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内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。它包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等要素，是企业自我约束、自我调节、自我保障的机制、加强并不断完善企业内部控制，有利于保证会计信息真实完整、规避企业经营风险、提高经营效益、保护资产安全、完整。在内部控制的各个要素中，环境要素是其它一切要素的核心，是其它要素作用的基础。
控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素。由于任何企业的内部控制都是在特定的控制环境中实施的，是和特定的控制环境相适应的，内部控制系统功能发挥的过程就是内部控制系统与控制环境相互作用的过程，控制环境不但直接影响内部控制的建立，还直接决定到内部控制实施的效果，影响到内部控制目标的实现。所以，要加强和完善内部控制，首先应优化控制环境。影响内部控制环境的因素有：管理者的经营风险和经营理念、董事会、组织结构与权责分派体系、人员的品行和素质、人力资源政策与实务、管理控制方法。在不完善的控制环境下，企业内部控制弱化，普遍存在治理结构不健全、对经营者监管弱化、运行不规范、国有资产流失、会计信息失真等现象。所以，要加强和完善内部控制，首先应优化控制环境。
一、当前我国企业控制环境普遍存在的问题
1、大多数管理者对内部控制不够重视。无法以身作则带头严格遵守内部控制制度，逾越控制，滥用职权，企业内部人控制现象严重；对职工培训只重形式不重实质，企业文化建设薄弱；管理者自身素质还无法满足现代化企业管理的需要，经营管理水平还有待提高。
2、没有设立以董事会为主体的内部控制机制。没有建立现代企业法人治理结构，或是虽设立董事会但董事会没有全面行使其应有的职权，履行其应有责职，无法真正起到约束经营者日常行为、保护股东和其它利益团体利益的作用。
3、企业组织结构尚未达到现代化企业管理的要求。存在组织与组织之间各自为政、互相推诿、人浮于事等现象；企业内部权责分派体系不清晰，贯彻执行不到位。
4、多数企业还无法真正做到以人为本。未充分认识到员工的品行和素质对企业的重要性，未真正建立有效的激励和约束机制，员工的素质还有待提高。
5、会计人员定位模糊。在我国许多企业中，会计人员一方面受经理的领导，另一方面又要在财务上监督他们。要求会计人员对握有自己“就业权”的经理所决定的财务收支实施监督，不符合监督与被监督的基本要求，缺乏可行性，从而造成具有“人身依附”关系的会计人员在工作中面临着两大困惑，即“站得住的顶不住，顶得住的站不住”。
二、改善控制环境应采取的对策
1、加强董事会在内部控制体系中的作用。我国企业的董事会在内部控制体系中严重缺位，这对改善内控环境是极为不利的。要改善此种状况，首先要强化董事会在公司治理结构中的主导地位，突出董事会在建立和完善内部控制体系过程中的核心作用；其次是进一步完善独立董事制度，通过对董事会这一内部机构的适当外部化，引入外部的独立董事，以期对内部人形成一定的监督制约力，最大限度地维护所有股东的权益；再次是明确董事会内部分工，设立专门委员会，从而加强内部管理控制。这些专门委员会应包括审计委员会、预算管理委员会、价格委员会、薪酬委员会和投资委员会等，应该由专门董事充当这些委员会的委员，使其在内部审计、预算编制和控制、对外采购、薪酬激励机制的建立、投融资决策等一系列对内部控制至关重要的活动中发挥监控作用，从而有利于企业会计信息真实性的提高、企业经营管理目标的实现及保护所有者资产的安全和完整。
2、强化责任意识，加大执法力度。当前中国的情况不是无法可依，而是有法不依。执法不严、违法不究。在我国《公司法》中（以股份有限公司为例）明确规定“股份有限公司的组织机构由股东大会、董事会、经理和监事会组成”；股东大会的职权有“选举和更换董事，并决定有关董事的报酬事项”、“决定公司的经营方针和投资计划”；董事会的职权有“聘任或解聘公司经理（总经理）……”；监事会的职权有“检查公司财务，对董事、经理执行公司职务时违反法律、法规或者公司章程的行为进行监督”等。但在现实中很少有企业真正能够依法行事，法律在某种程度上成为一纸空文。同样，我国《会计法》第4条规定“单位負责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，以及第6章专门对相关的法律责任给予了明确的规定，但在实践中很少有企业的负责人和相关的会计人员因违法而受到法律的严惩。这种有法不依、执法不严、违法不究的现象直接导致了企业高层管理人员及相关的会计人员心存侥幸，以身试法，出了问题，疏通关系即可解决。再加之现存体制的不合理，企业会计人员的道德风险加大，内部会计控制失效，进而使企业高层管理人员权利泛滥，他们不愿意也不需要去构建什么内部控制系统。所以，必须从严执法，以使企业高层管理人员对内部控制引起足够重视，也可以有效解决会计人员的定位问题，降低其道德风险。
3、重视伦理道德规范建设，建立良好的企业文化氛围。企业内部控制应当建立在共同的伦理道德规范的基础上，形成真正意义上的团队精神。只有当企业中的每一个员工目标明确，观念趋同，内部控制才更有实效。更何况，在新经济下，伦理道德具有极高的价值。企业内部控制的逻辑起点应当是“修己安人”，“修己”就是自我管理，而自我管理是未来企业内部控制的总纲。企业文化是一个企业在长期经营实践中所凝结起来的一种文化氛围、企业价值观、企业精神、经营境界和广大员工所认同的道德规范和行为方式。良好的企业文化氛围能为内部控制程序的执行创造良好的人文环境。
4、充分体现以人为本的思想，促进经理人市场的培育和发展。企业内部控制要强调以人为本的思想，强调沟通和感情的交流，消除管理者与被管理者之间的隔膜。这才更有利于企业形成强有力的群体，调动每一个人的积极性。而且，从西方经济的发展历程来看，离不开一个完善成熟的经理人市场。经理层是内部控制制度的执行者与执行情况的反馈者，他们对内部控制制度作用的发挥是不言而喻的。同时，还应注意协调激励与监督机制，保持经理层的稳定性与公司政策的稳定性，保证内部控制制度的顺利实施。
5、发挥社会中介机构对企业的经济活动监督作用。主要借鉴美国等西方国家对内部控制的一些做法，要求企业对外界出具内部控制报告，并要求注册会计师对其进行审计鉴证，出具报告。这就加重了企业管理当局和注册会计师的责任，既可以降低企业的营运风险，提高企业经营效益进而保护投资者的权益，同时又提高了企业对外出具的财务报告及其它披露信息的可靠性，增加证券市场及其它资本市场的透明度和有效性。
6、采用科学、合理、实用的管理控制方法。即采用经营计划管理、预算管理、利润计划及责任会计等规划报告系统，采用制定及完善会计系统的政策或控制措施，采用有助于调查偏差期望值原因并予纠正的纠正程序或措施等。
7、培养良好的企业文化氛围。企业文化包含员工的诚信程度和职业道德水平。而诚信程度与职业道德水平的高低，是影响企业内部控制环境的一个非常重要因素。透过企业文化，可以看到一个企业的管理思想和经营方式。良好的企业文化，应体现企业高层管理层对内部控制的积极态度，表现在管理层对干预和超越内部控制的态度，对违背内部控制程序的处理意见等。如果高层管理者确信内部控制是重要的，那么企业员工就会认识到这一点，并遵守它。反之，若员工认为高层管理层不重视内部控制，那么他们就自然不会遵守。
随着我国市场经济的发展，经济全球化的形成，我国的企业将面对更加激烈的市场竞争环境。建立良好的内部控制制度将有助于我国企业在未来激烈的竞争中求得生存和发展。由于内部控制环境受内部人影响大，所以内部控制环境的完善，还必须靠国家的外部引导。国家对某些影响内部控制环境要素的优化如加强董事会的建设等，应通过制定制度或提出指南，引导企业完善；并逐步完善约束、监督管理者的外部机制，给企业管理者以适当的压力和动力，引导管理者自觉提高和完善内部控制。
（作者单位：湖南怀化学院）
控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素。由于任何企业的内部控制都是在特定的控制环境中实施的，是和特定的控制环境相适应的，内部控制系统功能发挥的过程就是内部控制系统与控制环境相互作用的过程，控制环境不但直接影响内部控制的建立，还直接决定到内部控制实施的效果，影响到内部控制目标的实现。所以，要加强和完善内部控制，首先应优化控制环境。影响内部控制环境的因素有：管理者的经营风险和经营理念、董事会、组织结构与权责分派体系、人员的品行和素质、人力资源政策与实务、管理控制方法。在不完善的控制环境下，企业内部控制弱化，普遍存在治理结构不健全、对经营者监管弱化、运行不规范、国有资产流失、会计信息失真等现象。所以，要加强和完善内部控制，首先应优化控制环境。
一、当前我国企业控制环境普遍存在的问题
1、大多数管理者对内部控制不够重视。无法以身作则带头严格遵守内部控制制度，逾越控制，滥用职权，企业内部人控制现象严重；对职工培训只重形式不重实质，企业文化建设薄弱；管理者自身素质还无法满足现代化企业管理的需要，经营管理水平还有待提高。
2、没有设立以董事会为主体的内部控制机制。没有建立现代企业法人治理结构，或是虽设立董事会但董事会没有全面行使其应有的职权，履行其应有责职，无法真正起到约束经营者日常行为、保护股东和其它利益团体利益的作用。
3、企业组织结构尚未达到现代化企业管理的要求。存在组织与组织之间各自为政、互相推诿、人浮于事等现象；企业内部权责分派体系不清晰，贯彻执行不到位。
4、多数企业还无法真正做到以人为本。未充分认识到员工的品行和素质对企业的重要性，未真正建立有效的激励和约束机制，员工的素质还有待提高。
5、会计人员定位模糊。在我国许多企业中，会计人员一方面受经理的领导，另一方面又要在财务上监督他们。要求会计人员对握有自己“就业权”的经理所决定的财务收支实施监督，不符合监督与被监督的基本要求，缺乏可行性，从而造成具有“人身依附”关系的会计人员在工作中面临着两大困惑，即“站得住的顶不住，顶得住的站不住”。
二、改善控制环境应采取的对策
1、加强董事会在内部控制体系中的作用。我国企业的董事会在内部控制体系中严重缺位，这对改善内控环境是极为不利的。要改善此种状况，首先要强化董事会在公司治理结构中的主导地位，突出董事会在建立和完善内部控制体系过程中的核心作用；其次是进一步完善独立董事制度，通过对董事会这一内部机构的适当外部化，引入外部的独立董事，以期对内部人形成一定的监督制约力，最大限度地维护所有股东的权益；再次是明确董事会内部分工，设立专门委员会，从而加强内部管理控制。这些专门委员会应包括审计委员会、预算管理委员会、价格委员会、薪酬委员会和投资委员会等，应该由专门董事充当这些委员会的委员，使其在内部审计、预算编制和控制、对外采购、薪酬激励机制的建立、投融资决策等一系列对内部控制至关重要的活动中发挥监控作用，从而有利于企业会计信息真实性的提高、企业经营管理目标的实现及保护所有者资产的安全和完整。
2、强化责任意识，加大执法力度。当前中国的情况不是无法可依，而是有法不依。执法不严、违法不究。在我国《公司法》中（以股份有限公司为例）明确规定“股份有限公司的组织机构由股东大会、董事会、经理和监事会组成”；股东大会的职权有“选举和更换董事，并决定有关董事的报酬事项”、“决定公司的经营方针和投资计划”；董事会的职权有“聘任或解聘公司经理（总经理）……”；监事会的职权有“检查公司财务，对董事、经理执行公司职务时违反法律、法规或者公司章程的行为进行监督”等。但在现实中很少有企业真正能够依法行事，法律在某种程度上成为一纸空文。同样，我国《会计法》第4条规定“单位負责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，以及第6章专门对相关的法律责任给予了明确的规定，但在实践中很少有企业的负责人和相关的会计人员因违法而受到法律的严惩。这种有法不依、执法不严、违法不究的现象直接导致了企业高层管理人员及相关的会计人员心存侥幸，以身试法，出了问题，疏通关系即可解决。再加之现存体制的不合理，企业会计人员的道德风险加大，内部会计控制失效，进而使企业高层管理人员权利泛滥，他们不愿意也不需要去构建什么内部控制系统。所以，必须从严执法，以使企业高层管理人员对内部控制引起足够重视，也可以有效解决会计人员的定位问题，降低其道德风险。
3、重视伦理道德规范建设，建立良好的企业文化氛围。企业内部控制应当建立在共同的伦理道德规范的基础上，形成真正意义上的团队精神。只有当企业中的每一个员工目标明确，观念趋同，内部控制才更有实效。更何况，在新经济下，伦理道德具有极高的价值。企业内部控制的逻辑起点应当是“修己安人”，“修己”就是自我管理，而自我管理是未来企业内部控制的总纲。企业文化是一个企业在长期经营实践中所凝结起来的一种文化氛围、企业价值观、企业精神、经营境界和广大员工所认同的道德规范和行为方式。良好的企业文化氛围能为内部控制程序的执行创造良好的人文环境。
4、充分体现以人为本的思想，促进经理人市场的培育和发展。企业内部控制要强调以人为本的思想，强调沟通和感情的交流，消除管理者与被管理者之间的隔膜。这才更有利于企业形成强有力的群体，调动每一个人的积极性。而且，从西方经济的发展历程来看，离不开一个完善成熟的经理人市场。经理层是内部控制制度的执行者与执行情况的反馈者，他们对内部控制制度作用的发挥是不言而喻的。同时，还应注意协调激励与监督机制，保持经理层的稳定性与公司政策的稳定性，保证内部控制制度的顺利实施。
5、发挥社会中介机构对企业的经济活动监督作用。主要借鉴美国等西方国家对内部控制的一些做法，要求企业对外界出具内部控制报告，并要求注册会计师对其进行审计鉴证，出具报告。这就加重了企业管理当局和注册会计师的责任，既可以降低企业的营运风险，提高企业经营效益进而保护投资者的权益，同时又提高了企业对外出具的财务报告及其它披露信息的可靠性，增加证券市场及其它资本市场的透明度和有效性。
6、采用科学、合理、实用的管理控制方法。即采用经营计划管理、预算管理、利润计划及责任会计等规划报告系统，采用制定及完善会计系统的政策或控制措施，采用有助于调查偏差期望值原因并予纠正的纠正程序或措施等。
7、培养良好的企业文化氛围。企业文化包含员工的诚信程度和职业道德水平。而诚信程度与职业道德水平的高低，是影响企业内部控制环境的一个非常重要因素。透过企业文化，可以看到一个企业的管理思想和经营方式。良好的企业文化，应体现企业高层管理层对内部控制的积极态度，表现在管理层对干预和超越内部控制的态度，对违背内部控制程序的处理意见等。如果高层管理者确信内部控制是重要的，那么企业员工就会认识到这一点，并遵守它。反之，若员工认为高层管理层不重视内部控制，那么他们就自然不会遵守。
随着我国市场经济的发展，经济全球化的形成，我国的企业将面对更加激烈的市场竞争环境。建立良好的内部控制制度将有助于我国企业在未来激烈的竞争中求得生存和发展。由于内部控制环境受内部人影响大，所以内部控制环境的完善，还必须靠国家的外部引导。国家对某些影响内部控制环境要素的优化如加强董事会的建设等，应通过制定制度或提出指南，引导企业完善；并逐步完善约束、监督管理者的外部机制，给企业管理者以适当的压力和动力，引导管理者自觉提高和完善内部控制。
（作者单位：湖南怀化学院）