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【摘 要】 我国为了适应经济全球化，实现与国际审计报告准则趋同，财政部颁布以《在审计报告中沟通关键审计事项》为首的12项新的审计准则，其中关键审计事项的披露改变了审计报告的模式和效用。文章以具体案例，研究关键审计事项披露对审计实务的影响，对进一步出具更高质量的审计报告给予有效性建议。
【关键词】 新审计准则 关键审计事项 审计报告 审计质量
一、引言
国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）于发布的新修订的审计准则中最大的变化是国际审计准则ISA701—在独立审计师报告中沟通关键审计事项。自2017年1月1日起，首先在A+H股公司以及纯H股公司按照中国注册会计师审计准则执行的审计业务中实施。自2018年1月1日起扩展到所有审计单位执行新审计报告准则的所有规定，由此新的审计报告模式全面推行。
2017年3月15日，作为A+H股的上市公司新华制药公布了2016年度报告，信永中和会计师事务所为公司出具了采用新审计报告准则的审计报告。本文着重分析新华制药的关键审计事项，并对新审计报告的影响加以评析。
二、新审计报告准则下的审计报告-新华制药（A+H股）
2.1 公司背景
山东新华制药股份有限公司，于1993年由山东新华制药厂改制设立。主要从事开发、制造和销售化学原料药、制剂及化工产品。1996年12月以香港为上市地点，公开发行中华人民共和国H股股票。1997年7月以深圳为上市地点，公开发行中华人民共和国A股股票。截至2016年12月31日，企业的注册资本为人民币 457，312，830.00元。
2.2 2016年度审计报告-关键审计事项
审计报告
XYZH/2017JNA50089
山东新华制药股份有限公司全體股东：
一、 审计意见
我们审计了山东新华制药股份有限公司……
三、 关键审计事项
关键审计事项是我们根据职业判断……
三、新华制药关键审计事项分析
信永中和按照新审计准则执业将更加重视审计工作中的风险，尤其是特别风险，判断他们是否构成关键审计事项，并且给出适当的解决方案以降低检查风险。新华制药的关键审计事项具体分析如下：
（一）应收账款坏账准备及其风险应对
2016年度新华制药的应收账款金额为5737万元，所占应收账款总额较大，而且坏账准备金额也甚高，一旦发生坏账对财务报表影响重大 。因此归属为与财务报表中涉及重大管理层判断的领域相关的重大审计判断类列为关键审计事项是应当的。
针对新华制药计提的应收账款坏账准备，信永中和所注册会计师首先评估相关内部控制，分析其坏账准备会计估计的合理性，了解和评价估值方法，讨论该方法的具体应用，通过坏账准备金额与应收账款余额之间的比率，比较前期坏账准备计提数和实际发生数，分析坏账准备计提是否充分，通过应收账款的账龄和客户信誉情况，并执行应收账款函证程序及检查期后回款情况，评价应收账款坏账准备计提的合理性，最后获取坏账准备计提表，检查计提方法是否按照坏账政策执行，计算坏账计提金额是否准确。
（二）存货跌价准备
新华制药2016年存货余额581，242，691.01元，存货跌价准备金额 21，755，557.27 元，账面价值较高，存货跌价准备的增加对财务报表影响较为重大。由于新华制药产品的主要原材料是基础化学原料， 其受原油价格波动传导的 影响较为明显。如果出现原材料价格持续大幅波动，新华制药产品存在跌价的可能性较大，为此应当确定存货的跌价准备为关键审计事项。
信永中和事务所对新华制药存货跌价准备相关的内部控制的设计与执行进行了评估，对其存货实施监盘，取得新华制药存货的年末库龄清单，对库龄较长的存货进行分析性复核，分析存货跌价准备是否合理；查询新华制药本年度主要原材料单价变动情况，判断产生存货跌价的风险。最后获取产品跌价准备计算表，执行存货减值测试，检查是否按新华制药相关会计政策执行，检查以前年度计提的存货跌价本期的变化情况等，分析存货跌价准备计提是否充分。
四、增加关键审计事项的影响
（一）有利性分析
（1）提升审计报告的信息价值
新审计准则颁布后，信永中和按照新的审计报告准则对新华制药出具了标准无保留意见，在优化审计格式的基础上突出重点信息。
信永中和在这段中主要描述了两类关键审计事项以及相应的审计应对，给使用者提供了关于新华制药重大事项的信息。有助于审计报告使用者理解财务报表，并使审计使用者依据审计报告作出决策时有更充分的信息可以参考分析。
（2）提高审计过程的透明度
信永中和在注册会计师对财务报表审计的责任段中对于审计程序和审计责任细致地描述有助于使用者清晰理解注册会计师与被审计单位管理层治理层的责任，降低社会公众对审计师发现舞弊的预期。强化对审计全过程的指导、监督、复核，提高审计透明度的公信力价值。
（3）提升审计报告沟通价值
信永中和此次按照新审计报告准则将对新华制药的审计意见置于前面，突出审计报告的核心，再增加关键审计事项段和其他信息段，能引起使用者对主体持续经营问题和其他信息错报的关注，提高沟通效果，使注册会计师提升对风险理念的认知。
（二）弊端分析
（1）会计事务所
信永中和审计报告中增加关键审计事项，披露了应收账款坏账准备和存货跌价准备及其审计应对措施。由于关键审计事项是个性化的，对CPA有更高要求，势必会增加审计成本，审计过程的公开透明，不利于维护事务所自身的权益。
（2）被审计单位 从新华制药的年报中得知信永中和此次的审计费用较上年增加了6万元。关键审计事项的披露可能会暴露企业经营管理中的软肋，一旦关键审计事项传递的是不利于企业发展的信息，过多地将企业经营管理中的软肋暴露给报表使用人，势必引起企业股价的波动，严重时会影响企业的长远发展。
（3）社会公众
新审计报告准则信息含量大、披露事項多，有时难免会让社会公众犹豫不决，增加决策难度。若CPA披露的关键审计事项是无效的，社会公众的决策就会受到影响，甚至会导致投资决策失误，给自身带来难以估量的经济损失。
结 论
新审计报告准则下披露关键审计事项，提高了审计质量、审计透明度和使用价值。同时对注册会计师能力、审计责任和审计风险都提出了新的要求。则为确保新审计报告准则的顺利推行、平稳过渡，提出以下建议：
加强会计事务所业务培训。会计事务所有必要组织培训课程，加强对新准则的理解。加强国际交流，邀请国外优秀人才传授经验，加之探讨出适合中国特色的执业方向。
注册会计师加强与管理者的沟通。尽量避免双方对于关键审计事项的选择产生分歧而导致延迟发布年度审计报告。可能涉及被审计单位敏感信息的，注册会计师应在编制审计计划时，尽早沟通和协商对风险领域评估的理解认知和可能的关键审计事项。
监管部门加强对关键审计事项披露质量的监管。中注协等监管部门应对系统风险较高、承接上市公司业务较多的会计师事务所将约谈时间前移，有利于注册会计师对约谈信息的消化吸收；监管部门可增加约谈频次，组建专家指导组，对注册会计师新审计报告准则应用中遇到的问题进行指导和监督。
【参考文献】
[1] 张继勋 蔡闫东 刘文欢，2016标准审计报告改进、管理层和审计人员的关系与管理层沟通意愿—一项实验证据[J].审计研究（3）.
[2] 于剑，2017.关于注册会计师审计报告增加关键审计事项的思考[J].中国管理信息化.
[3] 李小娟，翟路萍 2017. 审计关系人视角下关键审计事项披露利弊分析—基于新颁布的审计报告准[J].会计之友.
[4] 张春鹏，蒋品洪.2017.在审计报告中沟通关键审计事项的探讨[J].商业会计.
[5] 张凤丽 2017.新审计报告准则下关键审计事项披露分析与建议[J].会计之友.
[6] 张呈 2017.披露关键审计事项提高了审计报告信息含量吗[J].中国注册会计师.
【关键词】 新审计准则 关键审计事项 审计报告 审计质量
一、引言
国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）于发布的新修订的审计准则中最大的变化是国际审计准则ISA701—在独立审计师报告中沟通关键审计事项。自2017年1月1日起，首先在A+H股公司以及纯H股公司按照中国注册会计师审计准则执行的审计业务中实施。自2018年1月1日起扩展到所有审计单位执行新审计报告准则的所有规定，由此新的审计报告模式全面推行。
2017年3月15日，作为A+H股的上市公司新华制药公布了2016年度报告，信永中和会计师事务所为公司出具了采用新审计报告准则的审计报告。本文着重分析新华制药的关键审计事项，并对新审计报告的影响加以评析。
二、新审计报告准则下的审计报告-新华制药（A+H股）
2.1 公司背景
山东新华制药股份有限公司，于1993年由山东新华制药厂改制设立。主要从事开发、制造和销售化学原料药、制剂及化工产品。1996年12月以香港为上市地点，公开发行中华人民共和国H股股票。1997年7月以深圳为上市地点，公开发行中华人民共和国A股股票。截至2016年12月31日，企业的注册资本为人民币 457，312，830.00元。
2.2 2016年度审计报告-关键审计事项
审计报告
XYZH/2017JNA50089
山东新华制药股份有限公司全體股东：
一、 审计意见
我们审计了山东新华制药股份有限公司……
三、 关键审计事项
关键审计事项是我们根据职业判断……
三、新华制药关键审计事项分析
信永中和按照新审计准则执业将更加重视审计工作中的风险，尤其是特别风险，判断他们是否构成关键审计事项，并且给出适当的解决方案以降低检查风险。新华制药的关键审计事项具体分析如下：
（一）应收账款坏账准备及其风险应对
2016年度新华制药的应收账款金额为5737万元，所占应收账款总额较大，而且坏账准备金额也甚高，一旦发生坏账对财务报表影响重大 。因此归属为与财务报表中涉及重大管理层判断的领域相关的重大审计判断类列为关键审计事项是应当的。
针对新华制药计提的应收账款坏账准备，信永中和所注册会计师首先评估相关内部控制，分析其坏账准备会计估计的合理性，了解和评价估值方法，讨论该方法的具体应用，通过坏账准备金额与应收账款余额之间的比率，比较前期坏账准备计提数和实际发生数，分析坏账准备计提是否充分，通过应收账款的账龄和客户信誉情况，并执行应收账款函证程序及检查期后回款情况，评价应收账款坏账准备计提的合理性，最后获取坏账准备计提表，检查计提方法是否按照坏账政策执行，计算坏账计提金额是否准确。
（二）存货跌价准备
新华制药2016年存货余额581，242，691.01元，存货跌价准备金额 21，755，557.27 元，账面价值较高，存货跌价准备的增加对财务报表影响较为重大。由于新华制药产品的主要原材料是基础化学原料， 其受原油价格波动传导的 影响较为明显。如果出现原材料价格持续大幅波动，新华制药产品存在跌价的可能性较大，为此应当确定存货的跌价准备为关键审计事项。
信永中和事务所对新华制药存货跌价准备相关的内部控制的设计与执行进行了评估，对其存货实施监盘，取得新华制药存货的年末库龄清单，对库龄较长的存货进行分析性复核，分析存货跌价准备是否合理；查询新华制药本年度主要原材料单价变动情况，判断产生存货跌价的风险。最后获取产品跌价准备计算表，执行存货减值测试，检查是否按新华制药相关会计政策执行，检查以前年度计提的存货跌价本期的变化情况等，分析存货跌价准备计提是否充分。
四、增加关键审计事项的影响
（一）有利性分析
（1）提升审计报告的信息价值
新审计准则颁布后，信永中和按照新的审计报告准则对新华制药出具了标准无保留意见，在优化审计格式的基础上突出重点信息。
信永中和在这段中主要描述了两类关键审计事项以及相应的审计应对，给使用者提供了关于新华制药重大事项的信息。有助于审计报告使用者理解财务报表，并使审计使用者依据审计报告作出决策时有更充分的信息可以参考分析。
（2）提高审计过程的透明度
信永中和在注册会计师对财务报表审计的责任段中对于审计程序和审计责任细致地描述有助于使用者清晰理解注册会计师与被审计单位管理层治理层的责任，降低社会公众对审计师发现舞弊的预期。强化对审计全过程的指导、监督、复核，提高审计透明度的公信力价值。
（3）提升审计报告沟通价值
信永中和此次按照新审计报告准则将对新华制药的审计意见置于前面，突出审计报告的核心，再增加关键审计事项段和其他信息段，能引起使用者对主体持续经营问题和其他信息错报的关注，提高沟通效果，使注册会计师提升对风险理念的认知。
（二）弊端分析
（1）会计事务所
信永中和审计报告中增加关键审计事项，披露了应收账款坏账准备和存货跌价准备及其审计应对措施。由于关键审计事项是个性化的，对CPA有更高要求，势必会增加审计成本，审计过程的公开透明，不利于维护事务所自身的权益。
（2）被审计单位 从新华制药的年报中得知信永中和此次的审计费用较上年增加了6万元。关键审计事项的披露可能会暴露企业经营管理中的软肋，一旦关键审计事项传递的是不利于企业发展的信息，过多地将企业经营管理中的软肋暴露给报表使用人，势必引起企业股价的波动，严重时会影响企业的长远发展。
（3）社会公众
新审计报告准则信息含量大、披露事項多，有时难免会让社会公众犹豫不决，增加决策难度。若CPA披露的关键审计事项是无效的，社会公众的决策就会受到影响，甚至会导致投资决策失误，给自身带来难以估量的经济损失。
结 论
新审计报告准则下披露关键审计事项，提高了审计质量、审计透明度和使用价值。同时对注册会计师能力、审计责任和审计风险都提出了新的要求。则为确保新审计报告准则的顺利推行、平稳过渡，提出以下建议：
加强会计事务所业务培训。会计事务所有必要组织培训课程，加强对新准则的理解。加强国际交流，邀请国外优秀人才传授经验，加之探讨出适合中国特色的执业方向。
注册会计师加强与管理者的沟通。尽量避免双方对于关键审计事项的选择产生分歧而导致延迟发布年度审计报告。可能涉及被审计单位敏感信息的，注册会计师应在编制审计计划时，尽早沟通和协商对风险领域评估的理解认知和可能的关键审计事项。
监管部门加强对关键审计事项披露质量的监管。中注协等监管部门应对系统风险较高、承接上市公司业务较多的会计师事务所将约谈时间前移，有利于注册会计师对约谈信息的消化吸收；监管部门可增加约谈频次，组建专家指导组，对注册会计师新审计报告准则应用中遇到的问题进行指导和监督。
【参考文献】
[1] 张继勋 蔡闫东 刘文欢，2016标准审计报告改进、管理层和审计人员的关系与管理层沟通意愿—一项实验证据[J].审计研究（3）.
[2] 于剑，2017.关于注册会计师审计报告增加关键审计事项的思考[J].中国管理信息化.
[3] 李小娟，翟路萍 2017. 审计关系人视角下关键审计事项披露利弊分析—基于新颁布的审计报告准[J].会计之友.
[4] 张春鹏，蒋品洪.2017.在审计报告中沟通关键审计事项的探讨[J].商业会计.
[5] 张凤丽 2017.新审计报告准则下关键审计事项披露分析与建议[J].会计之友.
[6] 张呈 2017.披露关键审计事项提高了审计报告信息含量吗[J].中国注册会计师.