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摘 要：近年来，中国政府大力推进“一带一路”政策，资本项目进一步开放，人民币加快国际化，中国企业积极拓展海外业务，而完善的企业财资管理在支持海外扩张中扮演了极为重要的角色，特别是企业财资中心。香港向来是建立亚洲财资中心的首选地理位置之一，出台了合资格财资中心的一系列优惠政策，特别是税收优惠政策，吸引了大批中国企业驻港打造财资中心并发展海外业务。但中国企业在驻港安排中，仍然面临香港居民身份和合资格认定等较多税务风险，如何在驻港经营中进行合理化配置安排，本文进行了探讨和思考。
关键词：中国企业 香港 居民身份 合资格财资中心 税收风险
一、香港税务遵从分析
（一）利得税减半税收优惠
根据香港《税务条例》14D，符合条件的中国企业可申报享受合资格企业财资中心（以下简称“QCTC”），其合资格利润享受利得税税率减半税收优惠，条例要求QCTC满足以下三个前提条件：
（1）中央管理及控制在香港进行;
（2）产生合资格利润的活动在香港进行;
（3）符合安全港规则：该法团的企业财资利润总额百分率不低于75%、企业财资资产总值百分率不低于75%。
为践行经合组织（以下简称“OECD”）在BEPS行动计划5中提出的享受税收优惠政策必须满足实质性活动要求以打击有害税收实践，香港《2018年税务（修订）（第6号）条例》于2018年7月13日刊宪。其中规定对于QCTC等，仅当满足确定利润创造活动是否在香港发生的特定门槛要求时，才能享受利得税的宽减。特定门槛要求将由香港税务局（以下简称“IRD”）另行刊宪发布，包括多项衡量因素如位于香港的符合特定资格的全职员工数量、发生于香港的管理费用金额等。
特定门槛要求应是一项基础评判标准作为IRD评估的依据。若不满足现阶段的法规要求，最直接的后果是中国企业将不能享受相关税收优惠政策。并且如果不能向IRD举证公司中央管理及控制在香港进行，将有可能间接引发中国境内税务主管当局关注其税收居民身份问题，导致需按照境内的税法规定申报纳税，从而失去在低税率地区设立公司的一项重大利好。
（二）税收居民身份判定
税收居民身份是各国家或地区判断税收管辖权的基础。中国企业是否能被判定为香港税收居民关系到是否能够继续享受香港地区的低税负。并且，将直接影响到中国企业申请享受香港与其他国家或地区之间签订的全面性避免双重课税协定/安排下的待遇，并且以前年度已享受的協定待遇也存在被认定为滥用税收协定的风险。
现行公布的国际法规相关条文下，根据OECD在2017年更新发布的《税收协定范本》第二章第4条居民定义：“缔约国的居民是指按照一个国家或地区法律，由于住所、居所、实际管理机构所在地，或其他类似性质的标准，在该国家或地区负有纳税义务的人……”国际惯例下税收居民的判定首先要遵循各国家和地区的法律，再是利用双边税收协定进行判定。
1.内地与香港税法规定
根据我国《企业所得税法》第二条第二款规定：“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”即包括注册地和实际管理机构所在地，中国境内法律下针对本国税收居民企业在全球范围内所得征税。
而香港税务条例一直以来并非以税收居民作为征税原则，而是采用地域来源原则征税，即只有源自香港的利润才须在香港课税。因此，只要是在香港成立为法团的企业，一般情况下可获认定为香港税收居民。
2.税收协定规定
根据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（中国内地与香港双边税收协定，以下简称“安排”），内地对于居民的定义与国际惯例和境内税法规定保持了一致的说法，香港对于居民的定义为：“在香港特别行政区成立为法团的公司，或……”。在2019年7月最新更新的《安排》第五议定书中规定，“同时为双方居民的人，双方主管当局应在考虑其实际管理机构所在地、其注册地或成立地以及其它相关因素的基础上，尽力通过协商确定该人在适用本安排时应认为是哪一方的居民。”
3.“实际管理机构”的判定
（1）内地税法规定。关于“实际管理机构”在《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四条申明：“企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。”参考《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发[2009]82号）第二条，境外中资企业同时符合以下条件的，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业，并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税。条件包括：
①企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内;②企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准;③企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内;④企业 1/2（含 1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
（2）香港税法规定。香港对于“实际管理机构”虽未作明确规定，但IRD在决定是否发出香港居民身份证明书时，一般会考虑这些因素并且举证责任在企业一方，如董事会召开地点（必要时还需提供每位董事出入境记录）、企业在港是否有固定办公场所、高级雇员是否驻港办公且如何行使其管理控制职能、以及公司执行制定策略性政策、厘定业务方针、制定工作计划、决定业务融资方式、执行管理政策、检讨业务成绩等活动是否在香港进行等。
总结国际惯例、中国境内和香港的相关法规及双边税收协定来看，结合我们与内地税局、IRD历年来的沟通情况来看，若能判定“实际管理机构”所在地，则亦能确定公司的税收居民身份，这同时与QCTC第一个条件“中央管理及控制在香港进行”吻合。 二、目前中国企业合资格财资中心境内外判定标准
参考上述香港税收规定，中国企业财资中心必须同时满足中央管理及控制、实质活动发生在香港两个条件，方可称为合资格并享受相关税务优惠政策。目前中国内地和香港相关判定标准如下。
（一）内地实际管理机构判定。
①企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的主要场所。②企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）的主要场所
（2）香港目前并无相应具体标准，但审查却更为严格，并多次向中国企业发出问询。
三、基于最优税务的驻港经营配置建议
当前，很多中国企业已将充分利用香港成熟优越的市场环境，打造国际化、专业化的境外资金管理平台作为自己的发展战略，将资金集中管理、资金统筹运用与保障以及其他配套金融服务通过财资中心延伸至相关的国家和地区。若该财资中心被判定为内地税收居民，则不能被认定为享受QCTC的税收优惠。为此，建议中国企业财资中心实际管理和控制所在地和实质活动所在地包括董事会召开地、日常经营管理地、业务开展所在地、董事或高管常驻地、公司重要档案存放地等转移至香港，以滿足内地、香港对于“实际管理机构”的判定条件，满足香港对于QCTC税收优惠享受的判定条件，以尽快降低被判定为内地税收居民、不能享受相关优惠以及被判定为滥用税收协定的风险，具体建议如下：
（1）董事会：取消董事会，改设执行董事，或做到增加董事会会议次数（每个季度至少一次）、所有董事在香港亲身参加董事会、董事会记录上应体现会议召开地点和各位董事的与会方式。
（2）公司日常运营管理会议（如公司月会、贷审会等）应在香港召开，并关注会议纪要和会议记录的编写和保存。
（3）安排与产生利润活动的业务相关决策人员驻港办公，并注意保存日常决策过程文件和记录以满足举证需要。
（4）确保深圳人员的工作只是根据高管及驻港模块负责人的决定而进行的后台行政辅助类工作。
（5）密切关注IRD后续发布的特殊门槛要求，作为最低执行标准进行安排。
参考文献：
[1]中国香港《税务条例》2019年
[2] 经合组织（OECD）税基侵蚀和利润转移（BEPS）15项行动计划 2015年
[3] 中国香港《2018年税务（修订）（第6号）条例》 2018年
[4] 经合组织（OECD）《税收协定范本》 2017年
[5]中国 《企业所得税法》2018年
[6]中国 《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》2019年
[7] 中国《中华人民共和国企业所得税法实施条例》2019年
[8] 《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》 2009
关键词：中国企业 香港 居民身份 合资格财资中心 税收风险
一、香港税务遵从分析
（一）利得税减半税收优惠
根据香港《税务条例》14D，符合条件的中国企业可申报享受合资格企业财资中心（以下简称“QCTC”），其合资格利润享受利得税税率减半税收优惠，条例要求QCTC满足以下三个前提条件：
（1）中央管理及控制在香港进行;
（2）产生合资格利润的活动在香港进行;
（3）符合安全港规则：该法团的企业财资利润总额百分率不低于75%、企业财资资产总值百分率不低于75%。
为践行经合组织（以下简称“OECD”）在BEPS行动计划5中提出的享受税收优惠政策必须满足实质性活动要求以打击有害税收实践，香港《2018年税务（修订）（第6号）条例》于2018年7月13日刊宪。其中规定对于QCTC等，仅当满足确定利润创造活动是否在香港发生的特定门槛要求时，才能享受利得税的宽减。特定门槛要求将由香港税务局（以下简称“IRD”）另行刊宪发布，包括多项衡量因素如位于香港的符合特定资格的全职员工数量、发生于香港的管理费用金额等。
特定门槛要求应是一项基础评判标准作为IRD评估的依据。若不满足现阶段的法规要求，最直接的后果是中国企业将不能享受相关税收优惠政策。并且如果不能向IRD举证公司中央管理及控制在香港进行，将有可能间接引发中国境内税务主管当局关注其税收居民身份问题，导致需按照境内的税法规定申报纳税，从而失去在低税率地区设立公司的一项重大利好。
（二）税收居民身份判定
税收居民身份是各国家或地区判断税收管辖权的基础。中国企业是否能被判定为香港税收居民关系到是否能够继续享受香港地区的低税负。并且，将直接影响到中国企业申请享受香港与其他国家或地区之间签订的全面性避免双重课税协定/安排下的待遇，并且以前年度已享受的協定待遇也存在被认定为滥用税收协定的风险。
现行公布的国际法规相关条文下，根据OECD在2017年更新发布的《税收协定范本》第二章第4条居民定义：“缔约国的居民是指按照一个国家或地区法律，由于住所、居所、实际管理机构所在地，或其他类似性质的标准，在该国家或地区负有纳税义务的人……”国际惯例下税收居民的判定首先要遵循各国家和地区的法律，再是利用双边税收协定进行判定。
1.内地与香港税法规定
根据我国《企业所得税法》第二条第二款规定：“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”即包括注册地和实际管理机构所在地，中国境内法律下针对本国税收居民企业在全球范围内所得征税。
而香港税务条例一直以来并非以税收居民作为征税原则，而是采用地域来源原则征税，即只有源自香港的利润才须在香港课税。因此，只要是在香港成立为法团的企业，一般情况下可获认定为香港税收居民。
2.税收协定规定
根据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（中国内地与香港双边税收协定，以下简称“安排”），内地对于居民的定义与国际惯例和境内税法规定保持了一致的说法，香港对于居民的定义为：“在香港特别行政区成立为法团的公司，或……”。在2019年7月最新更新的《安排》第五议定书中规定，“同时为双方居民的人，双方主管当局应在考虑其实际管理机构所在地、其注册地或成立地以及其它相关因素的基础上，尽力通过协商确定该人在适用本安排时应认为是哪一方的居民。”
3.“实际管理机构”的判定
（1）内地税法规定。关于“实际管理机构”在《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四条申明：“企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。”参考《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发[2009]82号）第二条，境外中资企业同时符合以下条件的，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业，并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税。条件包括：
①企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内;②企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准;③企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内;④企业 1/2（含 1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
（2）香港税法规定。香港对于“实际管理机构”虽未作明确规定，但IRD在决定是否发出香港居民身份证明书时，一般会考虑这些因素并且举证责任在企业一方，如董事会召开地点（必要时还需提供每位董事出入境记录）、企业在港是否有固定办公场所、高级雇员是否驻港办公且如何行使其管理控制职能、以及公司执行制定策略性政策、厘定业务方针、制定工作计划、决定业务融资方式、执行管理政策、检讨业务成绩等活动是否在香港进行等。
总结国际惯例、中国境内和香港的相关法规及双边税收协定来看，结合我们与内地税局、IRD历年来的沟通情况来看，若能判定“实际管理机构”所在地，则亦能确定公司的税收居民身份，这同时与QCTC第一个条件“中央管理及控制在香港进行”吻合。 二、目前中国企业合资格财资中心境内外判定标准
参考上述香港税收规定，中国企业财资中心必须同时满足中央管理及控制、实质活动发生在香港两个条件，方可称为合资格并享受相关税务优惠政策。目前中国内地和香港相关判定标准如下。
（一）内地实际管理机构判定。
①企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的主要场所。②企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）的主要场所
（2）香港目前并无相应具体标准，但审查却更为严格，并多次向中国企业发出问询。
三、基于最优税务的驻港经营配置建议
当前，很多中国企业已将充分利用香港成熟优越的市场环境，打造国际化、专业化的境外资金管理平台作为自己的发展战略，将资金集中管理、资金统筹运用与保障以及其他配套金融服务通过财资中心延伸至相关的国家和地区。若该财资中心被判定为内地税收居民，则不能被认定为享受QCTC的税收优惠。为此，建议中国企业财资中心实际管理和控制所在地和实质活动所在地包括董事会召开地、日常经营管理地、业务开展所在地、董事或高管常驻地、公司重要档案存放地等转移至香港，以滿足内地、香港对于“实际管理机构”的判定条件，满足香港对于QCTC税收优惠享受的判定条件，以尽快降低被判定为内地税收居民、不能享受相关优惠以及被判定为滥用税收协定的风险，具体建议如下：
（1）董事会：取消董事会，改设执行董事，或做到增加董事会会议次数（每个季度至少一次）、所有董事在香港亲身参加董事会、董事会记录上应体现会议召开地点和各位董事的与会方式。
（2）公司日常运营管理会议（如公司月会、贷审会等）应在香港召开，并关注会议纪要和会议记录的编写和保存。
（3）安排与产生利润活动的业务相关决策人员驻港办公，并注意保存日常决策过程文件和记录以满足举证需要。
（4）确保深圳人员的工作只是根据高管及驻港模块负责人的决定而进行的后台行政辅助类工作。
（5）密切关注IRD后续发布的特殊门槛要求，作为最低执行标准进行安排。
参考文献：
[1]中国香港《税务条例》2019年
[2] 经合组织（OECD）税基侵蚀和利润转移（BEPS）15项行动计划 2015年
[3] 中国香港《2018年税务（修订）（第6号）条例》 2018年
[4] 经合组织（OECD）《税收协定范本》 2017年
[5]中国 《企业所得税法》2018年
[6]中国 《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》2019年
[7] 中国《中华人民共和国企业所得税法实施条例》2019年
[8] 《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》 2009