应该拥有剩余索取权。在取得人力资源的同时，确认一项资产减少，一项负债增加和一项所有者权益增加。其中，借记“人力资产”，贷记“银行存款”，反映企业对其控制的人力资源的追加投入价值；借记“人力资产”，贷记“长期应付款”，反映人力资源取得的固定报酬，用未来薪酬贴现法计算，表示人力资源的基本价值。借记“人力资产”，贷记“人力资本”，反映管理型人力资本的潜在价值及其对企业权益的分享。
（二）人力资源的会计计量
人力资源根据其一般能力、完成特定工作的能力、组织管理能力等进行划分，可分为：生产型人力资源和经营管理型人力资源。生产型人力资源市场趋同于完全竞争市场，这些人力资源的价值可利用群体计量模型如工资贴现法进行计价。高技能、管理型人才对企业的发展至关重要，他们是企业的稀缺资源。这类资源不能采用传统的模式，而要充分体现经营管理者才能的实际价值，否则将不足以实现激励作用。对这类人力资源可在计量其基准价值的基础上，借鉴模糊计量的方法，并结合一些财务与非财务业绩指标进行综合计价。
1.对基准价值的确定可采取欧洲看跌期权（option）模型。企业内部应当设置合理的激励机制，将经营管理型人力资源作为一种生产要素赋予其一定的剩余索取权，并通过期权模型确定其基准价值。假定按期权模型确定的基准价值为A。
2.由于企业家人力资本价值确定的复合性我们必须考虑企业家从事管理的若干方面，单纯的货币计量不能全面反映企业家人力资本的价值。我们需要从管理能力、工作态度、团队精神、创新能力等方面评价和模糊计量，然后计算企业家人力资本模糊计量的隶属度B。
3.企业家人力资本的计量与其经营业绩密切相关。要从企业的持久盈利能力、长短期偿债能力、盈利能力、竞争优势及社会责任等诸方面来衡量企业家人力资本的贡献。我们可以选取相应的指标，并赋予一定的权数，计算出综合评价指数C。
4.在基准价值的估价、模糊计量、业绩综合评价的基础上，计算出企业家人力资本的市场价值（或潜在价值）V=A？B？C。
（三）人力资源的报告
由于目前人力资源的计量还未完全满足可靠性原则，将它完全列入当前财务报表中时机还未成熟，因此，可以考虑把可以可靠计量的人力资源成本列入财务报表中，而把人力资源的基本价值和潜在价值列入到另外一张财务报表中，也就是人力资源资产负债表。对非财务的信息，如人力资源的基本情况表、人力资源满意度、工作状况调查表等等，通过非财务报表（人力资源报告）的形式来反映。
（四）改善人力资源会计环境
1.重视人力资源会计环境的研究。我国应基于不同的环境进行人力资源会计的研究，组建由人力资源管理部门和财会部门共同参与的人力资源会计，安排专门的人员进行理论学习和研究，结合具体情况设计适合本企业的人力资源会计制度。
2.完善人力资源市场。目前，我国的人才市场、劳务市场虽有了一定的发展，但仍不完善，企业家市场几乎不存在。因此，我国应大力发展人力资源市场，为人力资源会计的实施提供完善的市场环境。
3.完善我国的会计制度，使之成为包括物力资本和人力资本两大体系的会计制度。
4.提高人力资源法制化程度，对企业拥有的人力资源，要用法律法规加以确认，对其交换也应有一定的法律规范；对中途违约离职的职工也应有相应的处罚，以保证企业人力资源的相对稳定性。
5.完善企业的用人机制。降低企业因人才流失而造成的损失，保障企业人力资源投资收益，注重对人才的保护。同时，要大力加强在人才培训方面的投资。
[1]张文贤.人力资源会计制度设计，上海：立信会计出版社，2000.
[2]李忠民.人力资本—一个理论框架及其对中国一些问题的解释，北京：经济科学出版社，1999.
[3]赵倩，赵睿霞.当前人力资源会计发展所面临的困难，辽宁经济，2004（2）.
[4]王蕊.人力资源会计的确认与计量透视，财会月刊，2003（13）.