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摘要：当前社会是一个高度信息化的社会，尤其在经济高速发展的背景下，信息的重要程度可见一斑，因为决策与信息可以说是形影不离的。但是，任何情况下都会存在信息不对称，在这样一个环境里，会计审计工作就显得相当重要。文章通过对于紫鑫药业财务舞弊案例的回顾，对于该案例进行了分析，解析财务舞弊和审计失败的原因，进而提出相关措施和建议。
关键词：审计失败；财务舞弊；注册会计师
一、案例背景
紫鑫药业财务舞弊事件在2011年被披露，并引起了社会公共的关注。具有“银广夏第二”之称的紫鑫药业股份有限公司是一家高科技股份制企业，涵盖了生产、销售及研发为一体的企业。紫鑫药业的主要经营范围是中成药、化学药剂及药材原料的加工及销售。紫鑫药业在2007年于深圳证券交易所的中小板块正式上市，之后发展业绩一直处于低潮。为了转变自身的业绩状况，紫鑫药业在2010年引入了人参业务，并以惊人的人参销售业绩获得了众多证券投资商们的关注。这给紫鑫药业赚取了高达1.73亿元的净利润，同比增长达184%，营业收入高达6.4亿元，同比增长达151%。然而，如此惊人的业绩凸显，必然也引起了众多媒体的关注。遗憾的是，2011年紫鑫药业利用空壳公司进行虚构销售的自欺欺人的人参交易戏码最终被媒体曝光。
2010年，毫州千草药业饮品厂、四川平大生物制品有限责任公司、通化文博人参贸易有限公司、通化立发人参贸易有限公司及吉林正德药业有限公司是紫鑫药业销售收入的前五大客户，这五大公司为紫鑫药业的销售收入共占总销售收入36%，总计2.3 亿元。据媒体报道，紫鑫药业的董事长郭春生其实是前三大客服的实际控股人，然而这些交易所涉及的关联方并没有在年终报表中得到有效披露。此外，关于延边劲辉人参贸易有限公司、延边嘉益人参贸易有限公司，延边欣鑫人参贸易有限公司及延边耀宇人参贸易有限公司作为紫鑫药业人参货源的四大供貨商与其关系甚密，与这四大客户的贸易交易额达2亿元。紫鑫药业虚增收入的实际操作过程是通过对上游关联方预先支付款项，之后再将资金移转给下游关联方，从而实现一条完整的公司内部交易渠道。
二、案例分析
（一）财务舞弊分析
1. 虚增收入和降低成本
根据媒体报道，可知紫鑫药业的账目款项及存货情况存在严重的不匹配，净利润不断增长的背后隐藏着重大的暗箱交易，现金净流入的表象的实质确是净流出的状况。
单纯从紫鑫药业的净利润收入状况，可以看出其发展形式非常好。由表1可知，紫鑫药业在2009年净利润达到6，108.42万元，2010年净利润高达17，316.56万元，2011年的净利润可达21，728.26万元，仅2012年上半年净利润就达到5，615.88万元。由表1还可以看出，紫鑫药业在2009年的现金流量净额为1280.71万元，2010年现金流量净额为-21，541.82万元，2011年竟达到-55，872.12万元，在2012年上半年其现金流量金额-9，887.25万元。由上可知，在紫鑫药业利润持续增长的真是背后确是现金大量的净流出。
然而，紫鑫药业的存货项目和应收账目款项的数额却极其高。2009年与2010年期间紫鑫药业的应收账款分别为13，443.25万元与14，823.35万元，而在2011年期间及2012年上半年其应收账款数额竟分别高达58，578.22万元和56，029.83万元；而与之对应的存货数额分别为3，048.61万元、17，304.10万元、85，094.26万元和88，031.14万元。
综上所述，可以看出紫鑫药业在2009～2012年上半年期间的净利润为正，而起经营活动的现金流量金额却为负，由此可知，紫鑫药业的存货项目数额与其应收账款金额大量增加导致出现这种情况，可推断出其可能存在低估销售成本及高估赊销收入的情况。
2. 纳税额与利润的非对应
根据表1显示，紫鑫药业在2009～2011年期间其利润总额分别为0.699895亿元、1.746826亿元和2.327833亿元，与之所对应的各年所得税费分别为890.53万元、151.71万元和1，550.01万元，分别占利润总额的比率为12.72%、0.87%和6.66%。而作为紫鑫药业的同行康美药业的同期所得税费占其利润总额的比率分别13.83%、14.13%和14.84%，与之产生明显差别。
根据紫鑫药业的年终报表披露，公司曾因获得技术改造国产设备投资项目，进而享受了一定的企业所得税优惠政策。
虽然如此，自2010年紫鑫药业开始参与人参产业营销后，其所得税的费用占利润总额的比率仍比同行的康美药业低很多，且与往年相比，2010年有着明显的“跳水”。一般来说，这种较大变化情况是不会发生。要知道康美药业同样也享受着国家政策的扶持，其数据就显得比较平稳。
目前，尽管利润普遍较低是制造业的普遍现象，其所得税费用占利润总额的比率也较为偏低，但利用企业间的关联交易来转移自身的利润现象仍存在于部分企业当中。这些公司通过关联企业相互开票虚增收入、转移利润并且减少纳税。
（二）财务舞弊原因
1. 外部原因分析
通过分析紫鑫药业的财务舞弊事件，可以看出会计审计人员及审计机构责任缺失的审计制度漏洞存在于当前的证券市场上。针对紫鑫药业的审计负责人员来说，在对其进行审计监察过程并未保持审计人员必备的职业怀疑态度，并且存在严重的不当行为和失误，这对整个审计程序的正常进行造成一定的阻碍。除此之外，审计机构对紫鑫药业的风险评估过程及业务活动的执行也存在重大失误，在审计证据不充分的情况，对紫鑫药业的年终报表做出了无保留的审计意见，而真实情况却并未对其预付款项、关联方交易活动等项目进行严格调查。中准会计事务所对紫鑫药业的审计案例一种典型的审计失败例子，不仅违背审计职业应用的职业道德操守，也违反了中国注册会计师审计准则标准。在蓝田、银广夏等财务舞弊案之后，紫鑫药业的财务舞弊再一次揭露了证券市场的监管失效，股市存在的制度漏洞亟待改善，证券市场的制度建设任重道远。如果监管机构对于上市公司的财务舞弊所造成的恶劣影响还不加以重视、加大对其的处罚力度，那么上市公司将会肆无忌惮，财务舞弊事件也势必层出不穷、愈演愈烈。 2. 内部原因分析
（1）股权结构对公司治理结构具有重要影响。由于紫鑫药业的股权结构非常不合理，从而导致其对公司的治理结构出现很大问题。据悉，自然人股东仲维光和敦化市康平投资有限公司是紫鑫药业的前两大股东。而紫鑫药业的董事长郭春生与敦化市康平有限公司的三大股东有着密切的亲属关系。这就导致了敦化市康平投资有限公司的实际控股人就是郭春生本人，除此之外郭春生与自然人股东仲维光也具有特殊关系，因此，本质上郭春光就是整个紫鑫药业的“绝对控制者”，这就导致了紫鑫药业的股权结构不再是多股相互制约的关系，而是“一股独大”的股东结构，这种股东结构必然会给公司的财务舞弊制造了机会。
（2）内部控制人明显。公司的良好管理机制发展靠的是股东之间的相互制约，若公司受内部管理层的控制，那么公司股东的权利无疑会被取代。紫鑫药业的董事长郭春生就是取代了公司所有权利，他不仅将公司的执行权、控制权及监督权都集中自己身上，还掌握成为整个公司的控制者。这就促进公司高层管理者的舞弊活动，不仅不能避免高层管理者进行舞弊行为，还为其提供舞弊活动的大好机会，甚至让自买自卖的财务舞弊手段大道其行，出现令人惊讶的“通化系”和“延边系”。
（3）公司的内部监事会及审计部门虚有其名。公司的审计部门与监事会于公司独立董事一样重要，不仅对公司的财务管理及其他相关管理活动有重要监督作用，还能够对公司内部的财务舞弊进行监督。这两者对公司的各项经济活动了解程度更加娴熟，也更能及早发现财务状况的变动，而对于紫鑫药业来讲，这个监督管理部门完全没能履行其职能，不仅没能及时避免财务舞弊的发生，还成为紫鑫药业财务舞弊者的协助者。
（三）审计失败分析
1. 注册会计师的职业素养
在审计过程中，注册会计师应该保有基本的职业原则和道德素养，者不仅关乎着公共的利益，也关乎被审计者的利益。然而，注册会计师在严格遵循审计职业道德的情况下，也受到个人交际关系、利益及外部压力的多因素影响。本起事件中对紫鑫药业年报进行审计的注册会计师本身就有不良记录。并且该负责人早在2006年期间审计*ST吉药（000545.SZ）进行审计过程中就有审计舞弊行为在案，该注册会计师在审计期间违规买入吉药股票并成为国内首例注册会计师股票违规交易案件。而在紫鑫药业的审计处理过程中，据媒体报道称紫鑫药业的高层管理人员与该审计人员关系密切。由此可知，已有职业违规背景的注册会计师怎能继续担任审计活动，如何能保证其能够严格遵循审计职业道德准则并维护审计活动的独立性呢？
2. 分析性程序失效
在整个审计过程中，注册会计师应将整个分析程序贯穿于其中，这不仅能够为审计工作中的异常事项及交易的察觉提供帮助，而且能够协助注册会计师识别偏离预期或异常的关联方关系，还能帮助其找出导致重大错报风险的舞弊活动。根据2008～2010年紫鑫药业的财务收支情况可知，紫鑫药业的营业收入在2010年大幅提升，与人参相关的营业销售额高达3.6亿元，如此巨额的销售收入应该引起注册会计师的重大关注。除此之外，紫鑫药业在2010年的应收账款并未相应随之增加，但其销售人参获取的现金流动却增加甚快，这些不合常理的营业变动情况应增加注册会计师们的警惕，严密审核紫鑫药业所进行的销售业务是否属实。一个较为明显的疑点是，作为紫鑫药业的首位客户四川平大有限公司在2010年的12月的账面总资产仅为9716万元，当年营业收入3011万元，净收入仅为279.6万元，而其凭借其公司的具体经济实力现款购入7000万元的人参，这种经营交易活动显然非常可疑。在2010年紫鑫药业的付款与采购环节也明显值得怀疑，主要是其存货并没有随着采购人参所支付的现金流动大幅增加，而预付账款却出现明显增加，种种现象应该引起注册会计师们的重点审查。而且，与紫鑫药业进行业务往来的“延边嘉益”、“延边耀宇”、“延边欣鑫”和“延边劲辉”四家上游公司均与其具有关联关系，这可从公司提前预付上游四家公司共2亿元的采购款项看出纰漏。由此可知，对紫鑫药业的审计调查过程中并未保持应有的职业怀疑精神，并且严重缺乏分析程序的应用，不仅没能识别紫鑫药业所隐瞒的关联方交易资料，还对此提出了错误的审计意见。
（四）对策研究
1. 完善相关法律
利用法律手段是预防审计失败的最有效工具之一，这也为保证投资者根本利益的有效武器。法律的作用的有效发挥依赖于司法解释的可操作性及原则性。规范注册会计师审计行业的秩序准则，不仅维护了法律的尊严，还能够对不法分子的嚣张行径进行有效预防和打击。
我国《注册会计师法》的最大弊端就是通过行政手段对审计过程进行管理，而对于注册会计师的职业责任并没有给出明确的说法。我国现行的针对注册会计师作假行为的惩罚主要是吊销其职业资格。我国审计失败案例中的所涉及注册会计师作假较为简单，由于作假成本远远低于作假收益，因此就导致注册会计师为了避免审计冲突进而做出妥协。审计人员的作假成本主要是由于处罚轻及被发现概率低导致。因此，借助严厉的法律惩罚及法律承担责任是保证审计人员进行诚信审计的有力保证。还要借助市场经济中的民事赔偿手段来解决，这样才能保证审计市场的良性循环。发达国家非常注重市场信用，并有完善的信用制度，对弄虚作假者的处罚力度很大。
2. 完善监管体系并加大违规惩处力度
首先，构建完善的审计法规环境，逐渐完善相关的审计法律法规，努力要做到有法可依、执法必严。这就要求我国要加快对《注册会计师法》的修订，紧跟时代审计市场经济环境变化，逐渐转向投资者利益保护的相关证券法律法规的完善，增设“投资者保护”强化对违规审计的民事赔偿责任专章，加大处罚力度和处罚额度，从而积极阻止事务所漠视并触犯投资者利益的违规行为。其次是加强合伙制度产生的连带责任，避免违规事务所转移阵地造成的处罚落空，发生违规审计的事务所，不仅要对事务所、直接责任人、会计师按相关法律法规进行处理，而且还应对该事务所中的所有从业人员在其诚信档案中记上“违信”一笔，从而加强了从业人员的相互约束，从业人员将大胆揭发同事的违规审计行为并极力阻止以保护事务所及个体的职业声誉，这将从另一侧面完善了举报制度，防患未然，提高整个行业的守法经营意识。
3. 推进企业内部控制建设
当前，我国大多数民营企业的股权结构存在一股独大的恶性股权结构，企业的大股东很容易借助对公司内部的控制权进行财务舞弊等行为。因此，2011年内部控制审计制度在国内上市公司内部进行强制执行，这就为提高上市公司的财务管理状况及内部控制规范和完善提供了有效帮助。该项制度的强制推行无疑加强上市公司内部控制的建设力度及重视程度。如果年终报表及内部控制审计能够形成一种整合审计制度，这不仅有利于被审计单位所涉及的财务舞弊等行为，还能整合会计事务所的审计资源，从而更大程度上加快其审计质量的提高。
三、结语
财务舞弊、审计失败是市场经济发展到一定阶段的产物，是公司治理、法律制度以及社会文化道德等对管理者和审计人员进行行为约束的一系列制度和规范在一定程度上失效的外在表现形式，它在一定程度上反映了一个国家的经济、政治、法律和文化的发展程度。应该说，无论是公司治理，还是法律机制，它们都属于制度的范畴，制度能改变人以及社会的一些行为，但永远没法左右所有的行为。制度的这种局限性，可部分由文化、道德等一些非正式制度因素来弥补。因此，仅对公司治理、法律机制和会计审计进行改革，仍不足以防范会计舞弊和审计失败，还应当深刻反省扭曲的文化氛围和沦丧的职业道德，并加以矫正、修补，多管齐下，综合治理，才能从根本上治愈会计舞弊和审计失败这一市场经济的顽疾。
参考文献：
[1]刘明辉，徐正刚.注册会计师行业管理模式的现实选择——兼论行业自律[J].审计研究，2004（01）.
[2]刘艳.上市公司财务舞弊解析及解决对策[J].会计师，2010（05）.
[3]管新成.上市公司财务报告舞弊透析[J].會计之友，2007（06）.
[4]赵波.注册会计师审计质量控制分析[J].商业经济，2012（22）.
[5]陈欢.浅析紫鑫药业财务造假案[J].当代经济，2013（12）.
[6]罗荣祥.论我国上市公司内部控制评价的具体实施[J].江苏科技信息（学术研究），2012（10）.
（作者单位：上海工程技术大学）
关键词：审计失败；财务舞弊；注册会计师
一、案例背景
紫鑫药业财务舞弊事件在2011年被披露，并引起了社会公共的关注。具有“银广夏第二”之称的紫鑫药业股份有限公司是一家高科技股份制企业，涵盖了生产、销售及研发为一体的企业。紫鑫药业的主要经营范围是中成药、化学药剂及药材原料的加工及销售。紫鑫药业在2007年于深圳证券交易所的中小板块正式上市，之后发展业绩一直处于低潮。为了转变自身的业绩状况，紫鑫药业在2010年引入了人参业务，并以惊人的人参销售业绩获得了众多证券投资商们的关注。这给紫鑫药业赚取了高达1.73亿元的净利润，同比增长达184%，营业收入高达6.4亿元，同比增长达151%。然而，如此惊人的业绩凸显，必然也引起了众多媒体的关注。遗憾的是，2011年紫鑫药业利用空壳公司进行虚构销售的自欺欺人的人参交易戏码最终被媒体曝光。
2010年，毫州千草药业饮品厂、四川平大生物制品有限责任公司、通化文博人参贸易有限公司、通化立发人参贸易有限公司及吉林正德药业有限公司是紫鑫药业销售收入的前五大客户，这五大公司为紫鑫药业的销售收入共占总销售收入36%，总计2.3 亿元。据媒体报道，紫鑫药业的董事长郭春生其实是前三大客服的实际控股人，然而这些交易所涉及的关联方并没有在年终报表中得到有效披露。此外，关于延边劲辉人参贸易有限公司、延边嘉益人参贸易有限公司，延边欣鑫人参贸易有限公司及延边耀宇人参贸易有限公司作为紫鑫药业人参货源的四大供貨商与其关系甚密，与这四大客户的贸易交易额达2亿元。紫鑫药业虚增收入的实际操作过程是通过对上游关联方预先支付款项，之后再将资金移转给下游关联方，从而实现一条完整的公司内部交易渠道。
二、案例分析
（一）财务舞弊分析
1. 虚增收入和降低成本
根据媒体报道，可知紫鑫药业的账目款项及存货情况存在严重的不匹配，净利润不断增长的背后隐藏着重大的暗箱交易，现金净流入的表象的实质确是净流出的状况。
单纯从紫鑫药业的净利润收入状况，可以看出其发展形式非常好。由表1可知，紫鑫药业在2009年净利润达到6，108.42万元，2010年净利润高达17，316.56万元，2011年的净利润可达21，728.26万元，仅2012年上半年净利润就达到5，615.88万元。由表1还可以看出，紫鑫药业在2009年的现金流量净额为1280.71万元，2010年现金流量净额为-21，541.82万元，2011年竟达到-55，872.12万元，在2012年上半年其现金流量金额-9，887.25万元。由上可知，在紫鑫药业利润持续增长的真是背后确是现金大量的净流出。
然而，紫鑫药业的存货项目和应收账目款项的数额却极其高。2009年与2010年期间紫鑫药业的应收账款分别为13，443.25万元与14，823.35万元，而在2011年期间及2012年上半年其应收账款数额竟分别高达58，578.22万元和56，029.83万元；而与之对应的存货数额分别为3，048.61万元、17，304.10万元、85，094.26万元和88，031.14万元。
综上所述，可以看出紫鑫药业在2009～2012年上半年期间的净利润为正，而起经营活动的现金流量金额却为负，由此可知，紫鑫药业的存货项目数额与其应收账款金额大量增加导致出现这种情况，可推断出其可能存在低估销售成本及高估赊销收入的情况。
2. 纳税额与利润的非对应
根据表1显示，紫鑫药业在2009～2011年期间其利润总额分别为0.699895亿元、1.746826亿元和2.327833亿元，与之所对应的各年所得税费分别为890.53万元、151.71万元和1，550.01万元，分别占利润总额的比率为12.72%、0.87%和6.66%。而作为紫鑫药业的同行康美药业的同期所得税费占其利润总额的比率分别13.83%、14.13%和14.84%，与之产生明显差别。
根据紫鑫药业的年终报表披露，公司曾因获得技术改造国产设备投资项目，进而享受了一定的企业所得税优惠政策。
虽然如此，自2010年紫鑫药业开始参与人参产业营销后，其所得税的费用占利润总额的比率仍比同行的康美药业低很多，且与往年相比，2010年有着明显的“跳水”。一般来说，这种较大变化情况是不会发生。要知道康美药业同样也享受着国家政策的扶持，其数据就显得比较平稳。
目前，尽管利润普遍较低是制造业的普遍现象，其所得税费用占利润总额的比率也较为偏低，但利用企业间的关联交易来转移自身的利润现象仍存在于部分企业当中。这些公司通过关联企业相互开票虚增收入、转移利润并且减少纳税。
（二）财务舞弊原因
1. 外部原因分析
通过分析紫鑫药业的财务舞弊事件，可以看出会计审计人员及审计机构责任缺失的审计制度漏洞存在于当前的证券市场上。针对紫鑫药业的审计负责人员来说，在对其进行审计监察过程并未保持审计人员必备的职业怀疑态度，并且存在严重的不当行为和失误，这对整个审计程序的正常进行造成一定的阻碍。除此之外，审计机构对紫鑫药业的风险评估过程及业务活动的执行也存在重大失误，在审计证据不充分的情况，对紫鑫药业的年终报表做出了无保留的审计意见，而真实情况却并未对其预付款项、关联方交易活动等项目进行严格调查。中准会计事务所对紫鑫药业的审计案例一种典型的审计失败例子，不仅违背审计职业应用的职业道德操守，也违反了中国注册会计师审计准则标准。在蓝田、银广夏等财务舞弊案之后，紫鑫药业的财务舞弊再一次揭露了证券市场的监管失效，股市存在的制度漏洞亟待改善，证券市场的制度建设任重道远。如果监管机构对于上市公司的财务舞弊所造成的恶劣影响还不加以重视、加大对其的处罚力度，那么上市公司将会肆无忌惮，财务舞弊事件也势必层出不穷、愈演愈烈。 2. 内部原因分析
（1）股权结构对公司治理结构具有重要影响。由于紫鑫药业的股权结构非常不合理，从而导致其对公司的治理结构出现很大问题。据悉，自然人股东仲维光和敦化市康平投资有限公司是紫鑫药业的前两大股东。而紫鑫药业的董事长郭春生与敦化市康平有限公司的三大股东有着密切的亲属关系。这就导致了敦化市康平投资有限公司的实际控股人就是郭春生本人，除此之外郭春生与自然人股东仲维光也具有特殊关系，因此，本质上郭春光就是整个紫鑫药业的“绝对控制者”，这就导致了紫鑫药业的股权结构不再是多股相互制约的关系，而是“一股独大”的股东结构，这种股东结构必然会给公司的财务舞弊制造了机会。
（2）内部控制人明显。公司的良好管理机制发展靠的是股东之间的相互制约，若公司受内部管理层的控制，那么公司股东的权利无疑会被取代。紫鑫药业的董事长郭春生就是取代了公司所有权利，他不仅将公司的执行权、控制权及监督权都集中自己身上，还掌握成为整个公司的控制者。这就促进公司高层管理者的舞弊活动，不仅不能避免高层管理者进行舞弊行为，还为其提供舞弊活动的大好机会，甚至让自买自卖的财务舞弊手段大道其行，出现令人惊讶的“通化系”和“延边系”。
（3）公司的内部监事会及审计部门虚有其名。公司的审计部门与监事会于公司独立董事一样重要，不仅对公司的财务管理及其他相关管理活动有重要监督作用，还能够对公司内部的财务舞弊进行监督。这两者对公司的各项经济活动了解程度更加娴熟，也更能及早发现财务状况的变动，而对于紫鑫药业来讲，这个监督管理部门完全没能履行其职能，不仅没能及时避免财务舞弊的发生，还成为紫鑫药业财务舞弊者的协助者。
（三）审计失败分析
1. 注册会计师的职业素养
在审计过程中，注册会计师应该保有基本的职业原则和道德素养，者不仅关乎着公共的利益，也关乎被审计者的利益。然而，注册会计师在严格遵循审计职业道德的情况下，也受到个人交际关系、利益及外部压力的多因素影响。本起事件中对紫鑫药业年报进行审计的注册会计师本身就有不良记录。并且该负责人早在2006年期间审计*ST吉药（000545.SZ）进行审计过程中就有审计舞弊行为在案，该注册会计师在审计期间违规买入吉药股票并成为国内首例注册会计师股票违规交易案件。而在紫鑫药业的审计处理过程中，据媒体报道称紫鑫药业的高层管理人员与该审计人员关系密切。由此可知，已有职业违规背景的注册会计师怎能继续担任审计活动，如何能保证其能够严格遵循审计职业道德准则并维护审计活动的独立性呢？
2. 分析性程序失效
在整个审计过程中，注册会计师应将整个分析程序贯穿于其中，这不仅能够为审计工作中的异常事项及交易的察觉提供帮助，而且能够协助注册会计师识别偏离预期或异常的关联方关系，还能帮助其找出导致重大错报风险的舞弊活动。根据2008～2010年紫鑫药业的财务收支情况可知，紫鑫药业的营业收入在2010年大幅提升，与人参相关的营业销售额高达3.6亿元，如此巨额的销售收入应该引起注册会计师的重大关注。除此之外，紫鑫药业在2010年的应收账款并未相应随之增加，但其销售人参获取的现金流动却增加甚快，这些不合常理的营业变动情况应增加注册会计师们的警惕，严密审核紫鑫药业所进行的销售业务是否属实。一个较为明显的疑点是，作为紫鑫药业的首位客户四川平大有限公司在2010年的12月的账面总资产仅为9716万元，当年营业收入3011万元，净收入仅为279.6万元，而其凭借其公司的具体经济实力现款购入7000万元的人参，这种经营交易活动显然非常可疑。在2010年紫鑫药业的付款与采购环节也明显值得怀疑，主要是其存货并没有随着采购人参所支付的现金流动大幅增加，而预付账款却出现明显增加，种种现象应该引起注册会计师们的重点审查。而且，与紫鑫药业进行业务往来的“延边嘉益”、“延边耀宇”、“延边欣鑫”和“延边劲辉”四家上游公司均与其具有关联关系，这可从公司提前预付上游四家公司共2亿元的采购款项看出纰漏。由此可知，对紫鑫药业的审计调查过程中并未保持应有的职业怀疑精神，并且严重缺乏分析程序的应用，不仅没能识别紫鑫药业所隐瞒的关联方交易资料，还对此提出了错误的审计意见。
（四）对策研究
1. 完善相关法律
利用法律手段是预防审计失败的最有效工具之一，这也为保证投资者根本利益的有效武器。法律的作用的有效发挥依赖于司法解释的可操作性及原则性。规范注册会计师审计行业的秩序准则，不仅维护了法律的尊严，还能够对不法分子的嚣张行径进行有效预防和打击。
我国《注册会计师法》的最大弊端就是通过行政手段对审计过程进行管理，而对于注册会计师的职业责任并没有给出明确的说法。我国现行的针对注册会计师作假行为的惩罚主要是吊销其职业资格。我国审计失败案例中的所涉及注册会计师作假较为简单，由于作假成本远远低于作假收益，因此就导致注册会计师为了避免审计冲突进而做出妥协。审计人员的作假成本主要是由于处罚轻及被发现概率低导致。因此，借助严厉的法律惩罚及法律承担责任是保证审计人员进行诚信审计的有力保证。还要借助市场经济中的民事赔偿手段来解决，这样才能保证审计市场的良性循环。发达国家非常注重市场信用，并有完善的信用制度，对弄虚作假者的处罚力度很大。
2. 完善监管体系并加大违规惩处力度
首先，构建完善的审计法规环境，逐渐完善相关的审计法律法规，努力要做到有法可依、执法必严。这就要求我国要加快对《注册会计师法》的修订，紧跟时代审计市场经济环境变化，逐渐转向投资者利益保护的相关证券法律法规的完善，增设“投资者保护”强化对违规审计的民事赔偿责任专章，加大处罚力度和处罚额度，从而积极阻止事务所漠视并触犯投资者利益的违规行为。其次是加强合伙制度产生的连带责任，避免违规事务所转移阵地造成的处罚落空，发生违规审计的事务所，不仅要对事务所、直接责任人、会计师按相关法律法规进行处理，而且还应对该事务所中的所有从业人员在其诚信档案中记上“违信”一笔，从而加强了从业人员的相互约束，从业人员将大胆揭发同事的违规审计行为并极力阻止以保护事务所及个体的职业声誉，这将从另一侧面完善了举报制度，防患未然，提高整个行业的守法经营意识。
3. 推进企业内部控制建设
当前，我国大多数民营企业的股权结构存在一股独大的恶性股权结构，企业的大股东很容易借助对公司内部的控制权进行财务舞弊等行为。因此，2011年内部控制审计制度在国内上市公司内部进行强制执行，这就为提高上市公司的财务管理状况及内部控制规范和完善提供了有效帮助。该项制度的强制推行无疑加强上市公司内部控制的建设力度及重视程度。如果年终报表及内部控制审计能够形成一种整合审计制度，这不仅有利于被审计单位所涉及的财务舞弊等行为，还能整合会计事务所的审计资源，从而更大程度上加快其审计质量的提高。
三、结语
财务舞弊、审计失败是市场经济发展到一定阶段的产物，是公司治理、法律制度以及社会文化道德等对管理者和审计人员进行行为约束的一系列制度和规范在一定程度上失效的外在表现形式，它在一定程度上反映了一个国家的经济、政治、法律和文化的发展程度。应该说，无论是公司治理，还是法律机制，它们都属于制度的范畴，制度能改变人以及社会的一些行为，但永远没法左右所有的行为。制度的这种局限性，可部分由文化、道德等一些非正式制度因素来弥补。因此，仅对公司治理、法律机制和会计审计进行改革，仍不足以防范会计舞弊和审计失败，还应当深刻反省扭曲的文化氛围和沦丧的职业道德，并加以矫正、修补，多管齐下，综合治理，才能从根本上治愈会计舞弊和审计失败这一市场经济的顽疾。
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（作者单位：上海工程技术大学）