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摘要：会计准则是经济发展的产物，经济发展水平不同，相应的会计准则的有效性和完善程度也就不同。为和国际会计准则接轨，2006年我国出台了新的会计准则，其中对存货计价的方法做出了规定，取消了后进先出法，允许企业采用先进先出法等其他方法记账。
关键词：新准则；存货；计价方法
会计准则是经济发展的产物，经济发展水平不同，相应的会计准则的有效性和完善程度也就不同。随着世界经济的发展，我国会计国际化的进程逐步加快。为和国际会计准则接轨，2006年我国出台了新的会计准则，其中对存货计价的方法做出了规定，取消了后进先出法，允许企业采用先进先出法等其他方法记账。
一、国际上对存货计价的规定
国际会计准则2号已经取消了后进先出法。目前欧盟、香港、俄罗斯等国家或地区已经完全使用国际会计准则或已经实质性趋同，美国的会计准则也正不断朝着与国际会计准则趋同的方向进行修订。
不同国家会计准则与国际会计准则的这种趋同的趋势，反映在存货计价方法的规定上也是一致的。这次我国新的会计准则对存货计价的方法做出的规定就体现了这一点。
二、存货计价方法的选择及其影响
(一)选择存货计价方法的标准
企业对具体存货计价方法的选择，总要有一个基本的标准，这个标准就是存货成本流转与实物流转的不一致性。在一般情况下，外购或自制的存货与出售的商品之间成本流转是不一致的，因此实务上就会对发出存货成本采用不同的存货计价方法来进行计算。为了准确提供存货成本的会计信息，企业在选择存货计价的方法时，通称应该考虑以下几个方面：首先要真实、客观地反映企业的销售成本与期末存货价值。其次要对企业的资产按其取得或交换时的实际价格计价入账，入账后的账面价值在该资产存续期间内一般不作调整。再次要充分考虑决策风险，保证企业所有者和投资者做出决策时，尽可能规避风险，使风险、损失缩小或控制在最小的范围内，以获得风险收益最大化。
(二)各种存货计价方法对企业经营成果的影响
存货是企业流动资产的重要组成部分，存货一般用于对外销售或自用。对外销售则构成销售成本，企业自用时，则构成生产费用、管理费用、销售费用等。通常情况下，存货用于对外销售的情况较多，所占比重很大，所以不同存货计价方法引起的存货价值的差异对企业经营成果的影响主要通过销售成本的不同反映出来。
1 个别计价法
个别计价法是按每一个存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本为基础的。个别计价法成本计算准确，符合实际情况，但在存货收发较频繁时，在实际操作中工作繁重，成本较高，对大多数存货品种来说都不实用。
2 先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用先进先出法，存货较接近于最近购货成本。因此，在通货膨胀下，就会造成存货销售成本偏低，高估企业当期利润和库存价值。当物价持续下降时，反之。
3 后进先出法
后进先出法是后购进的存货先发出，按最近购进存货的单位成本确定发出存货实际成本的一种方法。在物价持续上涨的情况下，发出存货的成本接近当前的市价，销售利润较存货采用先进先出法计价低，期末存货成本低于市价，存货销售成本偏高，利润偏低。但是，当期销售收入能够较好地与当期销售成本相配比，可以较明确地反映出企业的实际经营业绩，方便考核与评价。
4 月末一次加权平均法
月末一次加权平均法是指本月进货数量加上月初存货数量，除以本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均成本，计算本月的发出存货的成本和期末结存的成本的一种方法。采用这种方法只有在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价和金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。
5 移动加权平均法
移动平均法是指每次进货的成本加上原来的存货计价成本，除以每次进货数量加上原有库存的数量，计算出加权平均单位成本，作为下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。采用这种方法计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价，计算的工作量较大。
通过以上的叙述可以看出，当企业采用加权平均法和移动加权平均法时，本期销货成本是在早期购货成本与当期购货成本之间。这两种方法计算得到的销售成本受到价格变动的影响相对较小，因而被广泛采用。但采用这两种方法会使当期计算得出的销售利润大于与当期销售成本配比的实际销售利润。计算得到的销售成本既不能与当期销售利润配比，又不能完全消除通货膨胀的影响，因而就可能同时损害了前后两个不同会计期间会计信息的真实性。
三、后进先出法在应用中存在的弊端
后进先出法首先有一个“后入库的先出库”这样的一个存货流动假设。期末存货通常是按先购入的购价确定，而发出存货的成本则按最近一次购入的存货单位成本计算，如果发出存货的数量超过最近一次购入存货的数量，超过部分要依次按上一次进货的单位成本计算。
(一)采用后进先出法容易产生存货实物流和收入流的不一致
后进先出法是假定以最后购进的存货先发出，并根据这一假定的成本流转顺序，对发出存货和期末存货进行计价。他的优点是较好地使接近当期的成本与当前的收入相配比，从而计量的营业收益较为真实。不仅能够谨慎的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，还能够客观的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，与当期销售收入配比，满足会计信息的客观性要求。
但是一般情况下，存货的实物流转一般是“先进先出”，如采用后进先出法核算，造成实物流和收入流的不一致。另一方面，后进先出法虽然能够减少所得税，但同时会导致较低的净收益，影响企业经营者的经营业绩，影响以净收益为基础的各种奖励和报酬。
(二)后进先出法会加重会计的工作量
存货是按不同品种、规格设置明细账户进行核算的。在此基础上应用的后进先出法我们通常称之为“单项后进先出法”。如果一个企业的存货品种、规格繁多，在日常核算工作量大的情况下，若采用这种“单项后进先出法”进行核算其复杂程度可想而知。尤其是当存货盘存制度为永续盘存制时。
(三)容易发生不合理的现金支出，造成存货积压
若采用后进先出法，通常情况下，期末存货通常是由若干个价格所构成，而并不是有一个价格组成。当本期销售数量大于本期购入数量时，则采购成本中包含了前期低价购入的存货，与本期销售数量小于或等于本期购入数量的情况相比，可以增加利润，同时导致支付的所得税和股利的增加，使得前者这部分现金流出量大于后者，从而出现在相同销售收入的情况下由于存货采用后进先出法下存货成本有所变动不同导 致的对以前低价存货的补偿即为常说的后进先出法清算，它一般发生在期末存货比期初存货减少的会计期间。期初存货的单价构成越多，期末存货比期初存货减少的数量越多，则后进先出法清算就会越严重。但当本期采购数量大于本期销售数量时，虽然不会形成多支付所得税和股利的清算现象，但同时增加了期末存货的价格层次，积累了不必要的库存，不利于存货周转。
我国企业在近几年一直使用的是后进先出法，有它的必然性，有适合我国国情的特点。但随着经济大环境改变以及国际上的影响，我国存货计价方式也在发生变化。
四、新会计准则对我国企业的影响
新的《企业会计准则第1号——存货》第14条明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”的规定，主要原因是实物流和资金流的不同。这对于那些生产周期较长、存货较多、周转率较低的上市公司将产生一定的影响。例如：原来采用“后进先出法”的家电公司，在显像管价格下跌过程中，如果改为“先进先出法”，将会导致成本大幅上升，毛利率快速下滑。
采用先进先出法，期末存货余额按最后的进价计算，使期末存货的价格接近于当时的价格，真实的反映了企业期末资产状况；期末存货的账面价格反映的是最后购进的较低的价格，对于市场价格处于下降趋势的产品，符合谨慎原则的要求，能抵御物价下降的影响，减少企业经营的风险，消除了可能亏损得隐患，从而避免了由于存货资金不实而虚增企业账面资产。这时如果采用后进先出法，在库存物资保持一定余额的条件下，账面的存货计价永远是最初购进的高价，这就造成了存货成本的流转与实物流转的不一致。
从理论上讲，企业从后进先出法转向其他方法，如先进先出法时，会造成企业毛利的波动。并且，如果是在一个通货膨胀的市场环境下，使用后进先出法还可以降低税收，因此，转向先进先出法会对企业不利。但由于通货膨胀的因素在当前的中国经济环境中无需考虑，因此，后进先出法的取消，对原采用的企业影响不会很大。对于原先采用后进先出，存货较大，周转率较低的公司，会造成毛利率和利润的不正常波动。先进先出法虽然能够较好地符合存货管理、存货估价及业绩评价的要求，但在物价持续上涨的情况下会导致较高的所得税支出。后进先出法虽然能够减少所得税税负，但同时会导致较低的净利润，影响企业经营管理者的经营业绩，影响以净利润为基础的各种奖励和报酬。因此，从内部管理及业绩评价的角度出发，采用先进先出法比采用后进先出法更为合理。
由此可以看出，不同的存货计价方法将会产生不同的利润和期末存货估价，并对企业的税收负担、现金流量产生影响。存货核算办法的变更，对于原先采用”后进先出法”、存货较大、周转率较低的制造企业而言，会引起利润的不正常波动。另外，核算方法的变动，使企业利用变更存货计价方法来调节当期利润的手段无法奏效，因此，所有企业的当期存货耗费将全部反映历史成本，剔除了人为调节因素，从而增强了企业会计信息的可比性和使用价值。新颁布的会计准则较之原准则有了较明显的变化，这对于完善我国社会主义市场经济体制、加速融入全球经济将产生深远影响。
关键词：新准则；存货；计价方法
会计准则是经济发展的产物，经济发展水平不同，相应的会计准则的有效性和完善程度也就不同。随着世界经济的发展，我国会计国际化的进程逐步加快。为和国际会计准则接轨，2006年我国出台了新的会计准则，其中对存货计价的方法做出了规定，取消了后进先出法，允许企业采用先进先出法等其他方法记账。
一、国际上对存货计价的规定
国际会计准则2号已经取消了后进先出法。目前欧盟、香港、俄罗斯等国家或地区已经完全使用国际会计准则或已经实质性趋同，美国的会计准则也正不断朝着与国际会计准则趋同的方向进行修订。
不同国家会计准则与国际会计准则的这种趋同的趋势，反映在存货计价方法的规定上也是一致的。这次我国新的会计准则对存货计价的方法做出的规定就体现了这一点。
二、存货计价方法的选择及其影响
(一)选择存货计价方法的标准
企业对具体存货计价方法的选择，总要有一个基本的标准，这个标准就是存货成本流转与实物流转的不一致性。在一般情况下，外购或自制的存货与出售的商品之间成本流转是不一致的，因此实务上就会对发出存货成本采用不同的存货计价方法来进行计算。为了准确提供存货成本的会计信息，企业在选择存货计价的方法时，通称应该考虑以下几个方面：首先要真实、客观地反映企业的销售成本与期末存货价值。其次要对企业的资产按其取得或交换时的实际价格计价入账，入账后的账面价值在该资产存续期间内一般不作调整。再次要充分考虑决策风险，保证企业所有者和投资者做出决策时，尽可能规避风险，使风险、损失缩小或控制在最小的范围内，以获得风险收益最大化。
(二)各种存货计价方法对企业经营成果的影响
存货是企业流动资产的重要组成部分，存货一般用于对外销售或自用。对外销售则构成销售成本，企业自用时，则构成生产费用、管理费用、销售费用等。通常情况下，存货用于对外销售的情况较多，所占比重很大，所以不同存货计价方法引起的存货价值的差异对企业经营成果的影响主要通过销售成本的不同反映出来。
1 个别计价法
个别计价法是按每一个存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本为基础的。个别计价法成本计算准确，符合实际情况，但在存货收发较频繁时，在实际操作中工作繁重，成本较高，对大多数存货品种来说都不实用。
2 先进先出法
先进先出法是以先购入的存货先发出这样一种存货流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用先进先出法，存货较接近于最近购货成本。因此，在通货膨胀下，就会造成存货销售成本偏低，高估企业当期利润和库存价值。当物价持续下降时，反之。
3 后进先出法
后进先出法是后购进的存货先发出，按最近购进存货的单位成本确定发出存货实际成本的一种方法。在物价持续上涨的情况下，发出存货的成本接近当前的市价，销售利润较存货采用先进先出法计价低，期末存货成本低于市价，存货销售成本偏高，利润偏低。但是，当期销售收入能够较好地与当期销售成本相配比，可以较明确地反映出企业的实际经营业绩，方便考核与评价。
4 月末一次加权平均法
月末一次加权平均法是指本月进货数量加上月初存货数量，除以本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均成本，计算本月的发出存货的成本和期末结存的成本的一种方法。采用这种方法只有在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价和金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。
5 移动加权平均法
移动平均法是指每次进货的成本加上原来的存货计价成本，除以每次进货数量加上原有库存的数量，计算出加权平均单位成本，作为下次进货前计算各次发出存货成本依据的一种方法。采用这种方法计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单价，计算的工作量较大。
通过以上的叙述可以看出，当企业采用加权平均法和移动加权平均法时，本期销货成本是在早期购货成本与当期购货成本之间。这两种方法计算得到的销售成本受到价格变动的影响相对较小，因而被广泛采用。但采用这两种方法会使当期计算得出的销售利润大于与当期销售成本配比的实际销售利润。计算得到的销售成本既不能与当期销售利润配比，又不能完全消除通货膨胀的影响，因而就可能同时损害了前后两个不同会计期间会计信息的真实性。
三、后进先出法在应用中存在的弊端
后进先出法首先有一个“后入库的先出库”这样的一个存货流动假设。期末存货通常是按先购入的购价确定，而发出存货的成本则按最近一次购入的存货单位成本计算，如果发出存货的数量超过最近一次购入存货的数量，超过部分要依次按上一次进货的单位成本计算。
(一)采用后进先出法容易产生存货实物流和收入流的不一致
后进先出法是假定以最后购进的存货先发出，并根据这一假定的成本流转顺序，对发出存货和期末存货进行计价。他的优点是较好地使接近当期的成本与当前的收入相配比，从而计量的营业收益较为真实。不仅能够谨慎的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，还能够客观的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，与当期销售收入配比，满足会计信息的客观性要求。
但是一般情况下，存货的实物流转一般是“先进先出”，如采用后进先出法核算，造成实物流和收入流的不一致。另一方面，后进先出法虽然能够减少所得税，但同时会导致较低的净收益，影响企业经营者的经营业绩，影响以净收益为基础的各种奖励和报酬。
(二)后进先出法会加重会计的工作量
存货是按不同品种、规格设置明细账户进行核算的。在此基础上应用的后进先出法我们通常称之为“单项后进先出法”。如果一个企业的存货品种、规格繁多，在日常核算工作量大的情况下，若采用这种“单项后进先出法”进行核算其复杂程度可想而知。尤其是当存货盘存制度为永续盘存制时。
(三)容易发生不合理的现金支出，造成存货积压
若采用后进先出法，通常情况下，期末存货通常是由若干个价格所构成，而并不是有一个价格组成。当本期销售数量大于本期购入数量时，则采购成本中包含了前期低价购入的存货，与本期销售数量小于或等于本期购入数量的情况相比，可以增加利润，同时导致支付的所得税和股利的增加，使得前者这部分现金流出量大于后者，从而出现在相同销售收入的情况下由于存货采用后进先出法下存货成本有所变动不同导 致的对以前低价存货的补偿即为常说的后进先出法清算，它一般发生在期末存货比期初存货减少的会计期间。期初存货的单价构成越多，期末存货比期初存货减少的数量越多，则后进先出法清算就会越严重。但当本期采购数量大于本期销售数量时，虽然不会形成多支付所得税和股利的清算现象，但同时增加了期末存货的价格层次，积累了不必要的库存，不利于存货周转。
我国企业在近几年一直使用的是后进先出法，有它的必然性，有适合我国国情的特点。但随着经济大环境改变以及国际上的影响，我国存货计价方式也在发生变化。
四、新会计准则对我国企业的影响
新的《企业会计准则第1号——存货》第14条明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”的规定，主要原因是实物流和资金流的不同。这对于那些生产周期较长、存货较多、周转率较低的上市公司将产生一定的影响。例如：原来采用“后进先出法”的家电公司，在显像管价格下跌过程中，如果改为“先进先出法”，将会导致成本大幅上升，毛利率快速下滑。
采用先进先出法，期末存货余额按最后的进价计算，使期末存货的价格接近于当时的价格，真实的反映了企业期末资产状况；期末存货的账面价格反映的是最后购进的较低的价格，对于市场价格处于下降趋势的产品，符合谨慎原则的要求，能抵御物价下降的影响，减少企业经营的风险，消除了可能亏损得隐患，从而避免了由于存货资金不实而虚增企业账面资产。这时如果采用后进先出法，在库存物资保持一定余额的条件下，账面的存货计价永远是最初购进的高价，这就造成了存货成本的流转与实物流转的不一致。
从理论上讲，企业从后进先出法转向其他方法，如先进先出法时，会造成企业毛利的波动。并且，如果是在一个通货膨胀的市场环境下，使用后进先出法还可以降低税收，因此，转向先进先出法会对企业不利。但由于通货膨胀的因素在当前的中国经济环境中无需考虑，因此，后进先出法的取消，对原采用的企业影响不会很大。对于原先采用后进先出，存货较大，周转率较低的公司，会造成毛利率和利润的不正常波动。先进先出法虽然能够较好地符合存货管理、存货估价及业绩评价的要求，但在物价持续上涨的情况下会导致较高的所得税支出。后进先出法虽然能够减少所得税税负，但同时会导致较低的净利润，影响企业经营管理者的经营业绩，影响以净利润为基础的各种奖励和报酬。因此，从内部管理及业绩评价的角度出发，采用先进先出法比采用后进先出法更为合理。
由此可以看出，不同的存货计价方法将会产生不同的利润和期末存货估价，并对企业的税收负担、现金流量产生影响。存货核算办法的变更，对于原先采用”后进先出法”、存货较大、周转率较低的制造企业而言，会引起利润的不正常波动。另外，核算方法的变动，使企业利用变更存货计价方法来调节当期利润的手段无法奏效，因此，所有企业的当期存货耗费将全部反映历史成本，剔除了人为调节因素，从而增强了企业会计信息的可比性和使用价值。新颁布的会计准则较之原准则有了较明显的变化，这对于完善我国社会主义市场经济体制、加速融入全球经济将产生深远影响。