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【摘要】 资产减值会计处理的有关问题，不仅关系到企业与国家、企业与企业间的利益关系，还直接关系到企业股东与管理层的利益之争，这些矛盾都直接影响到资产减值会计准则的实施效果。
【关键词】 新会计准则 固定资产减值 可收回金额
1. 固定资产减值准备的特点
固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值；固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。
其中资产的公允价值，会计准则规定可以分以下三种情况分别确定：
1.1如果能够合理确定资产交易的协议价格是公平的，应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。
1.2如果不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。
1.3如果在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。新准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量现值的计量提供了较为详细的应用指南，便于实务操作。
2. 固定资产可收回金额的确认与计量
会计要确认与计量，还必须定量计算可收回金额。即以资产的销售净价与预期从该资产的持续使用中和寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者作为固定资产可收回金额。首先计算销售净价，销售净价是指资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额；其次，应计算预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值；最后，企业应比较固定资产的销售净价和预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值，取其较高者作为固定资产的可收回金额。
企业预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值主要取决于该固定资产的预计使用寿命、未来所产生的现金流量和折现率的选择。
例如，2008年12月31日，北华公司对同时购入、用于运输的5辆卡车进行检查，发现该5辆卡车可能发生减值，其销售净价总额为1300000元，尚可使用5年，预计在未来4年内产生的现金流量分别为：500000元、400000元、300000元、200000元；第5年产生的现金流量以及使用寿命结束时的处置形成的现金流量合计为100000元；折现率为5％。假设2005年12月31日5辆卡车的账面价值为1400000元，以前年度没有计提固定资产减值准备，确定其可收回金额。
2.1未来现金流量的现值=500000/（1+5％）+400000/（1+5％）+300000/（1+5％）+200000/（1+5％）+100000/（1+5％）=1341030（元）
2.2预计销售净价-1300000（元）
2.3对比：未来现金流量的现值1341030元大于预计销售净价1300000元，所以，可收回金额为1341030元。
3. 计提固定资产减值准备的核算
3.1固定资产减值对折旧造成的影响
固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。
3.1.1如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定資产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应该改变固定资产折旧方法，并按照会计政策变更的要求处理。
3.1.2如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变更，企业应当相应改变固定资产的预计使用寿命，并按照会计估计变更的要求处理。
3.1.3如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应当相应改变固定资产的预计净残值。并按照会计估计变更的要求处理。
3.2已确认固定资产减值损失的转回
如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值，则以前期间已计提减值准备应当转回，但转回的金额不应超过原已计提固定资产减值准备。转回已计提固定资产减值准备后，固定资产账面价值不应超过不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产净值，即取得固定资产时的原价扣除不考虑减值因素情况下计提的累计折旧后的余额。
转回已计提固定资产减值准备时，按不考虑减值因素情况下应计提的累计折旧与应计提减值准备而计提的累计折旧之间的差额，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“累计折旧”科目；按固定资产账面价值和以可收回金额与不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产净值孰低的差额，冲减已计提固定资产减值准备和营业外支出，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“营业外支出……计提固定资产减值准备”科目。
4. 完善固定资产减值准备的建议和对策
4.1进一步培育和完善价格市场和信息市场。公允价值是市场经济的产物。公允价值的本质就是一种基于市场信息的评价，是市场对资产或负债价值的认定，市场价格是最为客观、可靠程度最高、也是最简便的公允价值的来源。因此，需要全面完善市场经济体制。
4.2要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系，从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，改进考核评价指标，应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。
4.3提高从业会计人员的职业判断能力。固定资产减值会计处理需要会计人员较成熟的职业判断。比如在判断固定资产减值的过程中，需要对固定资产"市场价已大幅度下跌，并已远远低于账面资产的价值"、"资产已陈旧过时或已发生毁损"等情况进行判断，但由于目前我国资产信息和价格市场还很不完善和透明，从而使固定资产减值缺乏一定的资料基础。
4.4完善会计监督体系。既要加强对固定资产减值准备的审计，也要加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用，才能确保固定资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。
参考文献：
[1] 侯晓红.计提固定资产减值准备的操作难点及对策[N].经济管理干部学院学报，2007-06（1）.
[2] 王磊.我国固定资产会计准则与国际会计准则差异分析[J]，时代经贸，2007-2（58）.
（作者单位：大兴安岭加格达奇林业局大黑山经营所）
【关键词】 新会计准则 固定资产减值 可收回金额
1. 固定资产减值准备的特点
固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值；固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。
其中资产的公允价值，会计准则规定可以分以下三种情况分别确定：
1.1如果能够合理确定资产交易的协议价格是公平的，应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。
1.2如果不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。
1.3如果在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。新准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量现值的计量提供了较为详细的应用指南，便于实务操作。
2. 固定资产可收回金额的确认与计量
会计要确认与计量，还必须定量计算可收回金额。即以资产的销售净价与预期从该资产的持续使用中和寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者作为固定资产可收回金额。首先计算销售净价，销售净价是指资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额；其次，应计算预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值；最后，企业应比较固定资产的销售净价和预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值，取其较高者作为固定资产的可收回金额。
企业预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值主要取决于该固定资产的预计使用寿命、未来所产生的现金流量和折现率的选择。
例如，2008年12月31日，北华公司对同时购入、用于运输的5辆卡车进行检查，发现该5辆卡车可能发生减值，其销售净价总额为1300000元，尚可使用5年，预计在未来4年内产生的现金流量分别为：500000元、400000元、300000元、200000元；第5年产生的现金流量以及使用寿命结束时的处置形成的现金流量合计为100000元；折现率为5％。假设2005年12月31日5辆卡车的账面价值为1400000元，以前年度没有计提固定资产减值准备，确定其可收回金额。
2.1未来现金流量的现值=500000/（1+5％）+400000/（1+5％）+300000/（1+5％）+200000/（1+5％）+100000/（1+5％）=1341030（元）
2.2预计销售净价-1300000（元）
2.3对比：未来现金流量的现值1341030元大于预计销售净价1300000元，所以，可收回金额为1341030元。
3. 计提固定资产减值准备的核算
3.1固定资产减值对折旧造成的影响
固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。
3.1.1如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定資产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应该改变固定资产折旧方法，并按照会计政策变更的要求处理。
3.1.2如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变更，企业应当相应改变固定资产的预计使用寿命，并按照会计估计变更的要求处理。
3.1.3如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应当相应改变固定资产的预计净残值。并按照会计估计变更的要求处理。
3.2已确认固定资产减值损失的转回
如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值，则以前期间已计提减值准备应当转回，但转回的金额不应超过原已计提固定资产减值准备。转回已计提固定资产减值准备后，固定资产账面价值不应超过不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产净值，即取得固定资产时的原价扣除不考虑减值因素情况下计提的累计折旧后的余额。
转回已计提固定资产减值准备时，按不考虑减值因素情况下应计提的累计折旧与应计提减值准备而计提的累计折旧之间的差额，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“累计折旧”科目；按固定资产账面价值和以可收回金额与不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产净值孰低的差额，冲减已计提固定资产减值准备和营业外支出，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“营业外支出……计提固定资产减值准备”科目。
4. 完善固定资产减值准备的建议和对策
4.1进一步培育和完善价格市场和信息市场。公允价值是市场经济的产物。公允价值的本质就是一种基于市场信息的评价，是市场对资产或负债价值的认定，市场价格是最为客观、可靠程度最高、也是最简便的公允价值的来源。因此，需要全面完善市场经济体制。
4.2要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系，从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机，改进考核评价指标，应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。
4.3提高从业会计人员的职业判断能力。固定资产减值会计处理需要会计人员较成熟的职业判断。比如在判断固定资产减值的过程中，需要对固定资产"市场价已大幅度下跌，并已远远低于账面资产的价值"、"资产已陈旧过时或已发生毁损"等情况进行判断，但由于目前我国资产信息和价格市场还很不完善和透明，从而使固定资产减值缺乏一定的资料基础。
4.4完善会计监督体系。既要加强对固定资产减值准备的审计，也要加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用，才能确保固定资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。
参考文献：
[1] 侯晓红.计提固定资产减值准备的操作难点及对策[N].经济管理干部学院学报，2007-06（1）.
[2] 王磊.我国固定资产会计准则与国际会计准则差异分析[J]，时代经贸，2007-2（58）.
（作者单位：大兴安岭加格达奇林业局大黑山经营所）