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摘要：公允价值是现代会计重要计量属性之一，在国内外会计准则中都得到了广泛的应用。本文探究国内外公允价值计量的发展，分析FASB与IASB公允价值计量准则的趋同，并结合我国实际，为我国进一步应用公允价值提出建议。
关键词：公允价值计量；发展；趋同
公允价值会计计量起源于欧洲，发展于美国，是现代会计重要的计量属性之一，在企业各类经济业务的核算中应用日益广泛。近年来，公允价值会计备受瞩目，国内外会计界在公允价值计量准则方面进行了持续全面的趋同工作。
一、公允价值计量的发展
（一）公允价值计量在美国的发展
美国在会计上首次正式提到公允价值是1953年美国注册会计师协会（AICPA）的ARBchapter5，par.4，1953，指出了“以非货币交换形式取得的无形资产，其成本应当考虑为按其放弃或取得该资产的公允价值定价”。首次提出公允价值概念的是1970年的会计原则委员会报告书第4辑（APBStatementNo.4），公允价值被定义为“在包含货币价格的交易中收到资产时所包含的货币金额”。1990年9月，美国证券交易管理委员会主席理查德.C.布雷登首次提出应以公允价值作为金融工具的计量属性。2003年6月美国财务会计准则委员会（FASB）将“公允价值计量”列入议程，2004年发布《公允价值计量》准则的征求意见稿。2005年公允价值准备工作草案中对公允价值的定义为“在现时交易中出售一项资产或转移一项负债时该资产或负债的参考市场中参与者愿意支付的价格”，草案提出了现时交易、脱手价格、市场参与者、参考市场等概念。
2006年9月，FASB发布《第157号财务会计准则公告——公允价值计量》（SFAS157），准则内容为公允价值定义、计量框架、披露要求等，2009年4月发布3项立场公告，完善信息披露要求和使用指南，11月增加新的披露要求。2011年FASB发布了《2011年第4号会计准则更新——公允价值计量（主题820）：为取得美国公认会计原则与国际财务报告准则对公允价值计量与披露要求的统一而作的修订》（ASUNo.2011—04）。ASUNo.2011—04与《国际财务报告准则第13号》（IFRS13）基本一致。而IFRS13保留了SFAS157的整体框架和基本理论。
（二）公允价值计量在国际的发展
国际会计准则理事会IASB于2005年9月将“公允价值计量”列入议程，并于2005至2006年举行了6次理事会会议讨论该项目。2006年11月，IASB开始“公允价值计量”项目的研究，在SFAS157的基础上发布“公允价值计量讨论稿”，并在2006年至2009年期间在公允价值假设前提、定义、初始确认和披露等内容单方面向SFAS157趋同，在借鉴SFAS157以及相关改进性公告的基础上，2009年5月28日发布《公允价值计量（征求意见稿）》，涉及公允价值及相关术语的定义、计量方法和披露要求等方面。该征求意见稿的发布意味着IASB与FASB开始了双方趋同。
从将公允价值列入议程开始，历经6年时间，2011年5月IASB联合FASB发布了IFRS13，以取代分布在各个国际会计会计准则中有关公允价值的现行规定。准则将公允价值定义为“市场参与者在计量日进行有序交易时出售一项资产所获得的价格或转移一项负债所支付的价格”。
（三）公允价值计量在我国的发展
自1998年以来我国对公允价值先后经历了引入、舍弃、重新使用的过程。1998年6月12日财政部发布的《企业会计准则——债务重组》中首次正式使用了公允价值计量属性，准则对公允价值概念做了定义，规定了公允价值在债务重组中的应用，同时投资、非货币性交易、无形资产、固定资产和租赁准则都涉及到了公允价值的运用。由于我国我国资本市场尚未成熟，在公允价值开始引入的几年中，出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。2001年财政部为回避使用公允价值计量，重新修订了会计准则，主要针对非货币性交易、投资和债务重组这3项具体准则做了较大修订，将账面价值作为主要计量属性。2006年2月15日，财政部发布《企业会计准则》后，我国对公允价值开始重新使用，在1项基本准则和38项具体准则中，有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，其中投资性房地产、金融工具、债务重组等准则以公允价值作为主要计量属性。准则对公允价值定义为“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿进行资产交换或负债清偿的金额”，强调了公允价值是在公平交易的情况下的价格，这与《国际会计准则第32号：金融工具披露与列报》（IAS32）中对公允价值的定义基本相似。我国对公允价值计量应用指南的规定还不充分，目前仅在《资产减值》和《金融工具确认与计量》中有规定。
我国会计准则不断努力向国际趋同，2010年4月2日，财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，推动我国公允价值计量项目进一步向国际趋同。
二、FASB与IASB公允价值计量准则趋同
2002年10月29日，FASB与IASB发布“诺沃克协议”（NorwalkAgreement），协议提出就国际财务报告准则（IFRS）与美国公认会计原则（USGAAP）的差异进行分类并作出努力减少差异，以实现二者的趋同。2006年2月2月26日，IFRS与USGAAP发布2006—2008趋同路线图，增加了“公允价值计量”项目的互动。而A—SUNo.2011—04和IFRS13的相继发布使IFRS和U.S.GAAP的相关规定基本实现了一致，使公允价值计量在很大程度上实现了趋同。
（一）公允价值定义
SFAS157和IFRS13对公允价值的定义都提出了有序交易、主要市场和最有利市场、脱手价格以及市场参与者的概念。有序交易指计量交易日前，该项资产或负债出现于市场的时间足以开展该资产或负债交易所需的市场活动。主要市场是具有资产或负债的最大交易量及最高交易水平的市场，最有利市场则为主体可能获得最高收益价格的市场。公允价值的计量目标为脱手价格而非入账价格，价格基于市场而非基于个体。为实现脱手价格，又引入市场参与者概念，即主要市场或最有利市场的买方和卖方，市场参与者相互独立，熟悉情况且自愿，市场参与者最大限度、最好地运用资产。
（二）估值技术
公允价值的估值必须考虑到风险因素，而估值技术应与市场法、收益法或成本法相一致。其中市场法对相同或类似资产、负债交易价格进行相应的调整，收益法将未来现金流转化为现值，成本法以现行重置成本为基础。
（三）估价层级系统
估价层级系统将用作公允价值计量的市场数据分成三个层级：第一层级输入变量是活跃市场上同类资产或负债的可观测的市场价值；第二层級输入变量是除第一层输入变量外资产或负债能直接或间接取得的可观测的市场价值；第三层级输入变量是资产或负债的不可观测数据。
关键词：公允价值计量；发展；趋同
公允价值会计计量起源于欧洲，发展于美国，是现代会计重要的计量属性之一，在企业各类经济业务的核算中应用日益广泛。近年来，公允价值会计备受瞩目，国内外会计界在公允价值计量准则方面进行了持续全面的趋同工作。
一、公允价值计量的发展
（一）公允价值计量在美国的发展
美国在会计上首次正式提到公允价值是1953年美国注册会计师协会（AICPA）的ARBchapter5，par.4，1953，指出了“以非货币交换形式取得的无形资产，其成本应当考虑为按其放弃或取得该资产的公允价值定价”。首次提出公允价值概念的是1970年的会计原则委员会报告书第4辑（APBStatementNo.4），公允价值被定义为“在包含货币价格的交易中收到资产时所包含的货币金额”。1990年9月，美国证券交易管理委员会主席理查德.C.布雷登首次提出应以公允价值作为金融工具的计量属性。2003年6月美国财务会计准则委员会（FASB）将“公允价值计量”列入议程，2004年发布《公允价值计量》准则的征求意见稿。2005年公允价值准备工作草案中对公允价值的定义为“在现时交易中出售一项资产或转移一项负债时该资产或负债的参考市场中参与者愿意支付的价格”，草案提出了现时交易、脱手价格、市场参与者、参考市场等概念。
2006年9月，FASB发布《第157号财务会计准则公告——公允价值计量》（SFAS157），准则内容为公允价值定义、计量框架、披露要求等，2009年4月发布3项立场公告，完善信息披露要求和使用指南，11月增加新的披露要求。2011年FASB发布了《2011年第4号会计准则更新——公允价值计量（主题820）：为取得美国公认会计原则与国际财务报告准则对公允价值计量与披露要求的统一而作的修订》（ASUNo.2011—04）。ASUNo.2011—04与《国际财务报告准则第13号》（IFRS13）基本一致。而IFRS13保留了SFAS157的整体框架和基本理论。
（二）公允价值计量在国际的发展
国际会计准则理事会IASB于2005年9月将“公允价值计量”列入议程，并于2005至2006年举行了6次理事会会议讨论该项目。2006年11月，IASB开始“公允价值计量”项目的研究，在SFAS157的基础上发布“公允价值计量讨论稿”，并在2006年至2009年期间在公允价值假设前提、定义、初始确认和披露等内容单方面向SFAS157趋同，在借鉴SFAS157以及相关改进性公告的基础上，2009年5月28日发布《公允价值计量（征求意见稿）》，涉及公允价值及相关术语的定义、计量方法和披露要求等方面。该征求意见稿的发布意味着IASB与FASB开始了双方趋同。
从将公允价值列入议程开始，历经6年时间，2011年5月IASB联合FASB发布了IFRS13，以取代分布在各个国际会计会计准则中有关公允价值的现行规定。准则将公允价值定义为“市场参与者在计量日进行有序交易时出售一项资产所获得的价格或转移一项负债所支付的价格”。
（三）公允价值计量在我国的发展
自1998年以来我国对公允价值先后经历了引入、舍弃、重新使用的过程。1998年6月12日财政部发布的《企业会计准则——债务重组》中首次正式使用了公允价值计量属性，准则对公允价值概念做了定义，规定了公允价值在债务重组中的应用，同时投资、非货币性交易、无形资产、固定资产和租赁准则都涉及到了公允价值的运用。由于我国我国资本市场尚未成熟，在公允价值开始引入的几年中，出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。2001年财政部为回避使用公允价值计量，重新修订了会计准则，主要针对非货币性交易、投资和债务重组这3项具体准则做了较大修订，将账面价值作为主要计量属性。2006年2月15日，财政部发布《企业会计准则》后，我国对公允价值开始重新使用，在1项基本准则和38项具体准则中，有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，其中投资性房地产、金融工具、债务重组等准则以公允价值作为主要计量属性。准则对公允价值定义为“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿进行资产交换或负债清偿的金额”，强调了公允价值是在公平交易的情况下的价格，这与《国际会计准则第32号：金融工具披露与列报》（IAS32）中对公允价值的定义基本相似。我国对公允价值计量应用指南的规定还不充分，目前仅在《资产减值》和《金融工具确认与计量》中有规定。
我国会计准则不断努力向国际趋同，2010年4月2日，财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，推动我国公允价值计量项目进一步向国际趋同。
二、FASB与IASB公允价值计量准则趋同
2002年10月29日，FASB与IASB发布“诺沃克协议”（NorwalkAgreement），协议提出就国际财务报告准则（IFRS）与美国公认会计原则（USGAAP）的差异进行分类并作出努力减少差异，以实现二者的趋同。2006年2月2月26日，IFRS与USGAAP发布2006—2008趋同路线图，增加了“公允价值计量”项目的互动。而A—SUNo.2011—04和IFRS13的相继发布使IFRS和U.S.GAAP的相关规定基本实现了一致，使公允价值计量在很大程度上实现了趋同。
（一）公允价值定义
SFAS157和IFRS13对公允价值的定义都提出了有序交易、主要市场和最有利市场、脱手价格以及市场参与者的概念。有序交易指计量交易日前，该项资产或负债出现于市场的时间足以开展该资产或负债交易所需的市场活动。主要市场是具有资产或负债的最大交易量及最高交易水平的市场，最有利市场则为主体可能获得最高收益价格的市场。公允价值的计量目标为脱手价格而非入账价格，价格基于市场而非基于个体。为实现脱手价格，又引入市场参与者概念，即主要市场或最有利市场的买方和卖方，市场参与者相互独立，熟悉情况且自愿，市场参与者最大限度、最好地运用资产。
（二）估值技术
公允价值的估值必须考虑到风险因素，而估值技术应与市场法、收益法或成本法相一致。其中市场法对相同或类似资产、负债交易价格进行相应的调整，收益法将未来现金流转化为现值，成本法以现行重置成本为基础。
（三）估价层级系统
估价层级系统将用作公允价值计量的市场数据分成三个层级：第一层级输入变量是活跃市场上同类资产或负债的可观测的市场价值；第二层級输入变量是除第一层输入变量外资产或负债能直接或间接取得的可观测的市场价值；第三层级输入变量是资产或负债的不可观测数据。