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摘要：内部控制的动力来自企业对风险的认识和管理，建立内部控制是科学管理的重要组成部分。通过完善企业控制环境，健全企业会计、管理、监督等内控制度，建立合理而有效的内部控制系统，实现科学而全面的管理。
关键词：内部控制；中小企业；控制环境；内部系统
中图分类号：F27 文献标识码：A 文章编号：1001－828X(2011)01－0027－02
内部控制是管理现代化的必然产物，它是指由企业董事会、经理当局及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。从美国等成熟市场经济国家的实践来看，健全有效的内部控制是解决企业许多潜在问题的有效方法。而目前，我国大多数企业的内控情况都十分令人担心，曾经红极一时的企业或企业集团仿佛都在一瞬间轰然倒塌。仔细分析其中的原因，内控不健全是这些企业的通病。正因为如此，必须通过对内部控制的研究找到一条解决企业目前问题的有效途径。
一、内部控制的动力源自风险防范
内部控制是指在一个单位内部，为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、完整而制定和实施的政策与程序。中国证监会发布的《证券公司内部控制指引》指出：公司内部控制包括内部控制机制和内部控制制度两个方面。内部控制机制是指公司的内部组织结构及其相互之间的运行制约关系；内部控制制度是指公司为防范金融风险，保护资产的安全与完整，促进各项经营活动的有效实施而制定的各种业务操作程序、管理方法与控制措施的总称。
虽然对内部控制理解的角度各有侧重，但共同的认识在于内部控制是一个组织所设计并实施的程序(包括必要的制度和措施)，旨在为实现该组织的某种目标而提供合理保障。内部控制将从三个方面提供合理保障，并有助于组织某种目标的实现：经营过程有效率，效益地进行，并预防资源的损失；对外提供可靠的财务报告；相关法律法规得以遵循。良好的内部控制可以合理保证合规经营、财务报表的真实可靠和经营结果的效率与效益。而合规经营、真实的财务报告和有效益/效率的经营也正是企业风险管理所应该达到的基本状态。从这个角度出发，内部控制是风险管理的必要环节，内部控制的动力来自企业对风险的认识和管理。
对一个持续经营的企业而言，常见的企业风险包括：战略风险，即不恰当的行动纲领和发展规划导致的风险；经营风险，即不适宜的经营手段导致的风险；财务风险，即失去融资能力或遭遇无法承受的债务而导致的风险；信息风险，即不相关、不真实信息报告导致的风险；环境与法律风险，即环境骤变和政策不明朗导致的风险；灾害风险，即由于战争、自然灾害等人为不可抗拒的因素造成的风险。正是因为风险的存在，风险管理才成为必要。企业管理的重要内容之一就是建立风险评估系统，认识和分析企业整体目标及各活动层目标，以及影响这些目标实现的内在和外在因素、发生的概率及可能的后果，并采取相应的控制措施。因此，风险防范既是企业管理的必要部分，也是内部控制机制建立的内在动力。换句话说，内部控制的建立是与风险管理的要求相并存的。正是因为存在各种各样的风险，企业才应该建立良好的內部控制系统，配合风险管理，实现企业目标。
虽然内部控制的动力源于风险防范并构成风险管理的必要环节，但内部控制不等于风险管理本身。即使建立了合理而有效的内部控制系统，科学而全面的管理仍是必不可少的，不能将它们二者混为一谈。对于企业经营活动中发生概率较大，且企业能够承担控制成本的风险，要力求通过企业自身的控制系统，并依托以财务管理为中心的企业管理体系予以控制。对于发生概率较小，或控制成本较大的风险，则应在加强管理、增强自身素质的基础上，降低风险对企业的影响程度。
二、完善企业控制环境
(一)确立董事会的核心地位
在公司治理结构中，董事会是关键，它联接所有者和经营者两方的利益，在现代公司组织中行使着服务、战略和控制三种功能。所以，应将健全董事会、确保其功能的发挥作为强化内部控制的切入点。在所有权与经营权相分离的情况下，董事会应接受股东大会委托行使对公司的控制权和决策权。其一，董事会必须拥有处理公司经营和发展重大问题的决定权。其二，由于董事会要维护股东权益，实现公司经营业绩最大化。而这一目标的实现，有赖于重大问题决策的正确性和对经理人员行为的制约。因此，董事会还需有控制权。董事会对企业的控制权主要体现在董事会必须对整个公司实施监控。
(二)引入独立董事机制
独立董事是指独立于公司股东，且不在公司内部任职的董事，一般由企业外有一定影响的经济管理专家担任。有了这些既不代表出资人又不代表公司管理层的独立董事的加入，就不仅能客观、公正地对公司战略、运作、资源、经营标准以及一些重大问题，做出自己独立的判断，而且能降低执行董事中的比例，有利于公司内部的检查、评判、监督和约束，从而改善公司内部的制衡机制。至于独立董事的人选，最好是了解公司运作情况的管理人才，并给以较少份额的股票期权，使其既有兴趣参与公司的经营管理，又不至于和公司的管理层同流合污。
(三)完善组织机构和权责分派体系
1.改善组织机构控制
在上市公司要明确股东大会、董事会、监事会和经理层的职责，形成各负其责、协调运转、有效制衡的法人治理结构。在国有企业则应逐步建立国有资本退出机制。可考虑采用国有股回购、产权置换等方法来降低国有资本比例，改善国企的组成结构。应当遵循不相容职务分离的原则，如董事长与总经理不能由一人担任，资产的保管与记录分开，经济业务的审批与执行相分开，经济业务的执行与记录分开。组织机构间要相互控制，各组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干预；每类经济业务在运行中必须经过不同的部门，并保证有关部门间进行相互检查。
2.实施授权批准控制
授权批准是指单位在处理经济业务时，必须经授权批准以进行控制。在公司制企业中，一般由股东大会授权给董事会，然后再由董事会授予企业的总经理和有关管理人员。企业的每层管理人员既是上级管理人员的授权客体，又是对下级管理人员授权的主体。授权批准的基本要求是：一是要明确一般授权与特定授权的界限和责任；二是明确每类经营项目的授权批准程序；三是建立检查制度，以保证经授权后所处理的工作质量。
(四)构建良好的企业文化
文化从来就是随环境的变化而变化的。企业文化虽然是现代工业文明的产物，但要考虑各国的国情。我国的传统文化是儒家文化，以人为本是儒家管理文化最鲜明、也是最重要的特色和标志。在此基础上，要构建一个良好的企业文化氛围，必须做到：
1.要重视伦理道德规范建设。企业内部控制应当建立在共同的伦理道德基础上，形成真正意义上的团队精神。只有当企业中的每一个 员工信仰明确、思想鲜明，内部控制才更有效。
2.要重视“人为为人”的集体主义精神建设。“人为”是指每一个人要注意自身的修养，提升自己的人格境界，然后从“为人”的角度出发控制好自己的行为，创造一个良好的人际关系环境空间，大家互相支持，相互鼓励，充分发挥好自己的主观能动性。
3.要强调“仁爱”的作用。强调沟通和感情的交流，减少管理者与被管理者之间的隔阂。这才更有利于企业形成强有力的群体，调动每一个人的积极性。
三、设立良好的企业控制活动
(一)建立企业会计内控制度
企业会计内控制度是企业内部控制制度的基础，它是以确保企业会计核算资料的真实性、保护企业资产的安全完整为目的所采取的一系列措施、方法和程序。具体应包括以下内容：
1.加强会计基础工作。企业负责人要充分认识到会计工作对一个企业经营决策的重要性，加强财务会计知识的学习。会计基础工作的执行质量与会计人员的素质密切相关，聘请文化水平高、素质高的会计人员是保证会计正确核算的前提。要对现有的会计人员实行考核上岗，不合格的一律不得上岗，并切实加强会计人员的培训工作，不断提高会计人员的业务水平。
2.建立会计处理程序制度。企业应设立一整套将其经济业务加以明确、计量、记录和汇总的程序，并将这些程序形成制度，有助于业务人员和会计人员对相同的经济业务事项按前后一贯的方式进行处理，形成可靠的会计记录和财务报告。会计处理程序应当对会计机构的设置，会计机构与其他部门的关系，会计机构、会计人员的职权，凭证资料的签署、传递、汇集流程、会计记录和财务报告的编制与保送事项做出规定。
3.建立内部稽核控制制度。内部稽核包括事前审核和事后复核。事前审核是在记账前对经济业务事前的审核，着重对财务收支的控制。事后复核是在记账后对经济业务事项的审核，着重对会计凭证和会计报表的复核。
(二)建立企业管理内控制度
该制度是以合理性、效益性为目标，对企业核算、收支和资产管理所采取的一系列措施、方法和程序。建立并完善企业财务管理控制制度，是加强企业财务管理的核心。其主要内容包括：
1.建立全面预算管理控制制度。全面预算管理是集事前、事中、事后监督于一身的一种有效的现代监控手段。通过预算管理，可以将企业关于结构调整、资源配置、重大投资、技术发展等决策贯彻到经济活动中去，实现对企业经营活动的超前或适时调控。通过预算管理体制来评价各责任中心的业绩，建立有效的激励和约束机制，从而使各责任中心能从企业的整体目标出发，考虑自己的经营行为。通过划分责任中心，规定责权范围，确定责任目标，建立责任核算系统，统一编制责任报告和考评经营业绩等管理，可使企业集团内部管理更加科学、有序。
2.建立财务收支管理控制制度。在收入管理控制方面，主要监督企业的收入来源、收入依据是否符合国家有关法律、法规和规章制度的规定，有无违反国家规定乱收费、乱罚款，有无取得收入不入账，隐瞒转移收入问题。在支出管理控制方面，要审核支出内容的合法性、合规性，审核企业支出报销口径是否符合财务会计制度規定。同时，明确财务收支审批人员和审批权限、财务收支审批程序和财务收支审批人员的责任。
3.建立实物资产管理控制制度。为了保证企业资产的安全完整，必须建立与之相适应的资产管理控制制度。一是限制接触资产，绝对不允许不相关人员接触现金、有价证券和应收票据等易变现资产以及存货。二是对于固定资产和原材料的采购、运输、验收、付款和保管要明确各环节的职责，并严格实施职务分离。三是建立财产清查制度，明确财产清查的范围、期限、组织程序，定期或不定期、全面或部分地对各项资产物质进行实地盘点。
四、强化企业内部监督
(一)设立审计委员会和审计部
对于规模大、业务多的企业，可同时设立审计委员会和审计部，审计委员会对董事会负责，审计部由总经理设置，对总经理负责。在业务上，审计委员会、审计部接受监事会的领导；对于规模小、业务单一的企业可只设审计部，但这时的审计部是隶属于董事会而不是总经理，只对董事会负责。
(二)提高内部监督机构在组织结构中的地位，以强化其独立性
内部监督机构能否发挥作用，最重要的一点是其地位是否独立。可提高内部监督机构的设置层次，不受其他职能部门的领导，独立地行使职权，开展业务，并保证其对在监督过程中遇到的问题有一定的处置权。
(三)进行控制自我评估
控制自我评估(cSA)意指每个企业不定期或定期地对自己的内部控制系统进行评估，评估内部控制的有效性及其实施的效率效果，以期能更好地达成内部控制的目标。cSA是为提高组织内部控制的自我意识所做的努力，这种活动经常以研讨会的形式进行。设计CSA的目的是使人们了解哪里存有缺陷以及可能引致的后果，然后让他们自己采取行动改进这种状况，而不是坐等内部审计人员站出来。研究表明，实施CSA的方法对于一个企业加强管理、提高劳动生产率、改进内部审计程序和业务经营程序以及控制风险等都有积极的作用。因此，我国企业可尝试定期或不定期地进行CSA，以便经常发现和解决内部控制过程中出现的问题。
参考文献：
[1]夏恩·桑德，会计与控制理论[M].东北财经大学出版社,2000，
[2]吴水澎，企业内部控制理论的发展与启示[J].会计研究，2000，
[3]阎达五，宋建波，双元控制主体构架下现代企业会计控制的新思路[J].会计研究,2000，
[4]张俊民，企业内部会计控制目标构造及其分层设计[J].会计研究，2001，
关键词：内部控制；中小企业；控制环境；内部系统
中图分类号：F27 文献标识码：A 文章编号：1001－828X(2011)01－0027－02
内部控制是管理现代化的必然产物，它是指由企业董事会、经理当局及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。从美国等成熟市场经济国家的实践来看，健全有效的内部控制是解决企业许多潜在问题的有效方法。而目前，我国大多数企业的内控情况都十分令人担心，曾经红极一时的企业或企业集团仿佛都在一瞬间轰然倒塌。仔细分析其中的原因，内控不健全是这些企业的通病。正因为如此，必须通过对内部控制的研究找到一条解决企业目前问题的有效途径。
一、内部控制的动力源自风险防范
内部控制是指在一个单位内部，为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、完整而制定和实施的政策与程序。中国证监会发布的《证券公司内部控制指引》指出：公司内部控制包括内部控制机制和内部控制制度两个方面。内部控制机制是指公司的内部组织结构及其相互之间的运行制约关系；内部控制制度是指公司为防范金融风险，保护资产的安全与完整，促进各项经营活动的有效实施而制定的各种业务操作程序、管理方法与控制措施的总称。
虽然对内部控制理解的角度各有侧重，但共同的认识在于内部控制是一个组织所设计并实施的程序(包括必要的制度和措施)，旨在为实现该组织的某种目标而提供合理保障。内部控制将从三个方面提供合理保障，并有助于组织某种目标的实现：经营过程有效率，效益地进行，并预防资源的损失；对外提供可靠的财务报告；相关法律法规得以遵循。良好的内部控制可以合理保证合规经营、财务报表的真实可靠和经营结果的效率与效益。而合规经营、真实的财务报告和有效益/效率的经营也正是企业风险管理所应该达到的基本状态。从这个角度出发，内部控制是风险管理的必要环节，内部控制的动力来自企业对风险的认识和管理。
对一个持续经营的企业而言，常见的企业风险包括：战略风险，即不恰当的行动纲领和发展规划导致的风险；经营风险，即不适宜的经营手段导致的风险；财务风险，即失去融资能力或遭遇无法承受的债务而导致的风险；信息风险，即不相关、不真实信息报告导致的风险；环境与法律风险，即环境骤变和政策不明朗导致的风险；灾害风险，即由于战争、自然灾害等人为不可抗拒的因素造成的风险。正是因为风险的存在，风险管理才成为必要。企业管理的重要内容之一就是建立风险评估系统，认识和分析企业整体目标及各活动层目标，以及影响这些目标实现的内在和外在因素、发生的概率及可能的后果，并采取相应的控制措施。因此，风险防范既是企业管理的必要部分，也是内部控制机制建立的内在动力。换句话说，内部控制的建立是与风险管理的要求相并存的。正是因为存在各种各样的风险，企业才应该建立良好的內部控制系统，配合风险管理，实现企业目标。
虽然内部控制的动力源于风险防范并构成风险管理的必要环节，但内部控制不等于风险管理本身。即使建立了合理而有效的内部控制系统，科学而全面的管理仍是必不可少的，不能将它们二者混为一谈。对于企业经营活动中发生概率较大，且企业能够承担控制成本的风险，要力求通过企业自身的控制系统，并依托以财务管理为中心的企业管理体系予以控制。对于发生概率较小，或控制成本较大的风险，则应在加强管理、增强自身素质的基础上，降低风险对企业的影响程度。
二、完善企业控制环境
(一)确立董事会的核心地位
在公司治理结构中，董事会是关键，它联接所有者和经营者两方的利益，在现代公司组织中行使着服务、战略和控制三种功能。所以，应将健全董事会、确保其功能的发挥作为强化内部控制的切入点。在所有权与经营权相分离的情况下，董事会应接受股东大会委托行使对公司的控制权和决策权。其一，董事会必须拥有处理公司经营和发展重大问题的决定权。其二，由于董事会要维护股东权益，实现公司经营业绩最大化。而这一目标的实现，有赖于重大问题决策的正确性和对经理人员行为的制约。因此，董事会还需有控制权。董事会对企业的控制权主要体现在董事会必须对整个公司实施监控。
(二)引入独立董事机制
独立董事是指独立于公司股东，且不在公司内部任职的董事，一般由企业外有一定影响的经济管理专家担任。有了这些既不代表出资人又不代表公司管理层的独立董事的加入，就不仅能客观、公正地对公司战略、运作、资源、经营标准以及一些重大问题，做出自己独立的判断，而且能降低执行董事中的比例，有利于公司内部的检查、评判、监督和约束，从而改善公司内部的制衡机制。至于独立董事的人选，最好是了解公司运作情况的管理人才，并给以较少份额的股票期权，使其既有兴趣参与公司的经营管理，又不至于和公司的管理层同流合污。
(三)完善组织机构和权责分派体系
1.改善组织机构控制
在上市公司要明确股东大会、董事会、监事会和经理层的职责，形成各负其责、协调运转、有效制衡的法人治理结构。在国有企业则应逐步建立国有资本退出机制。可考虑采用国有股回购、产权置换等方法来降低国有资本比例，改善国企的组成结构。应当遵循不相容职务分离的原则，如董事长与总经理不能由一人担任，资产的保管与记录分开，经济业务的审批与执行相分开，经济业务的执行与记录分开。组织机构间要相互控制，各组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干预；每类经济业务在运行中必须经过不同的部门，并保证有关部门间进行相互检查。
2.实施授权批准控制
授权批准是指单位在处理经济业务时，必须经授权批准以进行控制。在公司制企业中，一般由股东大会授权给董事会，然后再由董事会授予企业的总经理和有关管理人员。企业的每层管理人员既是上级管理人员的授权客体，又是对下级管理人员授权的主体。授权批准的基本要求是：一是要明确一般授权与特定授权的界限和责任；二是明确每类经营项目的授权批准程序；三是建立检查制度，以保证经授权后所处理的工作质量。
(四)构建良好的企业文化
文化从来就是随环境的变化而变化的。企业文化虽然是现代工业文明的产物，但要考虑各国的国情。我国的传统文化是儒家文化，以人为本是儒家管理文化最鲜明、也是最重要的特色和标志。在此基础上，要构建一个良好的企业文化氛围，必须做到：
1.要重视伦理道德规范建设。企业内部控制应当建立在共同的伦理道德基础上，形成真正意义上的团队精神。只有当企业中的每一个 员工信仰明确、思想鲜明，内部控制才更有效。
2.要重视“人为为人”的集体主义精神建设。“人为”是指每一个人要注意自身的修养，提升自己的人格境界，然后从“为人”的角度出发控制好自己的行为，创造一个良好的人际关系环境空间，大家互相支持，相互鼓励，充分发挥好自己的主观能动性。
3.要强调“仁爱”的作用。强调沟通和感情的交流，减少管理者与被管理者之间的隔阂。这才更有利于企业形成强有力的群体，调动每一个人的积极性。
三、设立良好的企业控制活动
(一)建立企业会计内控制度
企业会计内控制度是企业内部控制制度的基础，它是以确保企业会计核算资料的真实性、保护企业资产的安全完整为目的所采取的一系列措施、方法和程序。具体应包括以下内容：
1.加强会计基础工作。企业负责人要充分认识到会计工作对一个企业经营决策的重要性，加强财务会计知识的学习。会计基础工作的执行质量与会计人员的素质密切相关，聘请文化水平高、素质高的会计人员是保证会计正确核算的前提。要对现有的会计人员实行考核上岗，不合格的一律不得上岗，并切实加强会计人员的培训工作，不断提高会计人员的业务水平。
2.建立会计处理程序制度。企业应设立一整套将其经济业务加以明确、计量、记录和汇总的程序，并将这些程序形成制度，有助于业务人员和会计人员对相同的经济业务事项按前后一贯的方式进行处理，形成可靠的会计记录和财务报告。会计处理程序应当对会计机构的设置，会计机构与其他部门的关系，会计机构、会计人员的职权，凭证资料的签署、传递、汇集流程、会计记录和财务报告的编制与保送事项做出规定。
3.建立内部稽核控制制度。内部稽核包括事前审核和事后复核。事前审核是在记账前对经济业务事前的审核，着重对财务收支的控制。事后复核是在记账后对经济业务事项的审核，着重对会计凭证和会计报表的复核。
(二)建立企业管理内控制度
该制度是以合理性、效益性为目标，对企业核算、收支和资产管理所采取的一系列措施、方法和程序。建立并完善企业财务管理控制制度，是加强企业财务管理的核心。其主要内容包括：
1.建立全面预算管理控制制度。全面预算管理是集事前、事中、事后监督于一身的一种有效的现代监控手段。通过预算管理，可以将企业关于结构调整、资源配置、重大投资、技术发展等决策贯彻到经济活动中去，实现对企业经营活动的超前或适时调控。通过预算管理体制来评价各责任中心的业绩，建立有效的激励和约束机制，从而使各责任中心能从企业的整体目标出发，考虑自己的经营行为。通过划分责任中心，规定责权范围，确定责任目标，建立责任核算系统，统一编制责任报告和考评经营业绩等管理，可使企业集团内部管理更加科学、有序。
2.建立财务收支管理控制制度。在收入管理控制方面，主要监督企业的收入来源、收入依据是否符合国家有关法律、法规和规章制度的规定，有无违反国家规定乱收费、乱罚款，有无取得收入不入账，隐瞒转移收入问题。在支出管理控制方面，要审核支出内容的合法性、合规性，审核企业支出报销口径是否符合财务会计制度規定。同时，明确财务收支审批人员和审批权限、财务收支审批程序和财务收支审批人员的责任。
3.建立实物资产管理控制制度。为了保证企业资产的安全完整，必须建立与之相适应的资产管理控制制度。一是限制接触资产，绝对不允许不相关人员接触现金、有价证券和应收票据等易变现资产以及存货。二是对于固定资产和原材料的采购、运输、验收、付款和保管要明确各环节的职责，并严格实施职务分离。三是建立财产清查制度，明确财产清查的范围、期限、组织程序，定期或不定期、全面或部分地对各项资产物质进行实地盘点。
四、强化企业内部监督
(一)设立审计委员会和审计部
对于规模大、业务多的企业，可同时设立审计委员会和审计部，审计委员会对董事会负责，审计部由总经理设置，对总经理负责。在业务上，审计委员会、审计部接受监事会的领导；对于规模小、业务单一的企业可只设审计部，但这时的审计部是隶属于董事会而不是总经理，只对董事会负责。
(二)提高内部监督机构在组织结构中的地位，以强化其独立性
内部监督机构能否发挥作用，最重要的一点是其地位是否独立。可提高内部监督机构的设置层次，不受其他职能部门的领导，独立地行使职权，开展业务，并保证其对在监督过程中遇到的问题有一定的处置权。
(三)进行控制自我评估
控制自我评估(cSA)意指每个企业不定期或定期地对自己的内部控制系统进行评估，评估内部控制的有效性及其实施的效率效果，以期能更好地达成内部控制的目标。cSA是为提高组织内部控制的自我意识所做的努力，这种活动经常以研讨会的形式进行。设计CSA的目的是使人们了解哪里存有缺陷以及可能引致的后果，然后让他们自己采取行动改进这种状况，而不是坐等内部审计人员站出来。研究表明，实施CSA的方法对于一个企业加强管理、提高劳动生产率、改进内部审计程序和业务经营程序以及控制风险等都有积极的作用。因此，我国企业可尝试定期或不定期地进行CSA，以便经常发现和解决内部控制过程中出现的问题。
参考文献：
[1]夏恩·桑德，会计与控制理论[M].东北财经大学出版社,2000，
[2]吴水澎，企业内部控制理论的发展与启示[J].会计研究，2000，
[3]阎达五，宋建波，双元控制主体构架下现代企业会计控制的新思路[J].会计研究,2000，
[4]张俊民，企业内部会计控制目标构造及其分层设计[J].会计研究，2001，