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摘要 中国高新技术企业发展迅速，我国对于不同的研发项目共同发生的费用如何进行分摊没有做出明确规定，笔者在此发表一点自己的见解，同时，对研发费用核算中科目的设置提出一点看法，以期对实务工作者提供一点帮助。
关键词 高新技术企业 研发费用 分摊 科目设置
目前，中国高新技术企业发展迅速，为扶持和鼓励高新技术企业的发展， 科学技术部、财政部、国家税务总局联合颁发的国科发火〔2008〕362号 关于印发《高新技术企业认定管理工作指引》（以下简称《工作指引》）的通知。该通知规定，高新技术企业必须严格按此规定设研发支出科目单独进行财务核算。
1 高新技术企业研发费用分摊
《工作指引》规定研究开发项目是指“不重复的，具有独立时间、财务安排和人员配置的研究开发活动”。企业的研究开发费用是以各个研发项目为基本单位分别进行测度并加总计算的。
《工作指引》对研究开发费用规定为：直接研究开发活动和可以计入的间接研究开发活动所发生的费用，下面分别就不同的费用项目展开讨论。
1.1 人员人工
在实务中，如果企业研发人员比较充足，可以对应不同的研发项目分配不同的研发人员，在这种情形下，人员人工支出可以根据研发人员所研发的项目直接将工资计入该项目。但是实际情形是，很多企业研发人员并不是十分充裕，往往一个研发人员同时要进行几个研发项目的研发工作，这时，就需要将这些“身兼数职”的研发人员的工资在不同的研发项目之间进行分摊。
在分摊的过程中，一方面要与实际结合，也就是分摊的结果必须体现出实际情况，另一方面，也要尽量减轻财务人员的负担，体现简化的原则，这样才具有可操作性，在充分考虑以上原则的基础上，采用的分摊方法为：按参与人次进行分配。
1.2 直接投入
《工作指引》对直接投入的界定为：企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出。在实务中，如果某项原材料为某一研发项目专用，那么购买该原材料的支出直接计入该研发项目。如果某些原材料为几个研发项目共用，那么就需要按照一定的方法在不同的研发项目之间进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。
假设A、B、C项目预算金额分别为50万元、100万元、150万元，那么A项目分配的比例为50/（50+100+150），B项目分配的比例为100/（50+100+150），C项目分配的比例为150/（50+100+150）。将共同发生的原材料费用乘以该比例，就是该项目的直接投入费用。
1.3 折旧费用与长期待摊费用
（1）如果是为某一研发项目而专门购置的研发设备，那么设备的折旧费用直接计入该项目的折旧费用与长期待摊费用中，但是，实务中企业为了减少设备闲置，往往不会为了某一研发项目而购置设备，通常设备具有共用性，也就是不同的研发项目都可以使用，这时就需要在不同的研发项目之间进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目参与人次的比例进行分配。原因是设备都是由研发人员进行操作，按照参与人次的比例进行分配，比较贴近实际。
（2）折旧费用包含的研究开发项目在用建筑物的折旧费用，如果研发部有独立的研发大楼，那么研发大楼的折旧可直接计入研发费用中，如果研发部与其他部门公用办公楼，那么就按照研发部门使用的面积占办公楼总面积的比例对整栋办公楼折旧进行分摊，计入研发费用。
（3）如果企业为了减少设备的闲置，未购置研发专用设备，而是使用生产设备进行研发，那么就按照研发工时占总工时的比例将生产设备折旧计入研发费用中。
1.4 设计费用
《工作指引》对设计费用的界定为：为新产品和新工艺的构思、开发和制造，进行工序、技术规范、操作特性方面的设计等发生的费用。设计费用一般为委托外部单位对企业研发项目进行的设计，需开具相应的发票方可入账，故可直接根据设计费用所对应的研发项目直接计入，不需要分摊。
1.5 装备调试费
《工作指引》对装备调试费的界定为：主要包括工装准备过程中研究开发活动所发生的费用（如研制生产机器、模具和工具，改变生产和质量控制程序，或制定新方法及标准等）。为大规模批量化和商业化生产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的费用不能计入。
如果经过一次工装准备，试制的新产品（新工艺）只有对应一项研发项目，那么可直接计入该研发项目的装备调试费中，如果试制的新产品（新工艺）对应多项研发项目，就需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。
1.6 无形资产摊销
《工作指引》对无形资产摊销的界定为：因研究开发活动需要购入的专有技术（包括专利、非专利发明、许可证、专有技术、设计和计算方法等）所发生的费用摊销。
如果购入的专有技术只对应某一个项目，那么摊销金额可直接计入该项目的无形资产摊销中，但是如果购入的专有技术多个项目均需使用，就需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。
1.7委托外部研究开发费用
《工作指引》对委托外部研究开发费用的界定为：是指企业委托境内其他企业、大学、研究机构、转制院所、技术专业服务机构和境外机构进行研究开发活动所发生的费用（项目成果为企业拥有，且与企业的主要经营业务紧密相关）。委托外部研究开发费用的发生金额应按照独立交易原则确定。
认定过程中，按照委托外部研究开发费用发生额的80%计入研发费用总额。
委托外部研究开发费用如果在合同中明确费用是用于某一项目的研发，直接计入该项目即可，不需要分摊。但是如果合同同时涉及几项研发项目，而且金额也未分别列明，这时需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。 1.8 其他费用
《工作指引》对其他费用的界定为：为研究开发活动所发生的其他费用，如办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等。此项费用一般不得超过研究开发总费用的10%，另有规定的除外。具体分配方法见直接投入。
经过对以上费用的分摊，就可以明确计入各研发项目中的各项费用的金额，下一步就可以设置科目，进行账务处理。
2 研发科目设置
根据国科发火〔2008〕362号关于印发《高新技术企业认定管理工作指引》的通知中规定，将研发科目作三级核算科目，再根据研发部门立项据实归集到每个项目研发费用发生额，假设研发部立项个数3个，分别为项目A、项目B、项目C，则财务核算科目设置如下：
（1）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目C
（2）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目C
（3）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目C
（4）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目C
（5）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目C
（6）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目C
（7）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目C
（8）管理费用－研发支出－委托外部研究开发费用－项目A
－研发支出－委托外部研究开发费用－项目B
－研发支出－委托外部研究开发费用－项目C
以上为笔者对高新技术企业研发费用分摊及科目设置的一点拙见，期望可以给实务工作者一点指导，也欢迎大家做进一步的探讨，来进一步完善分摊的方法，让其变得更合理更加具有操作性。
关键词 高新技术企业 研发费用 分摊 科目设置
目前，中国高新技术企业发展迅速，为扶持和鼓励高新技术企业的发展， 科学技术部、财政部、国家税务总局联合颁发的国科发火〔2008〕362号 关于印发《高新技术企业认定管理工作指引》（以下简称《工作指引》）的通知。该通知规定，高新技术企业必须严格按此规定设研发支出科目单独进行财务核算。
1 高新技术企业研发费用分摊
《工作指引》规定研究开发项目是指“不重复的，具有独立时间、财务安排和人员配置的研究开发活动”。企业的研究开发费用是以各个研发项目为基本单位分别进行测度并加总计算的。
《工作指引》对研究开发费用规定为：直接研究开发活动和可以计入的间接研究开发活动所发生的费用，下面分别就不同的费用项目展开讨论。
1.1 人员人工
在实务中，如果企业研发人员比较充足，可以对应不同的研发项目分配不同的研发人员，在这种情形下，人员人工支出可以根据研发人员所研发的项目直接将工资计入该项目。但是实际情形是，很多企业研发人员并不是十分充裕，往往一个研发人员同时要进行几个研发项目的研发工作，这时，就需要将这些“身兼数职”的研发人员的工资在不同的研发项目之间进行分摊。
在分摊的过程中，一方面要与实际结合，也就是分摊的结果必须体现出实际情况，另一方面，也要尽量减轻财务人员的负担，体现简化的原则，这样才具有可操作性，在充分考虑以上原则的基础上，采用的分摊方法为：按参与人次进行分配。
1.2 直接投入
《工作指引》对直接投入的界定为：企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出。在实务中，如果某项原材料为某一研发项目专用，那么购买该原材料的支出直接计入该研发项目。如果某些原材料为几个研发项目共用，那么就需要按照一定的方法在不同的研发项目之间进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。
假设A、B、C项目预算金额分别为50万元、100万元、150万元，那么A项目分配的比例为50/（50+100+150），B项目分配的比例为100/（50+100+150），C项目分配的比例为150/（50+100+150）。将共同发生的原材料费用乘以该比例，就是该项目的直接投入费用。
1.3 折旧费用与长期待摊费用
（1）如果是为某一研发项目而专门购置的研发设备，那么设备的折旧费用直接计入该项目的折旧费用与长期待摊费用中，但是，实务中企业为了减少设备闲置，往往不会为了某一研发项目而购置设备，通常设备具有共用性，也就是不同的研发项目都可以使用，这时就需要在不同的研发项目之间进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目参与人次的比例进行分配。原因是设备都是由研发人员进行操作，按照参与人次的比例进行分配，比较贴近实际。
（2）折旧费用包含的研究开发项目在用建筑物的折旧费用，如果研发部有独立的研发大楼，那么研发大楼的折旧可直接计入研发费用中，如果研发部与其他部门公用办公楼，那么就按照研发部门使用的面积占办公楼总面积的比例对整栋办公楼折旧进行分摊，计入研发费用。
（3）如果企业为了减少设备的闲置，未购置研发专用设备，而是使用生产设备进行研发，那么就按照研发工时占总工时的比例将生产设备折旧计入研发费用中。
1.4 设计费用
《工作指引》对设计费用的界定为：为新产品和新工艺的构思、开发和制造，进行工序、技术规范、操作特性方面的设计等发生的费用。设计费用一般为委托外部单位对企业研发项目进行的设计，需开具相应的发票方可入账，故可直接根据设计费用所对应的研发项目直接计入，不需要分摊。
1.5 装备调试费
《工作指引》对装备调试费的界定为：主要包括工装准备过程中研究开发活动所发生的费用（如研制生产机器、模具和工具，改变生产和质量控制程序，或制定新方法及标准等）。为大规模批量化和商业化生产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的费用不能计入。
如果经过一次工装准备，试制的新产品（新工艺）只有对应一项研发项目，那么可直接计入该研发项目的装备调试费中，如果试制的新产品（新工艺）对应多项研发项目，就需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。
1.6 无形资产摊销
《工作指引》对无形资产摊销的界定为：因研究开发活动需要购入的专有技术（包括专利、非专利发明、许可证、专有技术、设计和计算方法等）所发生的费用摊销。
如果购入的专有技术只对应某一个项目，那么摊销金额可直接计入该项目的无形资产摊销中，但是如果购入的专有技术多个项目均需使用，就需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。
1.7委托外部研究开发费用
《工作指引》对委托外部研究开发费用的界定为：是指企业委托境内其他企业、大学、研究机构、转制院所、技术专业服务机构和境外机构进行研究开发活动所发生的费用（项目成果为企业拥有，且与企业的主要经营业务紧密相关）。委托外部研究开发费用的发生金额应按照独立交易原则确定。
认定过程中，按照委托外部研究开发费用发生额的80%计入研发费用总额。
委托外部研究开发费用如果在合同中明确费用是用于某一项目的研发，直接计入该项目即可，不需要分摊。但是如果合同同时涉及几项研发项目，而且金额也未分别列明，这时需要进行分摊。采用的分摊方法为：按照研发项目预算金额的比例进行分配。具体分配方法见直接投入。 1.8 其他费用
《工作指引》对其他费用的界定为：为研究开发活动所发生的其他费用，如办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等。此项费用一般不得超过研究开发总费用的10%，另有规定的除外。具体分配方法见直接投入。
经过对以上费用的分摊，就可以明确计入各研发项目中的各项费用的金额，下一步就可以设置科目，进行账务处理。
2 研发科目设置
根据国科发火〔2008〕362号关于印发《高新技术企业认定管理工作指引》的通知中规定，将研发科目作三级核算科目，再根据研发部门立项据实归集到每个项目研发费用发生额，假设研发部立项个数3个，分别为项目A、项目B、项目C，则财务核算科目设置如下：
（1）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－人员人工－项目C
（2）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－直接投入－项目C
（3）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－折旧费用与长期待摊费用－项目C
（4）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－设计费用－项目C
（5）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－装备调试费－项目C
（6）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－无形资产摊销－项目C
（7）管理费用－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目A
－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目B
－研发支出－内部研究开发投入－其他费用－项目C
（8）管理费用－研发支出－委托外部研究开发费用－项目A
－研发支出－委托外部研究开发费用－项目B
－研发支出－委托外部研究开发费用－项目C
以上为笔者对高新技术企业研发费用分摊及科目设置的一点拙见，期望可以给实务工作者一点指导，也欢迎大家做进一步的探讨，来进一步完善分摊的方法，让其变得更合理更加具有操作性。