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【摘 要】伴随着2006年至2014年以来房地产市场的逐年升温，房地产代理销售行业一片繁荣，代理销售难度的降低，加剧了行业的竞争，直接导致代理公司在几乎所有代理销售合同条款中毫无决定权，均以房地产开发公司（甲方）为主导，利益重心严重偏向甲方，增加了代理销售公司权责收入确认的难度，代理销售行业收入确认原则及时点成为急切需要讨论的课题。收入作为利润表中利润构成的一项重要要素，受到企业以及会计信息使用者的高度重视，资本市场不断出现的利用收入确认进行财务舞弊的事件也引起了会计监管机构的高度关注。随着市场经济的不断发展，企业经济业务日益多样化和复杂化，企业经营环境出现越来越多的不确认性，日益复杂交易合同的不断出现，实务中往往很难根据现行《收入》准则来准确判断收入确认的时点，从而导致收入的确认问题变得越来越困难，实务中企业在收入确认和计量方面仍然存在较多需要研究和解决的问题。本文通过对某知名房地产代理销售公司实操中的收入确认环节进行研究，从《企业会计准则第14号——收入》的基本理论出发，分析了房地产代理销售服务全过程，结合房地产代理销售行业业务合同复杂多样性以及在市场中所处的优劣势，研究更加适合房地产代理销售行业收入的确认时点。
【关键词】房地产；代理销售；收入确认；过程；时点
一、 房地产代理行业收入概述
1.房地产代理行业收入确认的理论依据
房地产代理收入符合《企业会计准则第14号——收入》指南中提供劳务收入标准。准则对收入的确认规定得比较原则化、注重交易的经济实质，要求符合以下四个条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量；
（2）相关的经济利益很可能流入企业；
（3）交易的完工进度能够可靠地确定；
（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
显然，一项交易或事项发生后，若仅同商品销售、提供劳务收入有关，则应否和何时确认为收入，就需要会计人员运用专业知识和实际工作经验进行职业判断，从交易的类型、收入的种类、销售、提供劳务时有无附加条件而使所销售的商品或劳务在似乎钱货两清的表面现象后，与商品或劳务有关的所有权及其风险在实质上是否完全转移等方面进行分析与判断，才能决定收入应否和何时确认。
2.房地产代理行业收入构成、合同有关收入条款类型
（1）收入构成
①代理费是指代理公司代理销售开发商开发的楼盘，销售成功且达到合同约定条款后按照代理合同约定比例，开发商结算给代理公司的代理销售佣金。
②顾问费是指代理公司为开发商提供的前期市场调研、产品定位、市场策划以及后期销售过程中的策划服务等工作得到的相应报酬。
③渠道分销收入是指代理销售公司行业内资源共享，在代理公司间再次签订代理合同，按约定比例结算分销佣金。
④开发商给予的奖励是指在房地产销售期间开发商根据销售情况给予的固定的或者临时性的各项奖励，其中包含：跳点、超价等。
（2）合同收入确认条款类型
①代理销售合同
a.以开发商房款到账金额确认代理销售公司代理费收入
合同约定不论收到的房款为部分或全部，开发商以收到的房款金额结算代理销售佣金。
b.开发商必须收到全部房款后，以全部房款金额确认代理公司代理销售佣金
合同约定开发商必须收到全部房款后按照总房款的一定比例结算代理佣金。
c.开发商必须收到全部房款后，结算80%代理佣金且留有收房控存20%
开发商必须收到全部房款，只结算80%代理佣金，另外20%代理佣金，必须等到业主收房且业主满意评价达标后才可结算。
②顾问策划合同，是与开发商签订的为开发项目提供市场定位、数据调查、营销计划等服务的合同。合同中一般规定按照所约定的服务内容条款和完成时间节点，按合同总价款的比例，分阶段结算佣金报酬。
③渠道分销合同是指代理销售公司间再次签订代理合同，按照合同中约定的销售方式和提成比例完成同一项目的代理销售服务活动。
④奖励合同或临时约定协议，开发公司视销售情况阶段性和临时性与代理公司约定的销售奖励。比如：跳点合同中的代理佣金结算。
3.规范房地产代理行业收入确认的重要性
随着房地产代理行业的不断壮大和深入发展，规范的收入确认原则不仅能够帮助企业准确计量经营业绩、规避法律及涉税风险，而且促使企业提高内控管理水平。
（1）计量标准的统一，能够增强可比性。统一了代理行业收入确认的条件，而非个性化逐一分析合同条款即收款条件，可以使得企业间可对标，行业业绩可评判，为企业经营决策提供有效数据。
（2）规避法律及涉税风险。统一规范的收入确认过程，是需要代理公司和开发商之间进行数据交换和确认，这个过程为今后新合同的条款设计、合同纠纷中证据的收集提供了保障；同时也可以避免在混乱的收入确认下产生的税务差异和纳税风险。
（3）提升企业内控的管理水平。规范化的收入确认过程，使得企业建立起一套规范的、完整的、标准的销售数据统计流程，这个流程本身就是一个科学管理的方法，这将有助于企业加强自身管理，提高内控制度建设。
（4）通过行业标准的统一，减少代理行业内的不公平现象，创造一个良好的经营竞争环境。为公司上市审计提供理论支持，方便审计师发表审计意见，从而为企业的上市融资提供便利，促进整个代理行业的长足发展。
二、 房地产代理行业收入确认的影响因素
1.收入准则的限制
《企业会计准则——收入》应用指南中认为：长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。房地产代理销售业务从服务周期来说其时间跨度往往需要几个月甚至一两年，在此期间为开发商提供一项重复劳务即销售服务。按照指南中的规定根据相关劳务发生时确认收入，这里的确认时点不是由代理销售公司所能掌控的。 从本文中对房地产代理行业收入构成、合同有关收入条款类型的分析中不难看出，看似明确的收入类型和合同条款，确因开发商的主导地位导致的信息的收集和确认过程的不对等地位，在实际工作中很难作为收入确认的依据。且现在开发商作为强势的一方，经常会有不按合同约定支付佣金，最终压低结算代理费的情况出现，导致以权责发生制按合同条款确认收入却无法收回所确认款项。
2.收入条款的不确定性
（1）以开发商房款到账金额确认代理销售公司代理费收入
在现实中，代理销售公司负责协助业主签订销售合同及支付首付款，在该环节能够掌握每套销售房屋的首付款到达开发商账户时间及金额，此部分房款对应代理费可以依据合同确认代理佣金，但是由于开发商财务及放款银行具有保密性，代理销售公司无法随时查询已销售房屋尾款是否到达开发商账户及具体金额，由于开发商自身利益需要，其在收到房款后长期不与代理销售公司对账确认，导致代理销售公司实际已达到合同约定收入确认条件，但是因为信息的不完整而无法确认收入。
（2）开发商必须收到全部房款后以全部房款金额确认代理销售公司代理佣金
此类型销售代理合同看似简单，但代理销售公司完全无法掌握全部房款是否已经到达开发商账户，原因同上，从而无法根据合同条款确认收入。
（3）开发商必须收到全部房款才结算80%代理佣金且留有收房控存20%
此类型代理合同基本与第2条情况相同，但是关于20%的收房控存代理佣金信息代理销售公司更加无法掌握，只能按照开发商结算代理佣金时点确认收入。
（4）顾问策划收入
此类收入是代理销售行业唯一处于相对主导地位的收入形式，因为其需要大量的信息、经验和人才积累，又处于房地产业务前端，所以基本能够按照完工百分比法确认收入，但是如果面对的是房地产开发行业的巨头，为了取得后期的销售代理业务，也不得不迁就开发商的意愿。
（5）渠道分销收入、跳点收入
此二类收入因统计过程需大量开发商的考核销售记录支持，另因代理销售公司与房地产开发公司信息的不对等，导致实操中也无法完全按照合同条款确认收入，也只能按照实际到账时确认。
3.税务收入确认的差异
根据国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函[2008]875号中关于劳务交易的规定：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
（1）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①收入的金额能够可靠地计量；②交易的完工进度能够可靠地确定；③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
（2）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：①已完工作的测量；②已提供劳务占劳务总量的比例；③发生成本占总成本的比例。
（3）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
根据之前对房地产代理销售行业现状及特点分析可见，该行业属于提供劳务交易，但是因实操中需要根据合同条款并结合开发商确认的证据来确认交易的完工进度、劳务总量比例以及发生成本占总成本比例，所以会与国家税务总局的规定产生差异。如若房地产代理销售公司按照税务确认收入条件确认收入，将业务合同作为确认基础，而得不到真实的业务数据支持，那么不难预测，大量应收账款的呆死账将在确认收入后期出现，同时已经上缴的税款也无法退回，那么对于房地产代理销售行业而言，完全依照税务收入确认方式确认收入将加大行业税务风险。
三、 完善房地产代理行业收入确认的建议
1.代理销售经纪公司自身需要完善的流程
（1） 建立和完善基础台账
在销售过程中，建立销售基础台账，掌握客户从签约到最终收房整个过程中客户与开发商完成交易的所有信息，包括：定金的缴纳、签约首付的付款时间、全额房款支付完毕的时点以及客户的满意度评价等等。
（2）与开发商定期沟通和对账
与开发商建立起良好沟通机制，是为其提供服务，保证质量的有效措施。代理公司和开发商的相关人员应该定期进行数据核对和交换，以便于双方能够准确确认收入和成本（代理公司确认收入，开发商确认成本）。
（3）定期汇总分析，明确催款方法
为了有效保证经济利益能够及时流入企业，维护企业自身利益，代理销售公司应该针对应收款项建立相应的管理措施，比如应收款预警时间的设定，分别不同的账期采取不同的催缴方式，与律师事务所建立长期的合作机制等等。
2.政府房地产管理部门建立相应的监督机制
（1）完善房地产销售合同备案的内容
受到现有房产销售备案内容的限制，作为房地产监管部门也不能随时动态掌握销售情况，这既不便于国家监管也不方便数据的统计和使用。建议增加房地产销售合同备案登记内容，如增加全款支付时间、贷款银行等。
（2）建立备案登记查询系统
既然监管部门建立了备案登记制度，那就应该把相关的不涉及隐私的登记信息进行公开，方便信息的使用者查询。可以分为个人用户和企业用户，对其相应公开不同等级的信息查询内容。提高数据的使用效率，从而降低企业数据采集成本。
（3）加大对房地产销售的管理与控制，从政府层面建立项目运作的上报机制
在国家利用政策宏观调控房地产的基础上，引入一些具体的控制措施，指引项目操作的过程，从而引导房地产行业的健康发展。比如：建立项目进展全过程的上报制度，监控相关项目从立项到最终销售全过程的收入、成本、利润的确认。
3.完善《企业会计准则》的可操作性
尽管《企业会计准则》的收入确认原则对规范会计核算，提高会计信息质量虽然有很大的作用，但不能彻底消除不规范、不公平现象。我们可以进一步探索在收入确认原则中采用“收付实现制”，以实际收到价款作为收入确认的依据，在其他确认条件不变的情况下，将第三条件改为“与交易相关的经济利益已经流入企业”，这样就不需要由企业来判断，会计管理机构，税收征管机构也不会出现争议，也更能使会计核算规范统一，提高会计信息质量，且为企业创造一种公平的纳税环境。
同时，希望财政部门能够根据不同行业，出具行业内的实施细则和操作规范，从而对实际业务更具有指导意义。
参考文献：
[1]刘灵芝.试论新会计准则下收入的确认.纳税服务网，2009年10月
[2]国家税务总局.关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函[2008]875号）
[3]经济生活网.会计收入确认原则.2012年5月
[4]叶巧玲.中国房地产代理行业现状及发展对策.产业杂志，2014年02月03日
[5]李晓艳.房地产企业销售确认原则与相关税收制度的比较及会计处理方法.中国乡镇企业会计
[6]中华人民共和国财政部.企业会计准则.2014年5月
[7]中华人民共和国财政部.《企业会计准则第14号——收入》应用指南
【关键词】房地产；代理销售；收入确认；过程；时点
一、 房地产代理行业收入概述
1.房地产代理行业收入确认的理论依据
房地产代理收入符合《企业会计准则第14号——收入》指南中提供劳务收入标准。准则对收入的确认规定得比较原则化、注重交易的经济实质，要求符合以下四个条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量；
（2）相关的经济利益很可能流入企业；
（3）交易的完工进度能够可靠地确定；
（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
显然，一项交易或事项发生后，若仅同商品销售、提供劳务收入有关，则应否和何时确认为收入，就需要会计人员运用专业知识和实际工作经验进行职业判断，从交易的类型、收入的种类、销售、提供劳务时有无附加条件而使所销售的商品或劳务在似乎钱货两清的表面现象后，与商品或劳务有关的所有权及其风险在实质上是否完全转移等方面进行分析与判断，才能决定收入应否和何时确认。
2.房地产代理行业收入构成、合同有关收入条款类型
（1）收入构成
①代理费是指代理公司代理销售开发商开发的楼盘，销售成功且达到合同约定条款后按照代理合同约定比例，开发商结算给代理公司的代理销售佣金。
②顾问费是指代理公司为开发商提供的前期市场调研、产品定位、市场策划以及后期销售过程中的策划服务等工作得到的相应报酬。
③渠道分销收入是指代理销售公司行业内资源共享，在代理公司间再次签订代理合同，按约定比例结算分销佣金。
④开发商给予的奖励是指在房地产销售期间开发商根据销售情况给予的固定的或者临时性的各项奖励，其中包含：跳点、超价等。
（2）合同收入确认条款类型
①代理销售合同
a.以开发商房款到账金额确认代理销售公司代理费收入
合同约定不论收到的房款为部分或全部，开发商以收到的房款金额结算代理销售佣金。
b.开发商必须收到全部房款后，以全部房款金额确认代理公司代理销售佣金
合同约定开发商必须收到全部房款后按照总房款的一定比例结算代理佣金。
c.开发商必须收到全部房款后，结算80%代理佣金且留有收房控存20%
开发商必须收到全部房款，只结算80%代理佣金，另外20%代理佣金，必须等到业主收房且业主满意评价达标后才可结算。
②顾问策划合同，是与开发商签订的为开发项目提供市场定位、数据调查、营销计划等服务的合同。合同中一般规定按照所约定的服务内容条款和完成时间节点，按合同总价款的比例，分阶段结算佣金报酬。
③渠道分销合同是指代理销售公司间再次签订代理合同，按照合同中约定的销售方式和提成比例完成同一项目的代理销售服务活动。
④奖励合同或临时约定协议，开发公司视销售情况阶段性和临时性与代理公司约定的销售奖励。比如：跳点合同中的代理佣金结算。
3.规范房地产代理行业收入确认的重要性
随着房地产代理行业的不断壮大和深入发展，规范的收入确认原则不仅能够帮助企业准确计量经营业绩、规避法律及涉税风险，而且促使企业提高内控管理水平。
（1）计量标准的统一，能够增强可比性。统一了代理行业收入确认的条件，而非个性化逐一分析合同条款即收款条件，可以使得企业间可对标，行业业绩可评判，为企业经营决策提供有效数据。
（2）规避法律及涉税风险。统一规范的收入确认过程，是需要代理公司和开发商之间进行数据交换和确认，这个过程为今后新合同的条款设计、合同纠纷中证据的收集提供了保障；同时也可以避免在混乱的收入确认下产生的税务差异和纳税风险。
（3）提升企业内控的管理水平。规范化的收入确认过程，使得企业建立起一套规范的、完整的、标准的销售数据统计流程，这个流程本身就是一个科学管理的方法，这将有助于企业加强自身管理，提高内控制度建设。
（4）通过行业标准的统一，减少代理行业内的不公平现象，创造一个良好的经营竞争环境。为公司上市审计提供理论支持，方便审计师发表审计意见，从而为企业的上市融资提供便利，促进整个代理行业的长足发展。
二、 房地产代理行业收入确认的影响因素
1.收入准则的限制
《企业会计准则——收入》应用指南中认为：长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。房地产代理销售业务从服务周期来说其时间跨度往往需要几个月甚至一两年，在此期间为开发商提供一项重复劳务即销售服务。按照指南中的规定根据相关劳务发生时确认收入，这里的确认时点不是由代理销售公司所能掌控的。 从本文中对房地产代理行业收入构成、合同有关收入条款类型的分析中不难看出，看似明确的收入类型和合同条款，确因开发商的主导地位导致的信息的收集和确认过程的不对等地位，在实际工作中很难作为收入确认的依据。且现在开发商作为强势的一方，经常会有不按合同约定支付佣金，最终压低结算代理费的情况出现，导致以权责发生制按合同条款确认收入却无法收回所确认款项。
2.收入条款的不确定性
（1）以开发商房款到账金额确认代理销售公司代理费收入
在现实中，代理销售公司负责协助业主签订销售合同及支付首付款，在该环节能够掌握每套销售房屋的首付款到达开发商账户时间及金额，此部分房款对应代理费可以依据合同确认代理佣金，但是由于开发商财务及放款银行具有保密性，代理销售公司无法随时查询已销售房屋尾款是否到达开发商账户及具体金额，由于开发商自身利益需要，其在收到房款后长期不与代理销售公司对账确认，导致代理销售公司实际已达到合同约定收入确认条件，但是因为信息的不完整而无法确认收入。
（2）开发商必须收到全部房款后以全部房款金额确认代理销售公司代理佣金
此类型销售代理合同看似简单，但代理销售公司完全无法掌握全部房款是否已经到达开发商账户，原因同上，从而无法根据合同条款确认收入。
（3）开发商必须收到全部房款才结算80%代理佣金且留有收房控存20%
此类型代理合同基本与第2条情况相同，但是关于20%的收房控存代理佣金信息代理销售公司更加无法掌握，只能按照开发商结算代理佣金时点确认收入。
（4）顾问策划收入
此类收入是代理销售行业唯一处于相对主导地位的收入形式，因为其需要大量的信息、经验和人才积累，又处于房地产业务前端，所以基本能够按照完工百分比法确认收入，但是如果面对的是房地产开发行业的巨头，为了取得后期的销售代理业务，也不得不迁就开发商的意愿。
（5）渠道分销收入、跳点收入
此二类收入因统计过程需大量开发商的考核销售记录支持，另因代理销售公司与房地产开发公司信息的不对等，导致实操中也无法完全按照合同条款确认收入，也只能按照实际到账时确认。
3.税务收入确认的差异
根据国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函[2008]875号中关于劳务交易的规定：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
（1）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①收入的金额能够可靠地计量；②交易的完工进度能够可靠地确定；③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
（2）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：①已完工作的测量；②已提供劳务占劳务总量的比例；③发生成本占总成本的比例。
（3）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
根据之前对房地产代理销售行业现状及特点分析可见，该行业属于提供劳务交易，但是因实操中需要根据合同条款并结合开发商确认的证据来确认交易的完工进度、劳务总量比例以及发生成本占总成本比例，所以会与国家税务总局的规定产生差异。如若房地产代理销售公司按照税务确认收入条件确认收入，将业务合同作为确认基础，而得不到真实的业务数据支持，那么不难预测，大量应收账款的呆死账将在确认收入后期出现，同时已经上缴的税款也无法退回，那么对于房地产代理销售行业而言，完全依照税务收入确认方式确认收入将加大行业税务风险。
三、 完善房地产代理行业收入确认的建议
1.代理销售经纪公司自身需要完善的流程
（1） 建立和完善基础台账
在销售过程中，建立销售基础台账，掌握客户从签约到最终收房整个过程中客户与开发商完成交易的所有信息，包括：定金的缴纳、签约首付的付款时间、全额房款支付完毕的时点以及客户的满意度评价等等。
（2）与开发商定期沟通和对账
与开发商建立起良好沟通机制，是为其提供服务，保证质量的有效措施。代理公司和开发商的相关人员应该定期进行数据核对和交换，以便于双方能够准确确认收入和成本（代理公司确认收入，开发商确认成本）。
（3）定期汇总分析，明确催款方法
为了有效保证经济利益能够及时流入企业，维护企业自身利益，代理销售公司应该针对应收款项建立相应的管理措施，比如应收款预警时间的设定，分别不同的账期采取不同的催缴方式，与律师事务所建立长期的合作机制等等。
2.政府房地产管理部门建立相应的监督机制
（1）完善房地产销售合同备案的内容
受到现有房产销售备案内容的限制，作为房地产监管部门也不能随时动态掌握销售情况，这既不便于国家监管也不方便数据的统计和使用。建议增加房地产销售合同备案登记内容，如增加全款支付时间、贷款银行等。
（2）建立备案登记查询系统
既然监管部门建立了备案登记制度，那就应该把相关的不涉及隐私的登记信息进行公开，方便信息的使用者查询。可以分为个人用户和企业用户，对其相应公开不同等级的信息查询内容。提高数据的使用效率，从而降低企业数据采集成本。
（3）加大对房地产销售的管理与控制，从政府层面建立项目运作的上报机制
在国家利用政策宏观调控房地产的基础上，引入一些具体的控制措施，指引项目操作的过程，从而引导房地产行业的健康发展。比如：建立项目进展全过程的上报制度，监控相关项目从立项到最终销售全过程的收入、成本、利润的确认。
3.完善《企业会计准则》的可操作性
尽管《企业会计准则》的收入确认原则对规范会计核算，提高会计信息质量虽然有很大的作用，但不能彻底消除不规范、不公平现象。我们可以进一步探索在收入确认原则中采用“收付实现制”，以实际收到价款作为收入确认的依据，在其他确认条件不变的情况下，将第三条件改为“与交易相关的经济利益已经流入企业”，这样就不需要由企业来判断，会计管理机构，税收征管机构也不会出现争议，也更能使会计核算规范统一，提高会计信息质量，且为企业创造一种公平的纳税环境。
同时，希望财政部门能够根据不同行业，出具行业内的实施细则和操作规范，从而对实际业务更具有指导意义。
参考文献：
[1]刘灵芝.试论新会计准则下收入的确认.纳税服务网，2009年10月
[2]国家税务总局.关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函[2008]875号）
[3]经济生活网.会计收入确认原则.2012年5月
[4]叶巧玲.中国房地产代理行业现状及发展对策.产业杂志，2014年02月03日
[5]李晓艳.房地产企业销售确认原则与相关税收制度的比较及会计处理方法.中国乡镇企业会计
[6]中华人民共和国财政部.企业会计准则.2014年5月
[7]中华人民共和国财政部.《企业会计准则第14号——收入》应用指南