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【摘 要】本文从中国国际航空股份有限公司2019年年报披露的“境内外会计准则下的会计数据差异”入手，对在境内外同时上市的公司在不同会计准则下的财务指标差异的原因进行分析，并从趋同化角度对我国未来会计准则制定和实施提出相关建议。
【关键词】中国国航;会计准则差异;境内外;趋同化
Abstract： Starting from the “accounting data differences under domestic and foreign accounting standards” disclosed in the annual report of Air China Limited in 2019， this paper analyzes the reasons for the differences in financial indicators of companies listed at the same time at home and abroad under different accounting standards， and puts forward relevant suggestions for the formulation and implementation of accounting standards in China in the future from the perspective of convergence.
Keywords： Air China; differences in accounting standards; domestic and overseas; assimilation
1.调查背景
世界贸易的迅速发展和国际之间资本的流动使世界经济进入了一个全球化的时代。在这个全球化的时代，任何国家的发展都需要依赖世界贸易市场和资本市场。而各国之间的商业活动都离不开会计，会计在经济全球化的进程中扮演着越来越重要的角色。然而由于各国的政治经济环境不同，会计准则也有一定的差异。但经济全球化的发展和国际会计协调又是无法避免的，因此世界各国逐渐在处理会计事务和制定准则时采取国际公认的方法。
而随着中国经济在世界舞台的逐渐强大，越来越多的中国的企业同时在境内外上市，向世界展现中国的风采。然而这样发展的同时便表明各企业定要遵守当地的会计政策，根据其编制财务报表。而境内外会计政策的差异便会导致境内外报告数据的差异，了解其中差异的原因并追其根源分析便尤为重要。因此，以下主要研究在境内外同时上市的中国国际航空股份有限公司，根据其2019年年报中的境内外会计准则下的会计数据差异，进行分析阐述，试图探索出中国会计准则与国际财务会计准则处理上的差异。
2.以中国国航为例的会计准则差异分析
中国国际航空股份有限公司简称中国国航，英文名称为 Air China Limited，简称 Air China。于2004年12月15日在香港联合交易所有限公司和伦敦上市;并于2006年8月18日在上海证券交易所上市。其中香港在2005年已经开始采用国际财务报告准则，而内陆的准则也在逐渐与国际准则协调一致，但仍在多方面有细微的差异。
从中国国航2019年年报中的境内外会计准则下的会计数据可以看到，根据中国企业会计准则2019年中国国航归属于上市股东的净利润为64.09亿，归属于上市公司股东的净资产为935.06亿，而根据国际财务报告准则则分别为64.20亿和934.59亿。这些差异主要是境内外会计准则在处理递延税项、固定资产等长期资产以及出售港龙航天有限公司的未实现利润的方法的不同导致的。其中递延税项归属净利润的差异为390.6万，归属于净资产的差异为6094.8万;固定资产等长期资产归属净利润的差异为1562.4万，归属于净资产的差异为24804.7万;出售港龙航天有限公司的未实现利润为13991.9万。部分差异原因的具体分析如下：
2.1外币固定资产的记账差异
经济全球化的发展大大促进了各国之间贸易的往来，企业因此也常常通过外币购买资产，因此在记账时就会牵扯到汇率的问题。汇率是两种货币进行兑换的比率，按照监管的严格程度通常将其分为官方汇率、半浮动汇率、市场汇率。
根据国际财务报告准则，以外币购买的固定资产按市场汇率折合成人民币，来编制报表中的固定资产价值。市场汇率也就是自由外汇市场上进行外汇交易的汇率，用这种折算方式更能够直观地展现货币的供求变化，从而对于购买的固定资产的计价也就更为精准。
然而对于中国而言，1985-1994年期间，由于国际投机性资本的流动给相关的国家带来了经济的剧烈动荡，甚至导致引发了经济金融危机。对于当时经济相对较弱的中国来说，为了让自己免受资本流动可能带来的负面影响，我国采取的是多重汇率制，政府对官方汇率进行恰当的、灵活的调整。但是由于官方汇率主要是调整计划经济中的外汇收支，汇率由中央银行决定，而市场汇率则是调节计划经济以外的外匯收支，主要依靠市场供求力量，官方汇率需要进行不断地调整来匹配市场的汇率。随着市场调节外汇收支行为的比重不断升高，两种汇率差距越拉越大。因此我国决定从1994年1月1日起，将官方汇率与市场汇率并轨，开始采用以市场供需为基础的、有管理的浮动汇率制度。
这二者之间的准则差异就导致对于1994年前的固定资产的计价会产生相应的差异，从而对于后面的折旧等一系列账目也产生了一定的差异影响。
2.2长期资产资产增减值的冲回与否导致的差异
对于以历史成本为基础计量的长期非金融资产，当其资产的可收回金额由于会计估计的改变而重新上升即增值时，国际财务报告准则的规定是除了商誉的减值损失不允许回转外，其他资产之前产生的减值损失都应当转回，且转回的金额在原先计提的减值范围内。也就是说当一项资产原先的价值为X元，经过减值测试发现减值了A元，经过一段时间后重估增值了B元（B大于A），减值回转过后，该项资产最多能回转到它原先的价值X元，而并非（X-A+B）元。 然而由于长期资产的流动性比较低，考虑其减值后价值回升的可能性较低，同时也为了避免通过资产重估增值导致操纵利润的情况发生，中国企业会计准则规定资产减值损失一经确定不得回转。
这就是导致了其中的差异的原因，但是根据2007年签订的《内地会计审计准则与香港会计审计准则等效的联合声明》可知“除资产减值损失的转回以及关联方披露两项准则相关内容需调节差异外，已经实现等效”，这二者的差异在经过调整之后，财报仍具有同等效力，因而影响不大，披露为会计差异即可。
2.3递延所得税资产以及负债的准则差异
国际会計准则关于递延所得税的规定IAS12明确指出，递延所得税资产和负债在符合条件时应予抵消。而在我国企业会计准则中，递延所得税资产和负债的计量，应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，即在计量递延所得税资产和其负债时，应采用与收回资产或清偿债务相一致的税率和计税基础，准则未明确表明递延所得税资产和递延所得税负债可以抵扣。所以根据中国航空披露的递延所得税项差异，这种差异是由于会计准则的税基和账面价值的差异造成的。
而根据中国会计标准和制度，飞机的售后服务将交易所得收益作为递延收益进行处理，在有效期内按直线法进行摊销。根据国际会计准则，飞机的售后服务在收回交易中所得的收益与出售交易是否以公允价值达成有关，若售后租回交易属经营性租赁且有关的出售交易是以公允价值达成的，收益在本期得到确认，而销售价格超过公允价值的部分，则进行递延收益处理，在租赁期内以直线法摊销。
除了上述分析的差异以外，中国国航还有因自有及融资租赁飞机大修理费用资本化的首次执行年份不同而引起的差异，该差异会随相关资产的折旧、报废或处置而递减。以及因准则对当时出售联营企业港龙航空有限公司给国泰航空所产生的处置收益不同而引起的未实现利润的差异，该差异会在本集团处置国泰航空的股权投资之时消除。
3.结语
自2008年取消“双重审计”以来，境内外公司的年报审计基本采用一套财务报表，国际与中国会计准则差异对净利润和净资产的调整项目大大减少，在2010年财政部发布的准则中也表达了我国与国际财务报告准则持续趋同的原则立场与明确态度。
近年来，我国会计准则逐步趋同于国际会计准则，仍存在一定的差异，要实现两者的全面融合，还需要一个较长的过渡期。在分析国内外上市公司财务状况时，要综合考虑各种因素可能产生的影响，从多角度分析公司财务状况。
综上，在我国未来的会计准则制定和实施过程中，我们需要了解、认识到国际化会计准则的优势，也要充分结合我国经济发展实际水平，在向国际靠拢的进程中，制定更适合我国的会计准则。
参考文献
[1]王科.A+H股公司境内外会计准则差异分析[J].会计师，2018（02）：5-6.
[2]揭川婷. 论境内外上市公司会计信息披露的差异[J]. 中国经贸， 2012， 000（016）：242-243.
[3]刘丰收.A+H股公司境内外会计准则差异分析[J].国际商务财会，2016（04）：16-22.
[4]贺志东. 企业会计准则操作实务（第2版）[M]. 电子工业出版社，2009
福州大学 福建福州 350100
【关键词】中国国航;会计准则差异;境内外;趋同化
Abstract： Starting from the “accounting data differences under domestic and foreign accounting standards” disclosed in the annual report of Air China Limited in 2019， this paper analyzes the reasons for the differences in financial indicators of companies listed at the same time at home and abroad under different accounting standards， and puts forward relevant suggestions for the formulation and implementation of accounting standards in China in the future from the perspective of convergence.
Keywords： Air China; differences in accounting standards; domestic and overseas; assimilation
1.调查背景
世界贸易的迅速发展和国际之间资本的流动使世界经济进入了一个全球化的时代。在这个全球化的时代，任何国家的发展都需要依赖世界贸易市场和资本市场。而各国之间的商业活动都离不开会计，会计在经济全球化的进程中扮演着越来越重要的角色。然而由于各国的政治经济环境不同，会计准则也有一定的差异。但经济全球化的发展和国际会计协调又是无法避免的，因此世界各国逐渐在处理会计事务和制定准则时采取国际公认的方法。
而随着中国经济在世界舞台的逐渐强大，越来越多的中国的企业同时在境内外上市，向世界展现中国的风采。然而这样发展的同时便表明各企业定要遵守当地的会计政策，根据其编制财务报表。而境内外会计政策的差异便会导致境内外报告数据的差异，了解其中差异的原因并追其根源分析便尤为重要。因此，以下主要研究在境内外同时上市的中国国际航空股份有限公司，根据其2019年年报中的境内外会计准则下的会计数据差异，进行分析阐述，试图探索出中国会计准则与国际财务会计准则处理上的差异。
2.以中国国航为例的会计准则差异分析
中国国际航空股份有限公司简称中国国航，英文名称为 Air China Limited，简称 Air China。于2004年12月15日在香港联合交易所有限公司和伦敦上市;并于2006年8月18日在上海证券交易所上市。其中香港在2005年已经开始采用国际财务报告准则，而内陆的准则也在逐渐与国际准则协调一致，但仍在多方面有细微的差异。
从中国国航2019年年报中的境内外会计准则下的会计数据可以看到，根据中国企业会计准则2019年中国国航归属于上市股东的净利润为64.09亿，归属于上市公司股东的净资产为935.06亿，而根据国际财务报告准则则分别为64.20亿和934.59亿。这些差异主要是境内外会计准则在处理递延税项、固定资产等长期资产以及出售港龙航天有限公司的未实现利润的方法的不同导致的。其中递延税项归属净利润的差异为390.6万，归属于净资产的差异为6094.8万;固定资产等长期资产归属净利润的差异为1562.4万，归属于净资产的差异为24804.7万;出售港龙航天有限公司的未实现利润为13991.9万。部分差异原因的具体分析如下：
2.1外币固定资产的记账差异
经济全球化的发展大大促进了各国之间贸易的往来，企业因此也常常通过外币购买资产，因此在记账时就会牵扯到汇率的问题。汇率是两种货币进行兑换的比率，按照监管的严格程度通常将其分为官方汇率、半浮动汇率、市场汇率。
根据国际财务报告准则，以外币购买的固定资产按市场汇率折合成人民币，来编制报表中的固定资产价值。市场汇率也就是自由外汇市场上进行外汇交易的汇率，用这种折算方式更能够直观地展现货币的供求变化，从而对于购买的固定资产的计价也就更为精准。
然而对于中国而言，1985-1994年期间，由于国际投机性资本的流动给相关的国家带来了经济的剧烈动荡，甚至导致引发了经济金融危机。对于当时经济相对较弱的中国来说，为了让自己免受资本流动可能带来的负面影响，我国采取的是多重汇率制，政府对官方汇率进行恰当的、灵活的调整。但是由于官方汇率主要是调整计划经济中的外汇收支，汇率由中央银行决定，而市场汇率则是调节计划经济以外的外匯收支，主要依靠市场供求力量，官方汇率需要进行不断地调整来匹配市场的汇率。随着市场调节外汇收支行为的比重不断升高，两种汇率差距越拉越大。因此我国决定从1994年1月1日起，将官方汇率与市场汇率并轨，开始采用以市场供需为基础的、有管理的浮动汇率制度。
这二者之间的准则差异就导致对于1994年前的固定资产的计价会产生相应的差异，从而对于后面的折旧等一系列账目也产生了一定的差异影响。
2.2长期资产资产增减值的冲回与否导致的差异
对于以历史成本为基础计量的长期非金融资产，当其资产的可收回金额由于会计估计的改变而重新上升即增值时，国际财务报告准则的规定是除了商誉的减值损失不允许回转外，其他资产之前产生的减值损失都应当转回，且转回的金额在原先计提的减值范围内。也就是说当一项资产原先的价值为X元，经过减值测试发现减值了A元，经过一段时间后重估增值了B元（B大于A），减值回转过后，该项资产最多能回转到它原先的价值X元，而并非（X-A+B）元。 然而由于长期资产的流动性比较低，考虑其减值后价值回升的可能性较低，同时也为了避免通过资产重估增值导致操纵利润的情况发生，中国企业会计准则规定资产减值损失一经确定不得回转。
这就是导致了其中的差异的原因，但是根据2007年签订的《内地会计审计准则与香港会计审计准则等效的联合声明》可知“除资产减值损失的转回以及关联方披露两项准则相关内容需调节差异外，已经实现等效”，这二者的差异在经过调整之后，财报仍具有同等效力，因而影响不大，披露为会计差异即可。
2.3递延所得税资产以及负债的准则差异
国际会計准则关于递延所得税的规定IAS12明确指出，递延所得税资产和负债在符合条件时应予抵消。而在我国企业会计准则中，递延所得税资产和负债的计量，应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，即在计量递延所得税资产和其负债时，应采用与收回资产或清偿债务相一致的税率和计税基础，准则未明确表明递延所得税资产和递延所得税负债可以抵扣。所以根据中国航空披露的递延所得税项差异，这种差异是由于会计准则的税基和账面价值的差异造成的。
而根据中国会计标准和制度，飞机的售后服务将交易所得收益作为递延收益进行处理，在有效期内按直线法进行摊销。根据国际会计准则，飞机的售后服务在收回交易中所得的收益与出售交易是否以公允价值达成有关，若售后租回交易属经营性租赁且有关的出售交易是以公允价值达成的，收益在本期得到确认，而销售价格超过公允价值的部分，则进行递延收益处理，在租赁期内以直线法摊销。
除了上述分析的差异以外，中国国航还有因自有及融资租赁飞机大修理费用资本化的首次执行年份不同而引起的差异，该差异会随相关资产的折旧、报废或处置而递减。以及因准则对当时出售联营企业港龙航空有限公司给国泰航空所产生的处置收益不同而引起的未实现利润的差异，该差异会在本集团处置国泰航空的股权投资之时消除。
3.结语
自2008年取消“双重审计”以来，境内外公司的年报审计基本采用一套财务报表，国际与中国会计准则差异对净利润和净资产的调整项目大大减少，在2010年财政部发布的准则中也表达了我国与国际财务报告准则持续趋同的原则立场与明确态度。
近年来，我国会计准则逐步趋同于国际会计准则，仍存在一定的差异，要实现两者的全面融合，还需要一个较长的过渡期。在分析国内外上市公司财务状况时，要综合考虑各种因素可能产生的影响，从多角度分析公司财务状况。
综上，在我国未来的会计准则制定和实施过程中，我们需要了解、认识到国际化会计准则的优势，也要充分结合我国经济发展实际水平，在向国际靠拢的进程中，制定更适合我国的会计准则。
参考文献
[1]王科.A+H股公司境内外会计准则差异分析[J].会计师，2018（02）：5-6.
[2]揭川婷. 论境内外上市公司会计信息披露的差异[J]. 中国经贸， 2012， 000（016）：242-243.
[3]刘丰收.A+H股公司境内外会计准则差异分析[J].国际商务财会，2016（04）：16-22.
[4]贺志东. 企业会计准则操作实务（第2版）[M]. 电子工业出版社，2009
福州大学 福建福州 350100