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摘要税务机关主要通过行使税收执法权和行政管理权来履行职责，涉及的范围广泛，内容复杂，主要包括执行税收政策行为、税收征管行为、税收稽查行为、出口货物退税行为、征收票证管理行为、经费管理行为等方面，每种行为又包含着不同的业务职能。通过调研，本文分析和归纳了税务工作人员在行使税收执法权和行政管理权过程中容易引发职务犯罪的原因和对策。
关键词税务 税收执法权 职务犯罪
作者简介：牛中州，上海市浦东新区人民检察院。
中图分类号：D920.5 文献标识码：A 文章编号：1009-0592(2011)05-165-02
一、税务工作人员职务犯罪的易发环节
（一）执行税收政策行为方面
1．执行增值税税收政策主要包括征税范围、适用税率、计税依据、进项税额抵扣、法定减免税等环节，其中易发环节是适用税率的确定。
2．在执行企业所得税政策行为中，除了掌握其征税范围、计税依据、税收优惠等规定外，易发环节是所得税汇算清缴和税前扣除项目及标准的认定。
（二）税收征管行为方面
1．税收征收管理：主要包括税务登记、增值税一般纳税人认定、纳税申报和发票管理。
税务登记管理：主要包括开业登记、变更登记、注销登记、停复业登记四个环节，易发环节是注销登记和停、复业登记。防止内外勾结合谋偷、漏税情况。
增值税一般纳税人认定：包括增值税一般纳税人执行认定标准、认定审批程序、认定权限和认定后的管理三个环节。易发环节是认定审批程序和认定后的管理。
发票管理：主要包括发票的印刷、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。易发环节是发票领购（包括发票领购数量增加、专用发票版本升级）和缴销。
2．税款征收管理：包括：税款征收、税收报解、税收减免、税收抵退等。易发环节是税款征收、税收减免，防止不征少征或不按规定减免。
税款征收：包括按期征收税款、延期征收税款、欠税管理、税收保全、强制执行措施四个环节。易发环节是按期征收税款、延期征收税款，防止滞欠税款处理违规、税款缓缴审批违规。
税收减免税管理：主要包括减免审批程序、减免执行结果、减免执行期限三个环节。易发环节是减免税审批程序，防止以报代批、未批先免、以欠代减、变相减免税收等。
（三）税务稽查行为
税务稽查行为方面：主要包括稽查对象的确定、稽查实施、案件审理、稽查及决定的执行等五个环节，易发环节是稽查实施环节，即包括调查取证、稽查的行政措施，防止越权弄权、失职渎职、默认放纵、弄虚作假等现象。
（四）出口退税行为
出口退税行为方面：包括生产企业货物“免抵退”税管理，主要是检查出口退税审批制度，如受理申报、录入、初（复）审、机审等环节，易发环节是初（复）审和机审，防止擅自办理、超越权限审批、扩大范围审批。
（五）税收票证管理行为
税收票证管理行为方面：主要包括税收票证印刷、税收票证发放、税收票证保管、税收票证缴销四个环节。易发环节是税收票证发放和出口货物税收专用缴款书和税收完税证类（定额完税证）开具环节，防止代征乱征乱罚，贪污挪用税款。
（六）经费管理行为
经费管理行为方面：主要是日常行政经费和专项经费的管理和使用，比如物资采购、基础设施建设、专项资金管理使用等环节，防止滥用职权、渎职或挪用、贪污公款等。
二、税务工作人员职务犯罪产生的主要原因
（一）主观方面的主要原因
1．放松政治学习和思想改造，私欲膨胀。从今年查处的二起案件的情况来看，涉案人员大多有此倾向。在经济改革大潮中，税务工作人员面对的多是企业经营者，一旦放松对自己的要求，忽视政治学习和思想改造，就容易经不起金钱的诱惑，从而产生盲目攀比心理和拜金主义，为满足自己物质享受的私欲，最终滑入犯罪的深渊。
2．特权思想作祟。因工作性质和工作对象的特殊性，仍有个别税务工作人员在行政执法过程中不能正确对待国家和人民赋予的权力，错误地认为税收征管工作是“朝南坐”，服务意识较为淡薄，时间一长，就容易滋生特权思想，对一些有特殊目的的工作对象所送的“好处”也便会“理所应当”地笑纳。
3．交友不慎。税务工作人员接触的对象往往庞而杂，有身缠万贯者，亦有沾染恶习或具有非法目的者。如果交友目的不正确，不能辨良莠、分好坏，极易产生心态失衡，或被不法之徒拉下水。今年查处的案件中，就有个别涉案税务工作人员因交结了不法分子，从起初的接受其请吃，进而发展到为其虚开增值税发票大开方便之门和收受其贿赂，甚至帮其共同销毁帐簿等犯罪证据，另有一人因结识了社会上一些不良人员参与赌球而挪用公款。
4．碍于人情关系，不按程序或违反规定办事。税务工作人员在行政执法过程中遇到通过各种途径打招呼的情况较为普遍，如果不能正确把握和处理这些“招呼”，违反有关程序和规定操作，容易导致职务犯罪的发生。今年查处的案件中，有三名涉案税务人员均因在对企业增值税发票检查、审核、复核过程中因他人打招呼并接受吃请和钱物而不履行职责，致使不法分子虚开大量的增值税发票，给国家税收造成严重损失。
5．业务知识不熟悉，工作责任心不强。税收征管业务知识十分复杂，而且变化也快，再加上工作量大，需要有极强的工作责任心，如果放松业务学习，不及时更新业务知识，准确把握和执行相关的法规、政策，又缺乏工作责任心的话，则有可能损害纳税人的权益，或给国家税收造成损失，从而产生渎职犯罪。
（二）客观方面的主要原因
1．执法环境严峻。税务工作人员面对的大多是从事经营活动的单位和个人，由于利益驱使，这些工作对象中不乏有为了牟取非法利益铤而走险的不法分子，他们往往绞尽脑汁，千方百计地拉拢、腐蚀税务工作人员。
2．监督制约措施的落实出现一些疏漏。税务局近年来制定了大量的监督制约管理措施，保证和促进了各项税收工作的健康发展和税务工作人员的依法行政。但随着时间的推移，一些监督制约措施逐渐不能适应形势的发展，也有一些监督制约措施在执行过程中出现了落实不到位或流于形式的情况。如两人办案制度、案件复查制度的执行，以及我们在查处案件中发现的对一线工作人员和对个别专项资金的管理使用的监督制约等等。
3．执法过程透明度仍不够强。税收征管工作环节多，专业性、时间性和地域性较强，执法内容的可变性较大。虽然近年来国家税务总局、上海市税务局及税务局均制定了较为严格的执法程序和告知制度。但在实际操作过程中，仍有少数税务工作人员对执法规程、执法内容或不清楚，或不能严格把握，执法出现随意性较大的情况。
三、预防对策和建议
（一）进一步加强思想政治工作和廉政法制教育
通过思想政治工作和法制教育，使每个税务工作人员树立正确的世界观、人生观、价值观，并不断增强他们的法制观念。现实案例说明，政治理论学习和廉政法制教育必须常抓不懈，这是预防职务犯罪的思想防线。一是要建立预防教育机制，长有计划、短有安排，并根据不同的发展阶段，制定不同的有针对性的教育内容。唯有如此，才能使教育工作不流于形式化和枯燥化，赋予教育内容以时代化，便于受教育者领会和接受，从而达到教育的根本目的。二是要保证教育的效果。针对成人教育的特点，根据文化层次和思想素质的差异，因人施教，把日常工作与教育结合起来，采取灵活丰富的方式方法，切实保证教育取得良好的效果。三是在教育中正反两方面都要兼顾。在日常工作中既做到注重正面的教育、规范和引导，同时又要利用一些职务犯罪案例开展警示教育，发挥警示和震慑作用。
（二）建立和完善岗位轮换制度
税务机关诸多一线岗位的工作对象相对固定，接触时间长了容易麻痹大意、丧失警惕，甚至会成为一些唯利是图的不法分子“攻坚”的主要目标，以所谓的感情和一些小恩小惠作为长期投资，以备不时之用。因此，定期进行岗位交流是降低廉政风险、保护税务工作人员的必要措施之一。虽然税务局对部分岗位已经实行了交流轮换，但缺乏较为长远的规划和完善的制度。故建议建立和制定统一的岗位轮换制度，确定重要的岗位和部门进行交流轮换，并对交流的岗位、人员、年限等制定具体规定，从而使各分局、各部门的岗位交流纳入统一的规划之中，避免产生不平衡及不必要的矛盾，以促进各项业务工作的健康发展。
（三）进一步完善稽查工作制度
一是稽查中检查与执行要分离，分别由不同的部门完成，做到分工负责，各司其职，有利于互相配合、互相制约、相互监督；二是实行主办稽查员制度，赋予其一定的权限，承担一定的责任，并对主办组的工作和组内稽查员进行日常管理；三是实施检查时，采取日汇报制度。检查人员必须每日将其检查的内容、过程及结果向主办稽查员汇报；四是继续加强和完善复查制度。实践说明，复查制度不仅是防止税务人员职务犯罪的有效途径之一，还能够及时发现和纠正工作中的漏洞和错误，增强税收征管、查账工作人员的工作责任心，提高工作质量。因此，要合理确定复查的比例，保证复查工作的人员配备。
（四）有重点地加强对一线工作岗位监督制约
一是在增值税适用税率确定的审批上，为防止高税低征，设置复核岗位；二是在所得税汇算清缴和税前扣除项目的规定、标准执行上，为防止少核收入、违规抵扣、任意征收、随意减免，实行交叉审核、小组审核，加强信息化建设；三是在税务登记管理上，对注销登记的企业清票清册时，明确规定审核的年限，采用交叉审核的方法，并用随机抽查进行复核；四是在发票领购环节中，为防止初核后，领购不按初核的量和版本发售或者内部违规操作，采取定期抽查的办法；五是在出口货物退税管理中，对生产企业货物“免抵退”税管理，在初（复）审、机审上，为防止擅自办理、超越权限审批、扩大范围，实行交叉审核；六是在税收票证管理中，在税收票证发放环节、出口货物税收专用缴款书和税收完税证类（定额完税证）开具使用方面，为防止代征乱征乱罚，贪污挪用税款,要加强和控制票证的结报与消耗管理。
关键词税务 税收执法权 职务犯罪
作者简介：牛中州，上海市浦东新区人民检察院。
中图分类号：D920.5 文献标识码：A 文章编号：1009-0592(2011)05-165-02
一、税务工作人员职务犯罪的易发环节
（一）执行税收政策行为方面
1．执行增值税税收政策主要包括征税范围、适用税率、计税依据、进项税额抵扣、法定减免税等环节，其中易发环节是适用税率的确定。
2．在执行企业所得税政策行为中，除了掌握其征税范围、计税依据、税收优惠等规定外，易发环节是所得税汇算清缴和税前扣除项目及标准的认定。
（二）税收征管行为方面
1．税收征收管理：主要包括税务登记、增值税一般纳税人认定、纳税申报和发票管理。
税务登记管理：主要包括开业登记、变更登记、注销登记、停复业登记四个环节，易发环节是注销登记和停、复业登记。防止内外勾结合谋偷、漏税情况。
增值税一般纳税人认定：包括增值税一般纳税人执行认定标准、认定审批程序、认定权限和认定后的管理三个环节。易发环节是认定审批程序和认定后的管理。
发票管理：主要包括发票的印刷、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。易发环节是发票领购（包括发票领购数量增加、专用发票版本升级）和缴销。
2．税款征收管理：包括：税款征收、税收报解、税收减免、税收抵退等。易发环节是税款征收、税收减免，防止不征少征或不按规定减免。
税款征收：包括按期征收税款、延期征收税款、欠税管理、税收保全、强制执行措施四个环节。易发环节是按期征收税款、延期征收税款，防止滞欠税款处理违规、税款缓缴审批违规。
税收减免税管理：主要包括减免审批程序、减免执行结果、减免执行期限三个环节。易发环节是减免税审批程序，防止以报代批、未批先免、以欠代减、变相减免税收等。
（三）税务稽查行为
税务稽查行为方面：主要包括稽查对象的确定、稽查实施、案件审理、稽查及决定的执行等五个环节，易发环节是稽查实施环节，即包括调查取证、稽查的行政措施，防止越权弄权、失职渎职、默认放纵、弄虚作假等现象。
（四）出口退税行为
出口退税行为方面：包括生产企业货物“免抵退”税管理，主要是检查出口退税审批制度，如受理申报、录入、初（复）审、机审等环节，易发环节是初（复）审和机审，防止擅自办理、超越权限审批、扩大范围审批。
（五）税收票证管理行为
税收票证管理行为方面：主要包括税收票证印刷、税收票证发放、税收票证保管、税收票证缴销四个环节。易发环节是税收票证发放和出口货物税收专用缴款书和税收完税证类（定额完税证）开具环节，防止代征乱征乱罚，贪污挪用税款。
（六）经费管理行为
经费管理行为方面：主要是日常行政经费和专项经费的管理和使用，比如物资采购、基础设施建设、专项资金管理使用等环节，防止滥用职权、渎职或挪用、贪污公款等。
二、税务工作人员职务犯罪产生的主要原因
（一）主观方面的主要原因
1．放松政治学习和思想改造，私欲膨胀。从今年查处的二起案件的情况来看，涉案人员大多有此倾向。在经济改革大潮中，税务工作人员面对的多是企业经营者，一旦放松对自己的要求，忽视政治学习和思想改造，就容易经不起金钱的诱惑，从而产生盲目攀比心理和拜金主义，为满足自己物质享受的私欲，最终滑入犯罪的深渊。
2．特权思想作祟。因工作性质和工作对象的特殊性，仍有个别税务工作人员在行政执法过程中不能正确对待国家和人民赋予的权力，错误地认为税收征管工作是“朝南坐”，服务意识较为淡薄，时间一长，就容易滋生特权思想，对一些有特殊目的的工作对象所送的“好处”也便会“理所应当”地笑纳。
3．交友不慎。税务工作人员接触的对象往往庞而杂，有身缠万贯者，亦有沾染恶习或具有非法目的者。如果交友目的不正确，不能辨良莠、分好坏，极易产生心态失衡，或被不法之徒拉下水。今年查处的案件中，就有个别涉案税务工作人员因交结了不法分子，从起初的接受其请吃，进而发展到为其虚开增值税发票大开方便之门和收受其贿赂，甚至帮其共同销毁帐簿等犯罪证据，另有一人因结识了社会上一些不良人员参与赌球而挪用公款。
4．碍于人情关系，不按程序或违反规定办事。税务工作人员在行政执法过程中遇到通过各种途径打招呼的情况较为普遍，如果不能正确把握和处理这些“招呼”，违反有关程序和规定操作，容易导致职务犯罪的发生。今年查处的案件中，有三名涉案税务人员均因在对企业增值税发票检查、审核、复核过程中因他人打招呼并接受吃请和钱物而不履行职责，致使不法分子虚开大量的增值税发票，给国家税收造成严重损失。
5．业务知识不熟悉，工作责任心不强。税收征管业务知识十分复杂，而且变化也快，再加上工作量大，需要有极强的工作责任心，如果放松业务学习，不及时更新业务知识，准确把握和执行相关的法规、政策，又缺乏工作责任心的话，则有可能损害纳税人的权益，或给国家税收造成损失，从而产生渎职犯罪。
（二）客观方面的主要原因
1．执法环境严峻。税务工作人员面对的大多是从事经营活动的单位和个人，由于利益驱使，这些工作对象中不乏有为了牟取非法利益铤而走险的不法分子，他们往往绞尽脑汁，千方百计地拉拢、腐蚀税务工作人员。
2．监督制约措施的落实出现一些疏漏。税务局近年来制定了大量的监督制约管理措施，保证和促进了各项税收工作的健康发展和税务工作人员的依法行政。但随着时间的推移，一些监督制约措施逐渐不能适应形势的发展，也有一些监督制约措施在执行过程中出现了落实不到位或流于形式的情况。如两人办案制度、案件复查制度的执行，以及我们在查处案件中发现的对一线工作人员和对个别专项资金的管理使用的监督制约等等。
3．执法过程透明度仍不够强。税收征管工作环节多，专业性、时间性和地域性较强，执法内容的可变性较大。虽然近年来国家税务总局、上海市税务局及税务局均制定了较为严格的执法程序和告知制度。但在实际操作过程中，仍有少数税务工作人员对执法规程、执法内容或不清楚，或不能严格把握，执法出现随意性较大的情况。
三、预防对策和建议
（一）进一步加强思想政治工作和廉政法制教育
通过思想政治工作和法制教育，使每个税务工作人员树立正确的世界观、人生观、价值观，并不断增强他们的法制观念。现实案例说明，政治理论学习和廉政法制教育必须常抓不懈，这是预防职务犯罪的思想防线。一是要建立预防教育机制，长有计划、短有安排，并根据不同的发展阶段，制定不同的有针对性的教育内容。唯有如此，才能使教育工作不流于形式化和枯燥化，赋予教育内容以时代化，便于受教育者领会和接受，从而达到教育的根本目的。二是要保证教育的效果。针对成人教育的特点，根据文化层次和思想素质的差异，因人施教，把日常工作与教育结合起来，采取灵活丰富的方式方法，切实保证教育取得良好的效果。三是在教育中正反两方面都要兼顾。在日常工作中既做到注重正面的教育、规范和引导，同时又要利用一些职务犯罪案例开展警示教育，发挥警示和震慑作用。
（二）建立和完善岗位轮换制度
税务机关诸多一线岗位的工作对象相对固定，接触时间长了容易麻痹大意、丧失警惕，甚至会成为一些唯利是图的不法分子“攻坚”的主要目标，以所谓的感情和一些小恩小惠作为长期投资，以备不时之用。因此，定期进行岗位交流是降低廉政风险、保护税务工作人员的必要措施之一。虽然税务局对部分岗位已经实行了交流轮换，但缺乏较为长远的规划和完善的制度。故建议建立和制定统一的岗位轮换制度，确定重要的岗位和部门进行交流轮换，并对交流的岗位、人员、年限等制定具体规定，从而使各分局、各部门的岗位交流纳入统一的规划之中，避免产生不平衡及不必要的矛盾，以促进各项业务工作的健康发展。
（三）进一步完善稽查工作制度
一是稽查中检查与执行要分离，分别由不同的部门完成，做到分工负责，各司其职，有利于互相配合、互相制约、相互监督；二是实行主办稽查员制度，赋予其一定的权限，承担一定的责任，并对主办组的工作和组内稽查员进行日常管理；三是实施检查时，采取日汇报制度。检查人员必须每日将其检查的内容、过程及结果向主办稽查员汇报；四是继续加强和完善复查制度。实践说明，复查制度不仅是防止税务人员职务犯罪的有效途径之一，还能够及时发现和纠正工作中的漏洞和错误，增强税收征管、查账工作人员的工作责任心，提高工作质量。因此，要合理确定复查的比例，保证复查工作的人员配备。
（四）有重点地加强对一线工作岗位监督制约
一是在增值税适用税率确定的审批上，为防止高税低征，设置复核岗位；二是在所得税汇算清缴和税前扣除项目的规定、标准执行上，为防止少核收入、违规抵扣、任意征收、随意减免，实行交叉审核、小组审核，加强信息化建设；三是在税务登记管理上，对注销登记的企业清票清册时，明确规定审核的年限，采用交叉审核的方法，并用随机抽查进行复核；四是在发票领购环节中，为防止初核后，领购不按初核的量和版本发售或者内部违规操作，采取定期抽查的办法；五是在出口货物退税管理中，对生产企业货物“免抵退”税管理，在初（复）审、机审上，为防止擅自办理、超越权限审批、扩大范围，实行交叉审核；六是在税收票证管理中，在税收票证发放环节、出口货物税收专用缴款书和税收完税证类（定额完税证）开具使用方面，为防止代征乱征乱罚，贪污挪用税款,要加强和控制票证的结报与消耗管理。