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【摘要】效益审计在实际经济活动中已显现出与审查财政财务收支及其相关经济业务活动的等多重效应，本文就效益审计在评价效益优劣，促进管理改进，提高经济效益等方面进行进一步分析。
一、效益审计理念新概述
（一）效益审计是我国的审计术语，国外与此相同的有多种审计名称
在一些国家的政府审计中有绩效审计、价值为本审计、综合审计、全面审计，以及经济效率审计和项目成果审计等；内部审计则一般称为经营审计。最高审计机关国际组织（INTOSIA）曾经试图统一名称，1986年在悉尼召开的第十二届国际审计会议作了讨论，出于习惯难改，最后的结论是，不管是何名称，其内容都是经济性（Economy）、效率性（Eefficiency）效果性(effectiveness)，简称“三E”审计。其后，由于审计领域扩大，涉及到环境(Environment)、公平性(equity)等事项，有些学者进而改称为“五E”审计。
（二）效益审计特点
20世纪50年代由于政法条件、社会经济、科技文化、生活状况发生重大变化，国内外审计界对审计也提出了新的需求。当时财务审计已有成熟的业务基础，于是效益审计脱颖而出，成为一种独立的新型审计种类，并已形成广泛的共识。有资料显示，各国学者、专家都有这种想法，独立的审计种类应当有一个统一名称，当然也是国内外审计界的一个共同愿望，最高审计机关国际组织也作过这样的探索，但未能取得一致意见。
（三）效益审计产生的受托人效益责任
就效益而言，主要包括这几个方面：经济效益在经济活动中以最少的耗费和资源的占用，取得最大的经济效果，即产出与投入之间的比例关系；社会效益是指提高社会道德水平、文化艺术水平、人民健康水平、改善生存环境以及有利于社会安定等方面建设取得的效果；生态效益是指有助于保持、改善和发展生态平衡，使生态系统形成良性循环和可持续发展等方面的设施对自然环境的影响，产生的效果。效益审计在我国起步时间不长，但其承载着审计转型与发展的重大使命。只有以创造效益、解决问题作为效益审计的目标，才能摆脱效益评价标准难以确定的长期困扰。
二、经济多元化发展，激发效益审计日趋完善
（一）审计的发展演变，最终会实现提高效益审计地位的目的，但就效益审计而言，有些新的理论问题尚未达到共识
审计虽具有悠久历史，但主要是指财政财务收支及其有关经济活动的审计，通过对财政、财务报告的审查，来评价其真实性和合法性，因而有时称之为错弊审计。在20世纪80年末90年代初，我国审计界已开展了效益审计的讨论，一些专家、学者也发表过一些论文和专著，介绍过一些外国效益审计的经验。审计机关、一些部门和企事业单位作过一些效益审计项目，但仅是一些阶段性成果。由于效益审计主要是对经济性、效率性、效果性进行证实、分析、评价，着重点在获取证据、评价数据真实、效益优劣、差距因素和潜力方向等方面。
（二）审计产生于经济监督的需要
审计产生的条件是社会生产力的发展、社会财富的增多。当这些财富集中在少数所有者手中，且不能直接管理或经营时，就要委任和委托专家代为管理或经营，形成了委托和代理关系，代理者要对其经管的财物安全和有效使用负责。为查明其有无错弊行为，需要委任或委托专家对其提出的财政财务报告进行审查评价，鉴证其有无错弊行为，这就说明形成审计的基础是委托——受托经济责任关系，审查的落脚点是“受托责任”。形成所有者说明审计委托人、代管者（接受审计人）和审计者三者之间的审计关系。通过深入分析，有两个问题没有明确：一是审计实质是所有权的监督；二是财政财务审计以查明错弊为目的，主要落脚点是财务责任和会计责任，而非全部受托责任。财政财务审计产生的基础应是代理管理或经营者所承担的受托会计责任和财务责任，没有明确提出效益责任。
过去长时间未将效益作为审计目标，是因为生产力水平不高，经营管理规模不大，所有者未对代理经管者的效益责任提出明确要求，只处于附带地位。如在《周礼》宰夫职掌中，有“长财善物”者赏，对此可以理解为是对效益的要求，历代财政财务审计中也有对节约有效的要求。审计署前几年提出的财政财务审计向效益延伸，也不能称为效益审计。所以审计机关的效益审计是从2003年起才把被审计单位效益的优劣作为审计目标，把评价鉴证效益责任作为效益审计建立的基础。
（三）经济条件是效益审计产生环境的重要条件
市场经济的发达、企业规模的扩大、市场竞争的激烈、成本的降低和效益的提高，不仅要求增加整体效益，还要求在生产和流通各个环节、经营管理各个方面都要讲求经济效益。因此，必须实行全面预算管理，加强预测决策制度，健全责任制，评价经管、管理者承担的效益责任。社会经济的发展变化，政府部门和事业单位收支增多对审计也提出了更高、更新的要求。
国家体制的改革、民主法制的加强，也是实行效益审计的一个重要条件。尤其是法律制度、法治意识的加强，财政收支透明度的提高，贪污、违法活动的减少，广大纳税公众更加注意对财政支出项目的成效、有无浪费等提出审计报告，并公之于众，有些省的人大已在加强对财政的监督，要求其提高透明度，这也是对效益审计的一种促进。
三、效益审计与其他主要审计种类的甄别
效益审计是针对被审计单位的财政财务及经济业务活动评价其效益优劣和责任者业绩，以促使其提高效益为目的的监控活动。它与其他审计方式既有区别，又有联系。效益审计由于要以会计数据的真实性为基础，所以仍需财务审计的方法，但是不以鉴证财务报告的真实性、合法性为目的。有人认为，效益审计应当把违纪审查作为主要内容，这就混淆了效益审计和财务审计的区别。由于财务审计历史悠久，经验丰富，方法较多，在进行效益审计时，可以吸取其有益的经验和方法。
（一）效益审计与财务审计的表现及结果比较
效益审计与财务审计之间的相同之处都是对经济活动的合法性、合理性和经济性进行监督和评价；而不同之处主要是对象不同、目的不同、职能不同、依据的标准不同、方法不同。效益审计过程与财务审计具有共性，但仍是单独的种类并与财务审计具有差别。效益审计是证实经济性、效率性和效果性，财务审计在于证实被审计事项的真实性和合规性；效益审计还涉及有关的生产、技术、经营与计划、决策、管理、组织结构、控制系统等方面，财务审计主要是财政财务收支及其会计资料；效益审计需依据有关的政策、决策、计划、方案、法规，以及生产技术规范、经济合同、管理制度等，财务审计主要是依据财政、财务、会计等法令、制度、规章、规范；效益审计采用能够评价、证实、确定其经济性、效率性和效果性的有关标准，财务审计则主要运用财政制度、会计准则。
（二）效益审计与财务审计的效果比较
这两者有差异，亦有相同之处。效益审计侧重评价，最后仍是对防止损失、浪费和提高效益进行监督。财务审计主要是鉴证，而最后是通过鉴证执行监督。通过效益审计，可以促进改善财务收支、资金运用的管理，生产经营支出或成本的控制，进而改进生产技术经营，加强控制机制，提高决策和计划水平，提高单位、地区或是社会的经济效益，它具有建设性的作用。通过财务审计能促进核算正确、收支合规、资产完整、盈亏真实，具有防护作用；通过审计能揭示管理失控，促进企业健全管理，具有建设性作用；从防止资金使用不当、控制系统失效等方面而言，也有防护性作用。
（三）效益审计与经济责任、离任经济责任审计的关系
经济责任审计和离任经济责任审计都是以受托责任者有无违法行为和效益优劣及鉴证责任者的业绩为审查评价的目的。在我国，经济责任审计已实行多年，积累了丰富的经验，已成为一种独立的审计方式，并以相关法律、法规的规定作为审查评价的依据。如果按被审单位主要负责人的任期逐年进行，可将效益审计的“五E”内容并入经济责任审计之内而不必重复进行效益审计，以节约审计资源。在研究制定责任者业绩评价体系时，应当包括效益审计的目标和评价标准。
四、提高审计者业务素质，掌握业务要素方法，促进企业内部效益审计质量的提高
（一）了解审计业务和改进控制方法
效益审计是对财务合规性、合法性审计的一个超越，也对审计方法提出了新的挑战。在效益审计中，要实现效益目标，就必须了解业务内容和改进控制方法，离开了业务、业务过程控制来谈“效益”是不可能的。这就要求审计工作者在效益审计中要充分运用“业务”审计方法，而不仅仅是“账面”和“账户”审计方法；运用审计控制理念，采用“过程审计”方式，从事后检查走向事前控制，采用“业务入手”审计方法，深入业务管理过程，才能切实抓出效益。如此，效益审计才能迅速发展，并不断提高组织中资金、资产、资源的利用效益。
“业务”审计方法是以了解被审计单位的业务活动为审计工作的切入点，通过对被审计单位业务活动的了解，提取业务信息，并结合相关财务信息来揭示存在的合规性问题、效益性问题，控制薄弱环节和潜在风险的审计方法。要求审计工作者在审计业务过程中既要关注被审计单位的财务信息，了解财务情况、业务情况，又要运用查账手段、调研手段来揭示存在的问题，提供有用信息和分析结果，并从体制上、机制上解决和防范问题的发生。这种审计方法不仅关注业务活动的结果，而且关注业务活动的过程；不仅能够发现已经存在的效益问题，而且能够发现潜在的可能发生的效益问题，这种审计方法有利于实现效益审计的目标，符合开展效益审计的本质要求。
（二）阐述企业内部效益审计结果
行政事业单位效益审计项目和经济含量相对要单一和少一些，本文不作为讨论的要点，仅以企业单位、施工企业项目管理模式下而言，内部效益审计的结果有赖于上述审计程序的有效实施和获取充分适当的审计证据。其审计结果可分为：项目效益评价结果报告和项目效益风险分析提示报告。项目效益结果报告是在审计基础上，对项目部实现项目管理目标的整体评价，报告结果直接影响项目绩效考核兑现；项目效益风险报告则反映项目实施过程中存在的索赔收益，通过“索赔证据清单”维护企业利益，提高索赔的成功率和确保合同的正常履行，同时，项目效益风险报告还应揭示项目实施中的合同风险、融资风险、垫资风险等等。施工企业内部效益审计定位于实现“管理＋效益”的目标，其审计结果对内，用于项目绩效考核；对外，则通过审计实施过程中收集的有利于项目索赔的证据，为企业争取应该获得的项目补偿。
综上，施工企业内部审计在项目管理模式下开展的内部效益审计工作，在审计的职能上，由单纯监督向监督与服务并重转变；在审计的方式上，由事后监督向事前、事中全过程监督转变；在审计内容上，由财务控制向业务控制和管理控制转变，正是对内部审计实现“六个转变”的探索和实践。
（三）效益审计范围广、要求高、难度大，方式和评价对象的特殊性要求审计工作者具备多元化的知识结构
为适应这一特点，应加强效益审计、科学技术和文化培训，提高审计人员的素质，另外，学习借鉴外国效益审计经验也很有必要。财务审计、效益审计、经济责任审计、专项审计等虽然各具特点，都有相通之处，理当相互借鉴利用有益成果，或将效益审计内容纳入经济责任审计之中，减少重复审计浪费资源的现象。
效益审计涉及生产技术经营各个领域，通过审计过程揭露其薄弱环节和低效事项，这样既可推动生产技术的改进和管理水平的提高，又可实现挖潜增效；对决策、方案、计划等进行事前的效益审计，在宏观范围内对影响社会经济效益低下的重要事项进行审计，及时揭示决策、控制、经济运行中的薄弱环节及问题，有助于改进国家的经济决策、方针、政策和加强宏观调控。时间证明，效益审计前景广阔，正日益受到社会的重视。
一、效益审计理念新概述
（一）效益审计是我国的审计术语，国外与此相同的有多种审计名称
在一些国家的政府审计中有绩效审计、价值为本审计、综合审计、全面审计，以及经济效率审计和项目成果审计等；内部审计则一般称为经营审计。最高审计机关国际组织（INTOSIA）曾经试图统一名称，1986年在悉尼召开的第十二届国际审计会议作了讨论，出于习惯难改，最后的结论是，不管是何名称，其内容都是经济性（Economy）、效率性（Eefficiency）效果性(effectiveness)，简称“三E”审计。其后，由于审计领域扩大，涉及到环境(Environment)、公平性(equity)等事项，有些学者进而改称为“五E”审计。
（二）效益审计特点
20世纪50年代由于政法条件、社会经济、科技文化、生活状况发生重大变化，国内外审计界对审计也提出了新的需求。当时财务审计已有成熟的业务基础，于是效益审计脱颖而出，成为一种独立的新型审计种类，并已形成广泛的共识。有资料显示，各国学者、专家都有这种想法，独立的审计种类应当有一个统一名称，当然也是国内外审计界的一个共同愿望，最高审计机关国际组织也作过这样的探索，但未能取得一致意见。
（三）效益审计产生的受托人效益责任
就效益而言，主要包括这几个方面：经济效益在经济活动中以最少的耗费和资源的占用，取得最大的经济效果，即产出与投入之间的比例关系；社会效益是指提高社会道德水平、文化艺术水平、人民健康水平、改善生存环境以及有利于社会安定等方面建设取得的效果；生态效益是指有助于保持、改善和发展生态平衡，使生态系统形成良性循环和可持续发展等方面的设施对自然环境的影响，产生的效果。效益审计在我国起步时间不长，但其承载着审计转型与发展的重大使命。只有以创造效益、解决问题作为效益审计的目标，才能摆脱效益评价标准难以确定的长期困扰。
二、经济多元化发展，激发效益审计日趋完善
（一）审计的发展演变，最终会实现提高效益审计地位的目的，但就效益审计而言，有些新的理论问题尚未达到共识
审计虽具有悠久历史，但主要是指财政财务收支及其有关经济活动的审计，通过对财政、财务报告的审查，来评价其真实性和合法性，因而有时称之为错弊审计。在20世纪80年末90年代初，我国审计界已开展了效益审计的讨论，一些专家、学者也发表过一些论文和专著，介绍过一些外国效益审计的经验。审计机关、一些部门和企事业单位作过一些效益审计项目，但仅是一些阶段性成果。由于效益审计主要是对经济性、效率性、效果性进行证实、分析、评价，着重点在获取证据、评价数据真实、效益优劣、差距因素和潜力方向等方面。
（二）审计产生于经济监督的需要
审计产生的条件是社会生产力的发展、社会财富的增多。当这些财富集中在少数所有者手中，且不能直接管理或经营时，就要委任和委托专家代为管理或经营，形成了委托和代理关系，代理者要对其经管的财物安全和有效使用负责。为查明其有无错弊行为，需要委任或委托专家对其提出的财政财务报告进行审查评价，鉴证其有无错弊行为，这就说明形成审计的基础是委托——受托经济责任关系，审查的落脚点是“受托责任”。形成所有者说明审计委托人、代管者（接受审计人）和审计者三者之间的审计关系。通过深入分析，有两个问题没有明确：一是审计实质是所有权的监督；二是财政财务审计以查明错弊为目的，主要落脚点是财务责任和会计责任，而非全部受托责任。财政财务审计产生的基础应是代理管理或经营者所承担的受托会计责任和财务责任，没有明确提出效益责任。
过去长时间未将效益作为审计目标，是因为生产力水平不高，经营管理规模不大，所有者未对代理经管者的效益责任提出明确要求，只处于附带地位。如在《周礼》宰夫职掌中，有“长财善物”者赏，对此可以理解为是对效益的要求，历代财政财务审计中也有对节约有效的要求。审计署前几年提出的财政财务审计向效益延伸，也不能称为效益审计。所以审计机关的效益审计是从2003年起才把被审计单位效益的优劣作为审计目标，把评价鉴证效益责任作为效益审计建立的基础。
（三）经济条件是效益审计产生环境的重要条件
市场经济的发达、企业规模的扩大、市场竞争的激烈、成本的降低和效益的提高，不仅要求增加整体效益，还要求在生产和流通各个环节、经营管理各个方面都要讲求经济效益。因此，必须实行全面预算管理，加强预测决策制度，健全责任制，评价经管、管理者承担的效益责任。社会经济的发展变化，政府部门和事业单位收支增多对审计也提出了更高、更新的要求。
国家体制的改革、民主法制的加强，也是实行效益审计的一个重要条件。尤其是法律制度、法治意识的加强，财政收支透明度的提高，贪污、违法活动的减少，广大纳税公众更加注意对财政支出项目的成效、有无浪费等提出审计报告，并公之于众，有些省的人大已在加强对财政的监督，要求其提高透明度，这也是对效益审计的一种促进。
三、效益审计与其他主要审计种类的甄别
效益审计是针对被审计单位的财政财务及经济业务活动评价其效益优劣和责任者业绩，以促使其提高效益为目的的监控活动。它与其他审计方式既有区别，又有联系。效益审计由于要以会计数据的真实性为基础，所以仍需财务审计的方法，但是不以鉴证财务报告的真实性、合法性为目的。有人认为，效益审计应当把违纪审查作为主要内容，这就混淆了效益审计和财务审计的区别。由于财务审计历史悠久，经验丰富，方法较多，在进行效益审计时，可以吸取其有益的经验和方法。
（一）效益审计与财务审计的表现及结果比较
效益审计与财务审计之间的相同之处都是对经济活动的合法性、合理性和经济性进行监督和评价；而不同之处主要是对象不同、目的不同、职能不同、依据的标准不同、方法不同。效益审计过程与财务审计具有共性，但仍是单独的种类并与财务审计具有差别。效益审计是证实经济性、效率性和效果性，财务审计在于证实被审计事项的真实性和合规性；效益审计还涉及有关的生产、技术、经营与计划、决策、管理、组织结构、控制系统等方面，财务审计主要是财政财务收支及其会计资料；效益审计需依据有关的政策、决策、计划、方案、法规，以及生产技术规范、经济合同、管理制度等，财务审计主要是依据财政、财务、会计等法令、制度、规章、规范；效益审计采用能够评价、证实、确定其经济性、效率性和效果性的有关标准，财务审计则主要运用财政制度、会计准则。
（二）效益审计与财务审计的效果比较
这两者有差异，亦有相同之处。效益审计侧重评价，最后仍是对防止损失、浪费和提高效益进行监督。财务审计主要是鉴证，而最后是通过鉴证执行监督。通过效益审计，可以促进改善财务收支、资金运用的管理，生产经营支出或成本的控制，进而改进生产技术经营，加强控制机制，提高决策和计划水平，提高单位、地区或是社会的经济效益，它具有建设性的作用。通过财务审计能促进核算正确、收支合规、资产完整、盈亏真实，具有防护作用；通过审计能揭示管理失控，促进企业健全管理，具有建设性作用；从防止资金使用不当、控制系统失效等方面而言，也有防护性作用。
（三）效益审计与经济责任、离任经济责任审计的关系
经济责任审计和离任经济责任审计都是以受托责任者有无违法行为和效益优劣及鉴证责任者的业绩为审查评价的目的。在我国，经济责任审计已实行多年，积累了丰富的经验，已成为一种独立的审计方式，并以相关法律、法规的规定作为审查评价的依据。如果按被审单位主要负责人的任期逐年进行，可将效益审计的“五E”内容并入经济责任审计之内而不必重复进行效益审计，以节约审计资源。在研究制定责任者业绩评价体系时，应当包括效益审计的目标和评价标准。
四、提高审计者业务素质，掌握业务要素方法，促进企业内部效益审计质量的提高
（一）了解审计业务和改进控制方法
效益审计是对财务合规性、合法性审计的一个超越，也对审计方法提出了新的挑战。在效益审计中，要实现效益目标，就必须了解业务内容和改进控制方法，离开了业务、业务过程控制来谈“效益”是不可能的。这就要求审计工作者在效益审计中要充分运用“业务”审计方法，而不仅仅是“账面”和“账户”审计方法；运用审计控制理念，采用“过程审计”方式，从事后检查走向事前控制，采用“业务入手”审计方法，深入业务管理过程，才能切实抓出效益。如此，效益审计才能迅速发展，并不断提高组织中资金、资产、资源的利用效益。
“业务”审计方法是以了解被审计单位的业务活动为审计工作的切入点，通过对被审计单位业务活动的了解，提取业务信息，并结合相关财务信息来揭示存在的合规性问题、效益性问题，控制薄弱环节和潜在风险的审计方法。要求审计工作者在审计业务过程中既要关注被审计单位的财务信息，了解财务情况、业务情况，又要运用查账手段、调研手段来揭示存在的问题，提供有用信息和分析结果，并从体制上、机制上解决和防范问题的发生。这种审计方法不仅关注业务活动的结果，而且关注业务活动的过程；不仅能够发现已经存在的效益问题，而且能够发现潜在的可能发生的效益问题，这种审计方法有利于实现效益审计的目标，符合开展效益审计的本质要求。
（二）阐述企业内部效益审计结果
行政事业单位效益审计项目和经济含量相对要单一和少一些，本文不作为讨论的要点，仅以企业单位、施工企业项目管理模式下而言，内部效益审计的结果有赖于上述审计程序的有效实施和获取充分适当的审计证据。其审计结果可分为：项目效益评价结果报告和项目效益风险分析提示报告。项目效益结果报告是在审计基础上，对项目部实现项目管理目标的整体评价，报告结果直接影响项目绩效考核兑现；项目效益风险报告则反映项目实施过程中存在的索赔收益，通过“索赔证据清单”维护企业利益，提高索赔的成功率和确保合同的正常履行，同时，项目效益风险报告还应揭示项目实施中的合同风险、融资风险、垫资风险等等。施工企业内部效益审计定位于实现“管理＋效益”的目标，其审计结果对内，用于项目绩效考核；对外，则通过审计实施过程中收集的有利于项目索赔的证据，为企业争取应该获得的项目补偿。
综上，施工企业内部审计在项目管理模式下开展的内部效益审计工作，在审计的职能上，由单纯监督向监督与服务并重转变；在审计的方式上，由事后监督向事前、事中全过程监督转变；在审计内容上，由财务控制向业务控制和管理控制转变，正是对内部审计实现“六个转变”的探索和实践。
（三）效益审计范围广、要求高、难度大，方式和评价对象的特殊性要求审计工作者具备多元化的知识结构
为适应这一特点，应加强效益审计、科学技术和文化培训，提高审计人员的素质，另外，学习借鉴外国效益审计经验也很有必要。财务审计、效益审计、经济责任审计、专项审计等虽然各具特点，都有相通之处，理当相互借鉴利用有益成果，或将效益审计内容纳入经济责任审计之中，减少重复审计浪费资源的现象。
效益审计涉及生产技术经营各个领域，通过审计过程揭露其薄弱环节和低效事项，这样既可推动生产技术的改进和管理水平的提高，又可实现挖潜增效；对决策、方案、计划等进行事前的效益审计，在宏观范围内对影响社会经济效益低下的重要事项进行审计，及时揭示决策、控制、经济运行中的薄弱环节及问题，有助于改进国家的经济决策、方针、政策和加强宏观调控。时间证明，效益审计前景广阔，正日益受到社会的重视。