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【摘要】招标投标在我国拥有几十年的历史，随着招标投标市场的不断扩大，近十年来各地的公共资源交易得到了发展，为了维持公共资源交易健康发展，公共资源交易保证金多由各地公共资源交易中心收取。随着《整合建立统一的公共资源交易平台工作方案》（国办发〔2015〕63号）的发布，各地公共资源交易中心进入迅猛发展时期，当然其保证金管理也越来越成为社会各界关注的热点。文章就公共资源交易中心究竟该不该收取保证金、收取保证金该如何核算、保证金核算特点以及保证金收退核算工作展望等开展一系列探讨。
【关键词】公共资源交易保证金；保证金核算实务；公共资源交易保证金核算
【中图分类号】F253.7
一、公共资源交易保证金的由来
招标投标保证金是招标人为了规范和约束投标人而设置的一项投标担保，其早期一般由招标人收取，后来随着招投标市场进一步扩大，《招标投标法》及其实施条例以及住建部、发改委等出台的一系列的部门规章对招投标活动中的投标担保做出了明确的规定。为了加强对政府投资项目的招标投标活动的管理和预防腐败，由纪委牵头各地逐渐成立招标投标中心，保证金也自然而然地由招标投标中心管理，而随着交易范围和类别的不断扩大与增加，公共资源交易中心由政府设立的招标投标中心更名而成，进场交易项目和其管理保证金业务量呈现井喷式发展，也成为交易各方关注的焦点。
二、公共资源交易保证金核算主体及其实质
公共资源交易保证金（以下简称“保证金”）是投标保证金的延伸与拓展，它包括所有公共资源交易类型的保证金，是指投标人（竞买人、竞租人、潜在供应商）按照招标（响应）文件规定的形式和金额向招标人（出让人、出租人）递交的，约束投标人履行其投标（竞买）义务的担保，包括：投标保证金、竞价保证金、报价保证金、磋商保证金、竞买保证金、竞投保证金、交易保证金等，不含履约保证金。
长期以来，行业内外对公共资源交易中心（以下简称“中心”）究竟能不能收取保证金以及谁是公共资源交易保证金核算主体有着争论。2016年山东省印发了《山东省公共资源交易平台管理暂行办法》（鲁政字〔2016〕218号），第十六条第四款明确规定：“投标人根据招标文件规定提交投标保证金。公共资源交易中心应当按照有关规定建立保证金代收代退制度。”其他各省也都以省级政府规章的形式规定了中心代收代退保证金。可见，中心收取保证金是省级政府根据实际情况肯定中心收退保证金现实并授权中心代收代退的，中心收退保证金的实质是代招标人收取、退还保证金，投标（响应）人按投标（响应）文件向中心递交保证金。
明确中心代收代退保证金，当然核算主体就是中心。以S县为例，S县中心2015—2019年代收代退了该县90%左右的保证金。招标代理机构代收代退了该县10%左右的保证金，主要原因是一些标准限额以下的公共资源交易不能進入交易市场，乡镇公共资源交易也有一部分未入场交易。它们虽然也是核算主体，但由于这部分资金量小、占比小，不作为重点加以研究。
三、公共资源交易保证金业务核算特点
（一）核算业务量大、资金量大
以S县为例，由表1可以看出保证金核算业务量大、资金量大、核算笔数多。
（二）以交易项目核算为主要核算单位
保证金核算若以每笔简单的进出账为核算单位，以S县2017年核算笔数4740笔为例，需做近5000个会计分录，工作量大且不易归集保证金。投标人、中心、招标人查询退还保证金时一般询问某项目保证金退还情况，若不按项目归集，会造成查询困难。若按项目归集则需归集到254个项目中，共需约500个会计凭证，汇总约做出700个会计分录即可完成核算。
（三）保证金涉及主体较多
中心、招标人、投标人、司法机关、银行都是保证金收退的参与主体。中心是代收代退保证金的管理主体，以S县为例，先后出台了多项保证金管理制度，规范了代收代退流程，在保证金管理中充当第三方中介角色。招标人实际上是保证金的真正管理者，其对保证金收退在法律法规范围内有着决定权，保证金也是维护其权利的有效担保。投标人则是保证金的缴纳主体。司法机关对涉嫌违法案件的公司及失信被执行人递交的保证金有强制扣划的权利。银行则是保证金收退的重要渠道，面对资金核算量巨大的保证金，银行需提供强大的支付结算系统，确保保证金及时收退。
（四）收退时限有严格要求，收退核算工作分阶段进行
开标截止日之前提交的投标保证金有效，超期提交的保证金不能作为投标文件的一部分，无法参与投标活动，退还时需退付同期银行利息。保证金一般有建设工程项目保证金、政府采购项目保证金、国土交易项目保证金、竞买竞拍保证金等。《招投标法实施条例》规定：“招标人最迟应当在书面合同签订后5日内向中标人和未中标的投标人退还投标保证金及银行同期存款利息。”山东省实施《招投标法》中对投标保证金退还进一步严格规定：招标人在确定中标人后，发出中标通知书5日内，应当将投标保证金全额退还给未中标的投标人。在实务操作中一般先退付未中标保证金，中标公示无异议后退付排名第二和第三的未中标候选人保证金，招标人和中标人签订合同后，退付中标人保证金。
（五）保密性要求高
根据我国法律法规规定，任何单位和个人不得泄露投标人数量、名称等相关信息，而投标保证金作为响应投标的必要条件，某项目的保证金信息也就成了各方关注的焦点，要求无论是中心还是保证金归集银行要有良好的职业操守，不得泄露保证金到账信息，否则就是违法违规行为，为此要承担相应的法律责任。
四、公共资源交易保证金核算具体实务操作
对于保证金核算，按照最新政府会计制度要求应用“银行存款”“其他应付款”“其他收入”“业务活动费用”四个科目进行核算。以D省S县中心为例，核算如下。 2019年1月5日～15日，甲银行专用存款账户（S县中心在该行开立的专用存款账户）收到A、B、C等23家公司响应D项目（该项目招标人为Y局）保证金，该项目要求每家公司递交3万元保证金，按照会计核算要求，财务人员应在银行存款日记账中每日逐笔入账，并将其归入D项目明细账中，到月15日，统一记账录入电子账务系统，收D项目保证金会计分录如下：
借：银行存款-人民币-自有资金-甲银行690 000
贷：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行690 000
1月17日D项目评审完成，按要求已发布中标公示，除排名前三的中标候选人的投标保证金保留外（A、B、C三家公司分列中标候选人前三位），其余投标人保证金应带息退回（按银行挂牌同期活期存款利息计算利率为0.35%），一般未中标投标人保证金在S县中心专用账户中滞留7日即退还，应退付利息（23-3）×30 000×0.35%×7/360=40.83元，退D项目未中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行600 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行40.83
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行600 040.83
1月20日D项目中标公示到期，无异议，招标人Y局和S县中心共同向排名第一的A公司发出中标通知书，S县中心按规定当日含息退付了B、C两家未中标公司的保证金，应退付利息2×30 000×0.35%×10/360=5.83元，退D项目未中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行60 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行5.83
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行60 005.83
1月25日招标人Y局和A公司签订了书面合同，并办理了合同书电子备案，S县中心按规定当日含息退付了A公司（中标公司）的保证金，应退付利息1×30 000×0.35%×15/360=4.38元，退D项目中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行30 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行4.38
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行30 004.38
3月21日S縣中心收到甲银行支付的一季度银行活期存款利息10383.39元，一季度银行结算利息会计分录如下：
借：银行存款-人民币-自有资金-甲银行10 383.39
贷：其他收入-其他-甲银行10 383.39
12月31日按照会计核算要求进行年终结转。
五、公共资源交易保证金核算趋势
（一）核算业务量不断攀升
中央深改委第七次会议审议通过的《深化公共资源交易平台整合共享的指导意见》，指出要坚持应进必进、统一规范、公开透明、服务高效原则，加快推进平台交易全覆盖。国务院总理李克强强调要把各项公共资源逐步纳入统一的平台，实现“平台之外无交易”。山东省政府印发了《山东省公共资源交易目录（2020年版）》，将无形资产、企业国有产权、农村土地经营权、排污权等10余项交易纳入公共资源交易平台进行交易。一些国有企业也纷纷申请将其建设项目在公共资源交易平台进行交易，可以预见未来交易保证金核算业务量将不断攀升。
（二）核算电子化程度高、退付速度快、保密性强
随着核算业务量的不断攀升，要求保证金退付时间越快越好，而不是以往中标通知书发出后5日内退还，这只是最低时间要求，但是距离退付时限最优还有较大差距，所以传统的退付方式要改变。目前以山东省为例，大部分公共资源交易中心实现了公共资源电子招投标系统与保证金管理系统无缝对接，收退全程无人为干预，既提高了退付效率又具有极强的保密性。
（三）投标担保提交的多元化
山东省住建厅、省发改委、省银监局联合印发《关于开展房屋建筑和市政工程投标保证保险工作的意见（试行）》（鲁建建管字〔2018〕11号），该文件规定投标人可以根据自身情况选择投标保证金、银行保函、保险保函等任一形式作为投标保证，任何单位或个人不得以任何理由限制或拒绝使用。以山东省为例，省公共资源交易中心专门建立了山东省公共资源交易电子保函服务平台，从保函申请、审批到开立全流程电子化，极大地减少了投标保证金占压，减轻了企业的负担，优化了营商环境。
主要参考文献：
[1]邹志坚.对保证金核算和列报实务的探讨[J].营销界，2019，（20）：210.
[2]史洁如.浅谈投标保证金的核算与管理[J].时代金融，2017，（30）：248.
[3]王晶晶，邱志平.公共资源交易保证金全流程电子化管理模式探析[J].中国招标，2020，（7）：109-111.
【关键词】公共资源交易保证金；保证金核算实务；公共资源交易保证金核算
【中图分类号】F253.7
一、公共资源交易保证金的由来
招标投标保证金是招标人为了规范和约束投标人而设置的一项投标担保，其早期一般由招标人收取，后来随着招投标市场进一步扩大，《招标投标法》及其实施条例以及住建部、发改委等出台的一系列的部门规章对招投标活动中的投标担保做出了明确的规定。为了加强对政府投资项目的招标投标活动的管理和预防腐败，由纪委牵头各地逐渐成立招标投标中心，保证金也自然而然地由招标投标中心管理，而随着交易范围和类别的不断扩大与增加，公共资源交易中心由政府设立的招标投标中心更名而成，进场交易项目和其管理保证金业务量呈现井喷式发展，也成为交易各方关注的焦点。
二、公共资源交易保证金核算主体及其实质
公共资源交易保证金（以下简称“保证金”）是投标保证金的延伸与拓展，它包括所有公共资源交易类型的保证金，是指投标人（竞买人、竞租人、潜在供应商）按照招标（响应）文件规定的形式和金额向招标人（出让人、出租人）递交的，约束投标人履行其投标（竞买）义务的担保，包括：投标保证金、竞价保证金、报价保证金、磋商保证金、竞买保证金、竞投保证金、交易保证金等，不含履约保证金。
长期以来，行业内外对公共资源交易中心（以下简称“中心”）究竟能不能收取保证金以及谁是公共资源交易保证金核算主体有着争论。2016年山东省印发了《山东省公共资源交易平台管理暂行办法》（鲁政字〔2016〕218号），第十六条第四款明确规定：“投标人根据招标文件规定提交投标保证金。公共资源交易中心应当按照有关规定建立保证金代收代退制度。”其他各省也都以省级政府规章的形式规定了中心代收代退保证金。可见，中心收取保证金是省级政府根据实际情况肯定中心收退保证金现实并授权中心代收代退的，中心收退保证金的实质是代招标人收取、退还保证金，投标（响应）人按投标（响应）文件向中心递交保证金。
明确中心代收代退保证金，当然核算主体就是中心。以S县为例，S县中心2015—2019年代收代退了该县90%左右的保证金。招标代理机构代收代退了该县10%左右的保证金，主要原因是一些标准限额以下的公共资源交易不能進入交易市场，乡镇公共资源交易也有一部分未入场交易。它们虽然也是核算主体，但由于这部分资金量小、占比小，不作为重点加以研究。
三、公共资源交易保证金业务核算特点
（一）核算业务量大、资金量大
以S县为例，由表1可以看出保证金核算业务量大、资金量大、核算笔数多。
（二）以交易项目核算为主要核算单位
保证金核算若以每笔简单的进出账为核算单位，以S县2017年核算笔数4740笔为例，需做近5000个会计分录，工作量大且不易归集保证金。投标人、中心、招标人查询退还保证金时一般询问某项目保证金退还情况，若不按项目归集，会造成查询困难。若按项目归集则需归集到254个项目中，共需约500个会计凭证，汇总约做出700个会计分录即可完成核算。
（三）保证金涉及主体较多
中心、招标人、投标人、司法机关、银行都是保证金收退的参与主体。中心是代收代退保证金的管理主体，以S县为例，先后出台了多项保证金管理制度，规范了代收代退流程，在保证金管理中充当第三方中介角色。招标人实际上是保证金的真正管理者，其对保证金收退在法律法规范围内有着决定权，保证金也是维护其权利的有效担保。投标人则是保证金的缴纳主体。司法机关对涉嫌违法案件的公司及失信被执行人递交的保证金有强制扣划的权利。银行则是保证金收退的重要渠道，面对资金核算量巨大的保证金，银行需提供强大的支付结算系统，确保保证金及时收退。
（四）收退时限有严格要求，收退核算工作分阶段进行
开标截止日之前提交的投标保证金有效，超期提交的保证金不能作为投标文件的一部分，无法参与投标活动，退还时需退付同期银行利息。保证金一般有建设工程项目保证金、政府采购项目保证金、国土交易项目保证金、竞买竞拍保证金等。《招投标法实施条例》规定：“招标人最迟应当在书面合同签订后5日内向中标人和未中标的投标人退还投标保证金及银行同期存款利息。”山东省实施《招投标法》中对投标保证金退还进一步严格规定：招标人在确定中标人后，发出中标通知书5日内，应当将投标保证金全额退还给未中标的投标人。在实务操作中一般先退付未中标保证金，中标公示无异议后退付排名第二和第三的未中标候选人保证金，招标人和中标人签订合同后，退付中标人保证金。
（五）保密性要求高
根据我国法律法规规定，任何单位和个人不得泄露投标人数量、名称等相关信息，而投标保证金作为响应投标的必要条件，某项目的保证金信息也就成了各方关注的焦点，要求无论是中心还是保证金归集银行要有良好的职业操守，不得泄露保证金到账信息，否则就是违法违规行为，为此要承担相应的法律责任。
四、公共资源交易保证金核算具体实务操作
对于保证金核算，按照最新政府会计制度要求应用“银行存款”“其他应付款”“其他收入”“业务活动费用”四个科目进行核算。以D省S县中心为例，核算如下。 2019年1月5日～15日，甲银行专用存款账户（S县中心在该行开立的专用存款账户）收到A、B、C等23家公司响应D项目（该项目招标人为Y局）保证金，该项目要求每家公司递交3万元保证金，按照会计核算要求，财务人员应在银行存款日记账中每日逐笔入账，并将其归入D项目明细账中，到月15日，统一记账录入电子账务系统，收D项目保证金会计分录如下：
借：银行存款-人民币-自有资金-甲银行690 000
贷：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行690 000
1月17日D项目评审完成，按要求已发布中标公示，除排名前三的中标候选人的投标保证金保留外（A、B、C三家公司分列中标候选人前三位），其余投标人保证金应带息退回（按银行挂牌同期活期存款利息计算利率为0.35%），一般未中标投标人保证金在S县中心专用账户中滞留7日即退还，应退付利息（23-3）×30 000×0.35%×7/360=40.83元，退D项目未中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行600 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行40.83
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行600 040.83
1月20日D项目中标公示到期，无异议，招标人Y局和S县中心共同向排名第一的A公司发出中标通知书，S县中心按规定当日含息退付了B、C两家未中标公司的保证金，应退付利息2×30 000×0.35%×10/360=5.83元，退D项目未中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行60 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行5.83
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行60 005.83
1月25日招标人Y局和A公司签订了书面合同，并办理了合同书电子备案，S县中心按规定当日含息退付了A公司（中标公司）的保证金，应退付利息1×30 000×0.35%×15/360=4.38元，退D项目中标保证金会计分录如下：
借：其他应付款-企业和个人-供应商-甲银行30 000
业务活动费用-企业和个人-供应商-甲银行4.38
贷：银行存款-人民币-自有资金-甲银行30 004.38
3月21日S縣中心收到甲银行支付的一季度银行活期存款利息10383.39元，一季度银行结算利息会计分录如下：
借：银行存款-人民币-自有资金-甲银行10 383.39
贷：其他收入-其他-甲银行10 383.39
12月31日按照会计核算要求进行年终结转。
五、公共资源交易保证金核算趋势
（一）核算业务量不断攀升
中央深改委第七次会议审议通过的《深化公共资源交易平台整合共享的指导意见》，指出要坚持应进必进、统一规范、公开透明、服务高效原则，加快推进平台交易全覆盖。国务院总理李克强强调要把各项公共资源逐步纳入统一的平台，实现“平台之外无交易”。山东省政府印发了《山东省公共资源交易目录（2020年版）》，将无形资产、企业国有产权、农村土地经营权、排污权等10余项交易纳入公共资源交易平台进行交易。一些国有企业也纷纷申请将其建设项目在公共资源交易平台进行交易，可以预见未来交易保证金核算业务量将不断攀升。
（二）核算电子化程度高、退付速度快、保密性强
随着核算业务量的不断攀升，要求保证金退付时间越快越好，而不是以往中标通知书发出后5日内退还，这只是最低时间要求，但是距离退付时限最优还有较大差距，所以传统的退付方式要改变。目前以山东省为例，大部分公共资源交易中心实现了公共资源电子招投标系统与保证金管理系统无缝对接，收退全程无人为干预，既提高了退付效率又具有极强的保密性。
（三）投标担保提交的多元化
山东省住建厅、省发改委、省银监局联合印发《关于开展房屋建筑和市政工程投标保证保险工作的意见（试行）》（鲁建建管字〔2018〕11号），该文件规定投标人可以根据自身情况选择投标保证金、银行保函、保险保函等任一形式作为投标保证，任何单位或个人不得以任何理由限制或拒绝使用。以山东省为例，省公共资源交易中心专门建立了山东省公共资源交易电子保函服务平台，从保函申请、审批到开立全流程电子化，极大地减少了投标保证金占压，减轻了企业的负担，优化了营商环境。
主要参考文献：
[1]邹志坚.对保证金核算和列报实务的探讨[J].营销界，2019，（20）：210.
[2]史洁如.浅谈投标保证金的核算与管理[J].时代金融，2017，（30）：248.
[3]王晶晶，邱志平.公共资源交易保证金全流程电子化管理模式探析[J].中国招标，2020，（7）：109-111.